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一

背景

2020年5月，財政部稅務(wù)總局民政部聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于公益性捐贈稅前扣除有關(guān)事項的公告》（2020年第27號，以下簡稱27號公告），自2020年1月1日起執(zhí)行，同時廢止關(guān)于公益性捐贈稅前扣除的三個規(guī)定：《財政部國家稅務(wù)總局民政部關(guān)于公益性捐贈稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財稅[2008]160號）、《財政部國家稅務(wù)總局民政部關(guān)于公益性捐贈稅前扣除有關(guān)問題的補充通知》（財稅[2010]45號）、《財政部國家稅務(wù)總局民政部關(guān)于公益性捐贈稅前扣除資格確認審批有關(guān)調(diào)整事項的通知》（財稅[2015]141號）。

27號公告重新明確了公益性社會組織如何取得捐贈稅前扣除資格等有關(guān)事項，今后社會組織能否取得公益性捐贈稅前扣除資格，以及捐贈人如何選擇社會組織進行捐贈以維護其稅收權(quán)益，應(yīng)當(dāng)依照27號公告。

二

中間機構(gòu)

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其實施條例，企業(yè)通過公益性社會組織或者縣級以上人民政府及其部門，用于符合法律規(guī)定的慈善活動、公益事業(yè)的捐贈，準予在計算應(yīng)納稅所得額時按規(guī)定扣除。

《個人所得稅法》及其實施條例規(guī)定，個人將其所得通過中國境內(nèi)的公益性社會組織、國家機關(guān)向教育、扶貧、濟困等公益慈善事業(yè)的捐贈，可按有關(guān)規(guī)定在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

綜上，捐贈人通過公益性社會組織或國家機關(guān)這種中間機構(gòu)進行捐贈是捐贈支出稅前扣除的必要條件之一。特殊情形除外。

符合規(guī)定的中間機構(gòu)包括：

1、國家機關(guān)：縣級以上人民政府及其部門。

2、公益性社會組織：在27號公告中明確為依法設(shè)立或登記并按規(guī)定條件和程序取得公益性捐贈稅前扣除資格的慈善組織、其他社會組織和群眾團體。

（一）什么是慈善組織

其他社會組織和群眾團體？

如圖所示，相同點為都須符合《企業(yè)所得稅法實施條例》第五十二條第（一）項至第（八）項的規(guī)定。

不同點在于群眾團體為有編制的，體制內(nèi)的團體。而慈善組織及其他社會組織可以是編制之外的，民辦非企業(yè)單位。

（二）如何取得公益

性捐贈稅前扣除資格

27號公告第三條規(guī)定，公益性群眾團體的公益性捐贈稅前扣除資格的確認及管理按照現(xiàn)行規(guī)定執(zhí)行。

依法登記的慈善組織和其他社會組織的公益性捐贈稅前扣除資格的確認及管理按27號公告執(zhí)行。

如圖所示：

也就是說公益性群眾團體的公益性捐贈稅前扣除資格的確認及管理未發(fā)生變化，仍按照現(xiàn)行規(guī)定（財稅[2009]124號文）執(zhí)行。

27號公告將慈善組織和其他社會組織統(tǒng)稱為社會組織，本文依照27號公告的口徑，亦將其統(tǒng)稱為社會組織，其新舊規(guī)對比如下：

除了上表所示的區(qū)別，我們還需注意以下幾點：

1、新規(guī)中新增了其他社會組織

27號公告第四條規(guī)定針對慈善組織和其他社會組織，財稅[2008]160號文第四條規(guī)定針對基金會、慈善組織等公益性社會團體。新規(guī)中增加了其他社會組織，也就是社會服務(wù)機構(gòu)等，公益性捐贈的渠道擴大了。

2、社會組織獲得稅前扣除資格的標準更嚴格

新規(guī)雖然取消了3年以上登記的要求，并降低了比例在年限上的要求，但在比例上的要求比舊規(guī)更為嚴格。

其規(guī)定來源于《慈善法》第六十條：“慈善組織中具有公開募捐資格的基金會開展慈善活動的年度支出，不得低于上一年總收入的百分之七十或者前三年收入平均數(shù)額的百分之七十；年度管理費用不得超過當(dāng)年總支出的百分之十，特殊情況下，年度管理費用難以符合前述規(guī)定的，應(yīng)當(dāng)報告其登記的民政部門并向社會公開說明情況。具有公開募捐資格的基金會以外的慈善組織開展慈善活動的年度支出和管理費用的標準，由國務(wù)院民政部門會同國務(wù)院財政、稅務(wù)等部門依照前款規(guī)定的原則制定。”

