資金管理是企業(yè)財務管理的核心內容，對于企業(yè)集團而言，更加強集中管控的核心之一?；谄髽I(yè)集團在融資方面具有規(guī)模大、信譽好、資金籌措能力強等特點，統(tǒng)借統(tǒng)還的資金籌集使用模式廣泛應用于大中型企業(yè)集團。為支持企業(yè)集團的健康發(fā)展，降低資金集中籌集使用的稅收成本，財政部、國家稅務總局早在2000年就出臺了統(tǒng)借統(tǒng)還不征收營業(yè)稅的優(yōu)惠政策；營改增后，該優(yōu)惠政策得以延續(xù)，對于滿足條件的統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務繼續(xù)免征增值稅。
但是，大家知道，享受統(tǒng)借統(tǒng)還的免稅優(yōu)惠需滿足一定的條件，且要嚴格滿足這些條件并不容易。在實際操作中，很多企業(yè)集團的統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務其實做得并不到位，因此在享受免稅的同時難免存在較多潛在的稅務風險。今天，財資君就帶大家一起來學習和探索一下統(tǒng)借統(tǒng)還免稅政策的限定條件以及運用時應關注的要點及風險。
一、政策規(guī)定
《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號）規(guī)定，統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務中，企業(yè)集團或企業(yè)集團中的核心企業(yè)以及集團所屬財務公司按不高于支付給金融機構的借款利率水平或者支付的債券票面利率水平，向企業(yè)集團或者集團內下屬單位收取的利息，免征增值稅。
統(tǒng)借方向資金使用單位收取的利息，高于支付給金融機構借款利率水平或者支付的債券票面利率水平的，應全額繳納增值稅。
統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務，是指：
（1）企業(yè)集團或者企業(yè)集團中的核心企業(yè)向金融機構借款或對外發(fā)行債券取得資金后，將所借資金分撥給下屬單位（包括獨立核算單位和非獨立核算單位，下同），并向下屬單位收取用于歸還金融機構或債券購買方本息的業(yè)務。
（2）企業(yè)集團向金融機構借款或對外發(fā)行債券取得資金后，由集團所屬財務公司與企業(yè)集團或者集團內下屬單位簽訂統(tǒng)借統(tǒng)還貸款合同并分撥資金，并向企業(yè)集團或者集團內下屬單位收取本息，再轉付企業(yè)集團，由企業(yè)集團統(tǒng)一歸還金融機構或債券購買方的業(yè)務。
二、業(yè)務模式及免稅條件
可享受上述免稅優(yōu)惠的企業(yè)集團統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務模式有以下兩種：
模式一、企業(yè)集團或其核心企業(yè)（統(tǒng)借方）直接分撥資金
模式二、企業(yè)集團（統(tǒng)借方）通過所屬財務公司（代管方）分撥資金
無論哪種統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務模式，要享受免征增值稅的稅收優(yōu)惠，均應滿足政策規(guī)定以下條件：
1.資金來源必須是外部，且僅限于金融機構借款或對外發(fā)行債券兩種籌資方式。
2.模式一的資金使用方只能是企業(yè)集團的下屬單位；模式二的資金使用方可以是企業(yè)集團或集團內下屬單位。
3.分撥資金利率不得高于統(tǒng)借方支付給金融機構的借款利率水平或者支付的債券票面利率水平。
4.資金本息必須由統(tǒng)借方統(tǒng)一收取并統(tǒng)一歸還。
三、政策運用要點及風險
上列條件看似簡單，實則不易滿足，且在實際執(zhí)行中，由于對政策的理解不同，各地稅務機關掌握尺度不一，稅企爭議不斷。因此，企業(yè)集團的統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務在操作上稍有不慎，就會產生稅務風險。下面，財資君就帶大家看一看，統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務在操作中容易出現(xiàn)哪些問題以及大家應該如何規(guī)范。
【問題】母公司A公司按5%的利率向銀行取得借款后，以統(tǒng)借統(tǒng)還的方式按5%利率轉貸給子公司B公司，A公司向B公司收取的利息按免征增值稅處理。后經主管稅務機關檢查，發(fā)現(xiàn)A公司未進行企業(yè)集團核準登記，責其按全額補繳增值稅，并處以罰款和滯納金。
【分析】稅收政策對于統(tǒng)借主體并無明確界定，但在實際操作中，稅務機關通常根據(jù)《企業(yè)集團登記管理暫行規(guī)定》，企業(yè)集團必須經登記主管機關核準登記，并取得《企業(yè)集團登記證》，未經企業(yè)集團核準登記的企業(yè)，不得享受統(tǒng)借統(tǒng)還的免稅優(yōu)惠。
