上次課程講解了：指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資。
今天繼續(xù)講解以攤余成本計量的金融資產(chǎn)的會計處理。
基本原則：債權(quán)投資的初始計量，是按公允價值和交易費(fèi)用之和作為初始入賬金額。
債權(quán)投資的后續(xù)計量：以攤余成本進(jìn)行后續(xù)計量，攤余成本，應(yīng)當(dāng)以該金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額，經(jīng)過調(diào)整（扣除償還的本金，加上或減去采用實際利率法將該初始確認(rèn)與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計攤銷額，扣除計提的累計信用減值準(zhǔn)備）?？鄢褍斶€的本金（票面面值）。
重點：如果不考慮減值，攤余成本＝賬面價值。
科目設(shè)置：
債權(quán)投資——成本（入賬價值）
——利息調(diào)整
——應(yīng)計利息（票面利息）
債券的發(fā)行，可以評價，可以溢價，也可以折價。
初始計量：
借：債權(quán)投資——成本（面值）
——利息調(diào)整（差額，或貸記）
應(yīng)收利息（代墊票面利息）
貸：銀行存款
資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)債券利息：
計提時：
借：應(yīng)收利息（分次支付）（面值＊票面利率）
債權(quán)投資——應(yīng)計利息（到期一次還本付息）
貸：投資收益（期初攤余成本＊實際利率）
債權(quán)投資——利息調(diào)整（差額、或借記）
收到利息：
借：銀行存款
貸：應(yīng)收利息
計提減值：
借：信用減值損失
貸：債權(quán)投資減值
處置時：
借：銀行存款（實際收到的金額）
債權(quán)投資減值準(zhǔn)備
貸：債權(quán)投資
投資收益（差額，或借記），最終轉(zhuǎn)入留存收益。
關(guān)于金融資產(chǎn)減值：企業(yè)對以攤余成本計量的金融資產(chǎn)和公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（債務(wù)）計提信用減值準(zhǔn)備時，應(yīng)當(dāng)采用“預(yù)期信用損失法”。減值準(zhǔn)備不以減值的實際發(fā)生為前提，而是以未來可能的違約事件造成的損失的期望值來計量當(dāng)前（資產(chǎn)負(fù)債表日）應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的減值準(zhǔn)備。
例題：企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用預(yù)期信用損失法對以攤余成本計量的金融資產(chǎn)計提信用減值準(zhǔn)備（對）。
計算題：２０１３年１月１日，甲公司支付價款１０００萬元（含交易費(fèi)用），從公開市場購入乙公司同日發(fā)行的５年期公司債券１２５００份債券票面價值總額為１２５０萬元，票面年利率為４．７２％，于年末支付本年度債券利息（即每年利息為１２５０＊４．７２％＝５９萬元），本金在債券到期時一次性償還。合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。甲公司在購買該債券時，預(yù)計發(fā)行方不會提前贖回。
甲公司根據(jù)其管理該債券的業(yè)務(wù)模式和該債券的合同現(xiàn)金流量特征，將該債券分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)。假定不考慮所得稅、減值損失等因素。
解題：該債券是以攤余成本計量的金融資產(chǎn)。且是折價購入。還應(yīng)計算出實際利率是：１０％。
２０１３年１月１日購入乙公司債券時：
借：債權(quán)投資——成本 ?。保玻担?/span>
貸：銀行存款 ?。保埃埃?/span>
