與營改增前繳納營業(yè)稅相比,房地產(chǎn)業(yè)在納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間確認(rèn)、預(yù)繳稅款、銷售額的余額計(jì)算、納稅申報(bào)填列等方面都發(fā)生了很大變化,因此房地產(chǎn)企業(yè)在財(cái)稅處理工作中,需特別注意。

　　《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2016〕36號)、《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法〉的公告》(國家稅務(wù)總局公告2016年第18號)明確了房地產(chǎn)業(yè)營改增的稅務(wù)處理。本文舉例說明房地產(chǎn)企業(yè)營改增后一般計(jì)稅方法下的財(cái)稅處理。

　　例:甲公司是一家主營房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營的企業(yè),機(jī)構(gòu)所在地梁園區(qū),開發(fā)的A房地產(chǎn)項(xiàng)目在睢陽區(qū)。該項(xiàng)目《建筑工程施工許可證》登記的開工日期在2016年4月30日前。本次營改增中,登記為一般納稅人,對A房地產(chǎn)項(xiàng)目選擇了一般計(jì)稅方法計(jì)稅。

　　甲公司為開發(fā)A項(xiàng)目,取得土地150000平方米,土地出讓金財(cái)政收據(jù)金額30000萬元;A項(xiàng)目總可售面積390000平方米。

　　2016年5月份,A項(xiàng)目尚未完工,預(yù)售收入10000萬元,對應(yīng)的建筑面積10000平方米。

　　2016年6月份,購進(jìn)用于A項(xiàng)目的建材鋼筋100萬元,進(jìn)項(xiàng)稅額17萬元;就5月份預(yù)售的10000萬元房款,給業(yè)主開具了增值稅發(fā)票。該月期初沒有進(jìn)項(xiàng)稅額留抵。

　　說明:一般納稅人開發(fā)的房地產(chǎn)老項(xiàng)目,可以選擇一般計(jì)稅方法納稅申報(bào),稅率11%。其納稅處理與一般納稅人開發(fā)的房地產(chǎn)新項(xiàng)目沒有質(zhì)的不同。

　　5月份的財(cái)稅處理

　　一、會計(jì)處理如下:(單位:萬元,下同)

　　收到預(yù)售房款時(shí)

　　借:銀行存款 10000

　　貸:預(yù)收賬款——未開票未計(jì)稅房款 10000

　　說明:營改增后,銷售不動產(chǎn)的納稅義務(wù)較營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間后移,收到預(yù)收款的當(dāng)天不再是銷售不動產(chǎn)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。當(dāng)?shù)搅碎_票或產(chǎn)權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移或合同約定的交房日期,才確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生。但為了保證財(cái)政收入的均衡入庫,國家稅務(wù)總局公告2016年第18號第十條、第十一條明確:一般納稅人采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目,應(yīng)在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收款÷(1+適用稅率或征收率)×3%;適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的,按照11%的適用稅率計(jì)算。

　　甲公司在次月申報(bào)期之內(nèi),按照3%預(yù)征率,計(jì)算出預(yù)繳稅款10000÷(1+11%)×3%=270.27(萬元),向項(xiàng)目所在地睢陽區(qū)國稅局預(yù)繳稅款。

　　借:應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 270.27

　　貸:銀行存款 270.27

　　二、預(yù)繳稅款表的填列

　　2016年5月,收到預(yù)收款10000萬元,因?yàn)闆]開具發(fā)票,應(yīng)填報(bào)《增值稅預(yù)繳稅款表》,無須在《增值稅納稅申報(bào)表》第1行 “按適用稅率計(jì)稅銷售額”欄中填報(bào)。在《增值稅預(yù)繳稅款表》中第2行的第1列填寫10000,第2列填寫0,第3列填寫3%,第4列填寫270.27。

　　6月份的財(cái)稅處理

　　一、會計(jì)處理如下:

　　收到建材發(fā)票并驗(yàn)收入庫時(shí)