《財政部國家稅務(wù)總局民政部關(guān)于慈善組織開展慈善活動年度支出和管理費用的規(guī)定》（民發(fā)[2016]189號）對具有公開募捐資格的基金會以外的慈善組織在公益慈善支出、管理費用上的比例作出了規(guī)定，其對慈善組織的凈資產(chǎn)作出區(qū)間分級，給出相應(yīng)的比例要求。而27號公告統(tǒng)一了這一比例，且比例標準比民發(fā)[2016]189號文更為嚴格。

例如，對于不具有公開募捐資格的社會組織，民發(fā)[2016]189號文中對上年末凈資產(chǎn)高于6000萬元(含本數(shù))的基金會規(guī)定，其年度慈善活動支出不得低于上年末凈資產(chǎn)的百分之六；對于上年末凈資產(chǎn)低于800萬元高于400萬元(含本數(shù))的基金會，其年度管理費用不得高于當(dāng)年總支出的百分之十五。

而27號公告中統(tǒng)一為不具有公開募捐資格的社會組織，前兩年度每年用于公益慈善事業(yè)的支出占上年末凈資產(chǎn)的比例均不得低于8%，前兩年每年支出的管理費用占當(dāng)年總支出的比例均不得高于12%。

3、新的慈善組織更易取得稅前扣除資格

根據(jù)27號公告，新設(shè)立或新認定的慈善組織，在其取得非營利組織免稅資格的當(dāng)年，取得捐贈稅前扣除資格只需符合以下條件：

（1）《企業(yè)所得稅法實施條例》第五十二條第一項到第八項規(guī)定的條件；

（2）前兩年度未受到登記管理機關(guān)行政處罰(警告除外)；

（3）前兩年度未被登記管理機關(guān)列入嚴重違法失信名單。

也就是說沒有提交專項信息報告、公益慈善支出及管理費比例、3A及以上評級的要求。

所以新設(shè)立或新認定的慈善組織，在其取得非營利組織免稅資格的當(dāng)年申請公益性捐贈稅前扣除資格具有一定優(yōu)勢。

（三）資格的認定

新規(guī)明確，由民政部門對社會組織的稅前扣除資格進行初審，然后再由財政部、稅務(wù)總局和民政部對照27號公告相關(guān)規(guī)定，聯(lián)合確定具有公益性捐贈稅前扣除資格的社會組織名單，并發(fā)布公告。

（四）資格的有效期

公益性捐贈稅前扣除資格在全國范圍內(nèi)有效，有效期為三年。

公益性捐贈稅前扣除資格將于當(dāng)年末到期的公益性社會組織，其公益性捐贈稅前扣除資格自發(fā)布名單公告的次年1月1日起算。

已被取消公益性捐贈稅前扣除資格但又重新符合條件的社會組織、登記設(shè)立后尚未取得公益性捐贈稅前扣除資格的社會組織，其公益性捐贈稅前扣除資格自發(fā)布公告的當(dāng)年1月1日起算。

（五）應(yīng)當(dāng)取消公益

性捐贈稅前扣除資格的情形

舊規(guī)規(guī)定的應(yīng)取消公益性捐贈稅前扣除資格情形有五種，且只有取消后1年、3年不得重新申請兩種分類。

27號公告規(guī)定的應(yīng)取消資格的情形達到了12種，分為取消后可申請（第七條）、取消后三年不可申請（第八條）、取消后不得重新申請（第九條）三類。具體對比如下：

其中社會組織應(yīng)注意新增的幾個情形，如專項信息報告的報送、支出比例、非營利組織免稅資格的持續(xù)性等方面的問題。

（六）特殊性規(guī)定：直接

進行捐贈也準予稅前扣除

企業(yè)和個人直接向承擔(dān)疫情防治任務(wù)的醫(yī)院捐贈用于應(yīng)對新型冠狀病毒感染的肺炎疫情的物品，允許在計算應(yīng)納稅所得額時全額扣除。

政策依據(jù)——《財政部稅務(wù)總局關(guān)于支持新型冠狀病毒感染的肺炎疫情防控有關(guān)捐贈稅收政策的公告》（2020年第9號）第二條

政策有效期：2020年1月1日至12月31日。

三

稅前扣除

（一）原始捐贈的扣除范圍擴大

27號公告第十二條規(guī)定，公益性社會組織登記成立時的注冊資金捐贈人，在該組織首次取得公益性捐贈稅前扣除資格的當(dāng)年進行所得稅匯算清繳時，可按規(guī)定對其注冊資金捐贈額進行稅前扣除。