債權(quán)投資——利息調(diào)整 ２５０
２０１３年１２月３１日資產(chǎn)負(fù)債表日，確認(rèn)乙公司債券實際利息收入：
借：應(yīng)收利息 ５９
債券投資——利息調(diào)整 ４１
貸：投資收益 ?。保埃埃ǎ保埃埃埃保埃ィ?/span>
借：銀行存款 ?。担?/span>
貸：應(yīng)收利息 ５９
重點解釋：債券作為折價出售，看是購買方占平宜，其實質(zhì)作為出售方本質(zhì)就是一項負(fù)債，發(fā)債或發(fā)行股票本質(zhì)是企業(yè)在籌集資金。企業(yè)籌集資金渠道（向金融機(jī)構(gòu)借款、或非金融機(jī)構(gòu)借款、其次就是通過發(fā)債或發(fā)股）。那么作為債務(wù)人是不會承擔(dān)過多的債務(wù)，因此每年的債券利息都會以遠(yuǎn)低于市場的實際利率給付，以到達(dá)調(diào)平與最初債券的票面價值。從而讓購買方也不吃虧。
２０１４年１２月３１日，確認(rèn)乙公司債券實際利息收入：
借：應(yīng)收利息 ?。担?/span>
債券投資——利息調(diào)整?。矗?/span>
貸：投資收益 （１０００＋４１）＊１０％＝１０４
借：銀行存款 ?。担?/span>
貸：應(yīng)收利息 ?。担?/span>
２０１５年１２月３１日確認(rèn)乙公司債券實際利率收入：
借：應(yīng)收利息 ?。担?/span>
債權(quán)投資——利息調(diào)整?。担?/span>
貸：投資收益（１０００＋４１＋４５）＊１０％＝１０９
借：銀行存款 ５９
貸：應(yīng)收利息 ?。担?/span>
２０１６年１２月３１日確認(rèn)乙公司債券利息實際收入：
借：應(yīng)收利息 ?。担?/span>
債券投資——利息調(diào)整?。担?/span>
貸：投資收益（１０００＋４１＋４５＋５０）＊１０％
?。剑保保础 ?/span>
借：銀行存款 ?。担?/span>
貸：應(yīng)收利息 ?。担埂?/span>
２０１７年１２月３１日確認(rèn)乙公司債券利息實際收入、收回債券本金和票面利息時：
借：應(yīng)收利息 ?。担?/span>
債券投資——利息調(diào)整 ?。担?/span>
貸：投資收益（１０００＋４１＋４５＋５０＋５５）
?。保埃ィ?/span>１１８
借：銀行存款 ５９
貸：應(yīng)收利息 ?。担?/span>
結(jié)論：期末債券投資的攤余成本＝期初攤余成本＋本期計提利息（期初攤余成本＊實際利率）－本期收到的利息（分期付息債券面值＊票面利率）－已還本金－本期計提的減值準(zhǔn)備。
只有分期付息的債券投資才會有本期收到的利息，就債權(quán)投資來說，攤余成本可理解為其賬面價值。
在最后一年的利息收入與投資收益中的利息調(diào)整是相等的。
就拿該題來說，５年期的債券投資，利息收入是執(zhí)行的單利計息模式，包括現(xiàn)實中的債券投資也是一樣的，則總的債券利率收入為５９＊５＝２９５萬元，（按票面利率算）??；實際利率１０％計算且是復(fù)利計息則應(yīng)該是５４５萬元。
５４５－２９５＝２５０萬元，該差額剛好是折價購買乙公司債券的折扣２５０萬元。即取得時的債券投資時的利息總調(diào)整２５０萬元。（沖賬沖平）
因此，甲公司投資該債券總的收益為２９５－２５０＝４５萬元?！?/span>
例題：２０１８年１月１日，甲公司溢價購入乙公司當(dāng)日發(fā)行的３年期一次性還本付息債券，作為債權(quán)投資進(jìn)行核算，并于每年年末計提利息。２０１８年末，甲公司按照票面利率確認(rèn)應(yīng)計利息５９０萬元，利息調(diào)整的攤銷額為１０萬元，甲公司２０１８年末對該債券投資應(yīng)確認(rèn)利息收入的金額為：
借：債權(quán)投資——應(yīng)計利息 ?。担梗?/span>
貸：投資收益 ?。担福?/span>
債權(quán)投資——利息調(diào)整 １０
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