【問題1】A集團按5%利率向股東取得借款后，按5%利率貸給子公司B公司，A集團向B公司收取的利息是否可免征增值稅？
【分析】企業(yè)集團享受免稅政策的統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務資金來源必須是金融機構借款或對外發(fā)行債券。A集團的資金來源于股東，不屬于統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務的免稅規(guī)定，應按“貸款服務”全額繳納增值稅。
【問題2】A集團向銀行借款用于統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務，但簽訂借款合同時，銀行出于監(jiān)管要求，“借款用途”只能填寫“自用”，且不允許轉貸，這種情況是否會影響A集團享受免稅優(yōu)惠？
【分析】A集團用于統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務的資金，雖來源于銀行，但由于借款合同明確約定“借款用途”為“自用”，且不允許轉貸，則與統(tǒng)借資金分撥給下屬單位實際使用的情況相悖，因此，在稅務認定上可能存在一定的風險。因此，企業(yè)集團應盡量與銀行協(xié)商，明確約定“借款用途”為“統(tǒng)借統(tǒng)還”；如果銀行出于監(jiān)管要求無法讓步，則企業(yè)集團應提前與主管稅務機關溝通并報備，避免后期稅企爭議。
【問題】A集團按5%利率向銀行取得借款后，以統(tǒng)借統(tǒng)還的方式按5%利率轉貸給子公司B公司，同時向B公司收取2%的管理服務費，是否符合免征增值稅的優(yōu)惠政策？
【分析】統(tǒng)借方按不高于對外支付給金融機構的借款利率水平或者支付的債券票面利率水平，方可符合免稅條件。對于額外收取管理費、服務費等附加費用的，屬于利息的價外費用，在實際操作中可能被認定為賺取利差的貸款行為，從而應就其向下屬單位收取的利息和各種價外收費全額征收增值稅，而無法享受免稅優(yōu)惠。
【問題】A集團按5%利率向銀行取得借款后，以統(tǒng)借統(tǒng)還的方式按5%利率轉貸給子公司B公司，借款期限2年。借款6個月后，A公司自有資金充裕，提前歸還銀行借款，此后A集團向B公司收取的利息，是否可繼續(xù)享受免稅優(yōu)惠？
【分析】A集團提前還款后，其資金來源業(yè)已由外部銀行借款轉換為自有資金，從資金來源條件上看，已不滿足免稅優(yōu)惠，因此A集團還款后向B公司收取的利息，不能在繼續(xù)享受免稅優(yōu)惠。因此，企業(yè)集團在分撥資金時應注意，分撥期限應不長于統(tǒng)借期限。
【問題】A集團按5%利率向銀行取得借款后，以統(tǒng)借統(tǒng)還的方式按5%利率轉貸給子公司B公司，B公司再以同樣的利率轉貸給下屬子公司C公司。B公司向C子公司收取的利息是否免征增值稅？
【分析】目前，很多企業(yè)集團為了精簡管理職能，通常是金字塔型的管理模式，很難做到扁平化管理。但對于統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務，由于政策并未規(guī)定分撥資金的下屬單位層級，在實際操作中，基層稅務機關通常僅認可第一層為免稅主體，即統(tǒng)借方只有一個，多層分撥不能享受免稅。問題中的B公司向C公司收取的利息，存在被認定為多層分撥而不能享受免稅優(yōu)惠的風險。因此，為嚴格符合統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務的免稅要求，資金分撥應盡量做到扁平化管理，由統(tǒng)借方或通過財務公司直接分撥給資金使用單位，而不再通過中間層級。
【問題】A集團向銀行取得兩筆借款，利率分別為5%和6%，A集團按綜合利率5.5%將兩筆借款資金分撥給子公司B公司和C公司，A集團向B公司和C公司收取的利息是否免征增值稅？
【分析】在實際操作中，為清晰反映企業(yè)集團為下屬單位融資且無營利目的，資金來源與資金去向必須能準確對應，且分撥利率水平不高于統(tǒng)借利率水平，因此，統(tǒng)借和分撥可以“一對一”或者“一對多”，但不能“多對一”或者“多對多”。因此，A集團按綜合利率5.5%向子公司收取的利息不能享受免稅優(yōu)惠。
可見，企業(yè)集團要享受統(tǒng)借統(tǒng)還的稅收優(yōu)惠政策，從統(tǒng)借主體、資金來源、合同簽訂、利率期限、分撥層級以及對應關系等各方面需做到嚴謹和規(guī)范；管理上還應注意程序和資料的完善，如簽訂統(tǒng)借統(tǒng)還協(xié)議、制作利息分割單、登記臺賬等，以充分享受稅收優(yōu)惠政策，避免稅務風險。
作者簡介：紀廣杏北京華政稅務師事務所高級經理。
本文來自華政稅務，文/紀廣杏，關注財資一家（微信號：TreasuryChina），在線訂閱《財資中國|財富風尚》雜志，獲取更多公司金融、資金管理、現(xiàn)金管理、支付結算、企業(yè)理財、風險管理、資產管理、企業(yè)財富管理等方面的原創(chuàng)干貨。
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