而在舊規(guī)（財稅[2008]160號）中，只有基金會的原始捐贈人可對捐贈額進行稅前扣除。

新規(guī)將扣除范圍從基金會擴展到了整個公益性社會組織。

（二）扣除比例

1、一般性規(guī)定

《企業(yè)所得稅法》第九條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除，超過年度利潤總額12%的部分，準予結(jié)轉(zhuǎn)以后三年內(nèi)在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

《個人所得稅法》第六條規(guī)定，個人將其所得對教育、扶貧、濟困等公益慈善事業(yè)進行捐贈，捐贈額未超過納稅人申報的應(yīng)納稅所得額百分之三十的部分，可以從其應(yīng)納稅所得額中扣除；國務(wù)院規(guī)定對公益慈善事業(yè)捐贈實行全額稅前扣除的，從其規(guī)定。

2、特殊性規(guī)定

可稅前全額扣除的幾種情形如下:

（1）企業(yè)、事業(yè)單位、社會團體和個人等社會力量，向中華健康快車基金會和孫冶方經(jīng)濟科學(xué)基金會、中華慈善總會、中國法律援助基金會和中華見義勇為基金會的捐贈。

政策依據(jù)——《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于向中華健康快車基金會等5家單位的捐贈所得稅稅前扣除問題的通知》（財稅[2003]204號）

（2）企業(yè)、事業(yè)單位、社會團體和個人等社會力量，通過中國教育發(fā)展基金會用于公益救濟性捐贈。

政策依據(jù)——《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于中國教育發(fā)展基金會捐贈所得稅政策問題的通知》（財稅[2006]68號）

（3）企業(yè)、社會組織和團體贊助、捐贈北京2022年冬奧會、冬殘奧會、測試賽的資金、物資、服務(wù)支出，在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時予以全額扣除。

個人捐贈北京2022年冬奧會、冬殘奧會、測試賽的資金和物資支出可在計算個人應(yīng)納稅所得額時予以全額扣除。

政策依據(jù)——《關(guān)于北京2022年冬奧會和冬殘奧會稅收政策的通知》（財稅[2017]60號）

（4）2019年1月1日至2022年12月31日，企業(yè)通過公益性社會組織或者縣級（含縣級）以上人民政府及其組成部門和直屬機構(gòu)，用于目標脫貧地區(qū)的扶貧捐贈支出。

政策依據(jù)——《財政部稅務(wù)總局國務(wù)院扶貧辦關(guān)于企業(yè)扶貧捐贈所得稅稅前扣除政策的公告財政部》（稅務(wù)總局國務(wù)院扶貧辦公告2019年第49號）

（5）特殊時期的特殊政策

① 企業(yè)、個人通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門向災(zāi)區(qū)的捐贈，允許在當(dāng)年企業(yè)所得稅前和當(dāng)年個人所得稅前全額扣除。

政策依據(jù)

《財政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局關(guān)于支持舟曲災(zāi)后恢復(fù)重建有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅[2010]107號）

《財政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局關(guān)于支持玉樹地震災(zāi)后恢復(fù)重建有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅[2010]59號）

政策有效期: 至2012年12月31日

② 本文第二部分第六條——企業(yè)和個人直接向承擔(dān)疫情防治任務(wù)的醫(yī)院捐贈用于應(yīng)對新冠肺炎疫情的物品，可全額扣除。

（三）捐贈額的確認

依然是貨幣性資產(chǎn)捐贈，按照實際收到的金額計算；非貨幣性資產(chǎn)以其公允價值計算，并提供資產(chǎn)公允價值證明。但27號公告明確另有規(guī)定的除外。

（四）稅前扣除的憑證

27號公告第十一條規(guī)定，公益性社會組織、縣級以上人民政府及其部門等國家機關(guān)在接受捐贈時，應(yīng)當(dāng)按照行政管理級次分別使用由財政部或省、自治區(qū)、直轄市財政部門監(jiān)（?。┲频?strong>公益事業(yè)捐贈票據(jù)，并加蓋本單位的印章。

也就是說《非稅收入一般繳款書》不再使用。

四

施行時間

27號公告自2020年1月1日起執(zhí)行。尚未完成2019年度及以前年度社會組織公益性捐贈稅前扣除資格確認工作的，按原政策規(guī)定執(zhí)行。

2020年度及以后年度的公益性捐贈稅前扣除資格的確認及管理按本公告規(guī)定執(zhí)行。

也就是說2021年辦理2020年度的所得稅匯算清繳進行公益性捐贈稅前扣除時執(zhí)行27號公告， 2019年度的所得稅匯算清繳執(zhí)行原政策。

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