　　借:原材料 100

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 17

　　貸:銀行存款 117

　　將5月份預(yù)售的10000萬元房款,自行給業(yè)主開具了增值稅發(fā)票,銷售額9009.01萬元,銷項(xiàng)稅額990.99萬元,并在本月確認(rèn)銷項(xiàng)稅額。

　　借:預(yù)收賬款——未開票未計(jì)稅房款

　　10000

　　貸:預(yù)收賬款——已開票已計(jì)稅房款 9009.01

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 990.99

　　國家稅務(wù)總局公告2016年第18號第四條規(guī)定,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目,適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅,按照取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用,扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目對應(yīng)的土地價(jià)款后的余額計(jì)算銷售額。

　　銷售額=(全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款)÷(1+11%)

　　允許扣除的土地價(jià)款:10000÷390000×30000=769.23(萬元)

　　土地價(jià)款所對應(yīng)的稅額:769.23÷(1+11%)×11%=76.23(萬元)

　　借:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(營改增抵減的銷項(xiàng)稅額) 76.23

　　貸:營業(yè)外收入 76.23

　　說明:①營改增政策明確的余額計(jì)稅辦法是“扣額法”,而增值稅會計(jì)核算上使用的是“扣稅法”。因?yàn)榧坠鞠驑I(yè)主開票時(shí),已經(jīng)按發(fā)票上的銷售額和稅額在賬目中記載,如果不做該筆分錄,直接按應(yīng)稅收入抵扣土地價(jià)款后的余額計(jì)稅,將導(dǎo)致賬、表應(yīng)繳稅款數(shù)據(jù)有差異,即實(shí)際按報(bào)表正確交稅后賬面仍然有未交稅款余額。②將允許扣除的土地價(jià)款對應(yīng)的稅額視為政府給予企業(yè)的減免稅優(yōu)惠,所以計(jì)入“營業(yè)外收入”科目。

　　借:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出未交增值稅) 897.76

　　貸:應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 897.76

　　二、預(yù)繳稅款的抵減

　　國家稅務(wù)總局公告2016年第18號第十四條明確,一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的,以當(dāng)期銷售額和11%的適用稅率計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額,抵減已預(yù)繳稅款后,向主管國稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

　　本月應(yīng)申報(bào)繳納的稅款627.49萬元(990.99-17-76.23-270.27=897.76-270.27),按照財(cái)稅〔2016〕36號文件附件2第一條第(十)款項(xiàng)規(guī)定,向公司機(jī)構(gòu)所在地梁園區(qū)國稅局納稅申報(bào)。

　　借:應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 627.49

　　貸:銀行存款 627.49

　　納稅申報(bào)表的填列

　　納稅申報(bào)時(shí),需填列《國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)后增值稅納稅申報(bào)有關(guān)事項(xiàng)的公告》(國家稅務(wù)總局公告2016年第13號)和《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅納稅申報(bào)有關(guān)事項(xiàng)的公告》(國家稅務(wù)總局公告2016年第27號)下發(fā)的報(bào)表。

　　在《增值稅納稅申報(bào)表附列資料(一)》第4行第1列填寫9009.01,第2列填寫990.99,第12列填寫769.23,第13列生成9230.77,第14列生成914.76;在《增值稅納稅申報(bào)表附列資料(二)》第2欄“金額”欄填寫100,“稅額”欄填寫17;在《增值稅納稅申報(bào)表附列資料(三)》第2欄的第1列填寫10000,在第3列、4列、5列均填寫769.23;在《增值稅納稅申報(bào)表附列資料(四)》序號4的第1列和第4列各填寫270.27;在《本期抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額結(jié)構(gòu)明細(xì)表》第2欄的“金額”欄填寫100,“稅額”欄填寫17

　　《增值稅納稅申報(bào)表》主表“一般項(xiàng)目”列“本月數(shù)”欄目填寫如上表所示。

　　經(jīng)過以上財(cái)稅處理,應(yīng)繳增值稅的賬、表數(shù)據(jù)無差異。

　　作者單位:河南省商丘市商丘華聯(lián)置業(yè)有限公司