| 企業(yè)重組 如何巧妙處置資產(chǎn) |
2016年10月，C公司對(duì)所屬企業(yè)進(jìn)行重組，A公司和B公司同為C公司的全資子公司，擬將A公司在甲市的業(yè)務(wù)調(diào)整由B公司負(fù)責(zé)。A公司在甲市所購置當(dāng)做經(jīng)營場(chǎng)所的2棟房產(chǎn)，將面臨因業(yè)務(wù)調(diào)整而隨同處置給B公司的情形。A公司將選擇何種方式進(jìn)行資產(chǎn)處置呢？
擬處置房產(chǎn)及稅率情況
1.房產(chǎn)：A公司于2012年2月購置，取得合法票據(jù)，計(jì)入固定資產(chǎn)原值2400萬元。2016年10月31日，該房產(chǎn)市價(jià)3450萬元，評(píng)估價(jià)格2600萬元，固定資產(chǎn)凈值1900萬元。
2.稅率：A公司和B公司均為從事貨物銷售的增值稅一般納稅人，所銷貨物適用增值稅率17%，城市維護(hù)建設(shè)稅率7%，教育費(fèi)附加征收率3%，地方教育費(fèi)附加征收率2%；均未享受企業(yè)所得稅政策優(yōu)惠，適用的企業(yè)所得稅率25%。暫不考慮印花稅等其他稅費(fèi)，在甲市轉(zhuǎn)讓該房產(chǎn)契稅稅率3%。
稅務(wù)籌劃方案
方案一：市價(jià)轉(zhuǎn)讓
A公司財(cái)務(wù)部從資產(chǎn)收益角度提出以市價(jià)轉(zhuǎn)讓給B公司。
1.增值稅及附加稅費(fèi)。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)增值稅征收管理暫行辦法〉的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第14號(hào)）第三條第一款規(guī)定，一般納稅人轉(zhuǎn)讓其2016年4月30日前取得（不含自建）的不動(dòng)產(chǎn)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除不動(dòng)產(chǎn)購置原價(jià)或者取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)作價(jià)后的余額為銷售額，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。納稅人應(yīng)按照上述計(jì)稅方法向不動(dòng)產(chǎn)所在地主管地稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地主管國稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。
A公司主營業(yè)務(wù)為貨物銷售，對(duì)該項(xiàng)房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓可選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅，按市價(jià)轉(zhuǎn)讓該房產(chǎn)，其計(jì)稅銷售額為：（3450－2400）÷（1＋5%）＝1000（萬元），應(yīng)繳增值稅：1000×5%＝50（萬元），應(yīng)繳城建稅及教育費(fèi)附加：50×（7%＋3%＋2%）＝6（萬元），合計(jì)為56萬元。
2.土地增值稅。根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條規(guī)定，舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格，指在轉(zhuǎn)讓已使用的房屋及建筑物時(shí)，由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)定的重置成本價(jià)乘以成新度折扣率后的價(jià)格，評(píng)估價(jià)格須經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)。與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金，包括在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)繳納的城市維護(hù)建設(shè)稅和印花稅。因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)繳納的教育費(fèi)附加，也可視同稅金予以扣除?！敦?cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營改增后契稅、房產(chǎn)稅、土地增值稅、個(gè)人所得稅計(jì)稅依據(jù)問題的通知》（財(cái)稅〔2016〕43號(hào)）第三條規(guī)定，土地增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入為不含增值稅收入。《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》等規(guī)定的土地增值稅扣除項(xiàng)目，涉及的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額允許在銷項(xiàng)稅額中計(jì)算抵扣的，不計(jì)入扣除項(xiàng)目、不允許在銷項(xiàng)稅額中計(jì)算抵扣的，可以計(jì)入扣除項(xiàng)目。
綜上所述，該房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入=3450－50＝3400（萬元），評(píng)估價(jià)為2600萬元，允許扣除的稅金是56萬元，扣除項(xiàng)目合計(jì)=2600＋56＝2656（萬元），增值額=3400－2656＝744（萬元），增值率=744÷2656×100%＝28.01%，則應(yīng)繳土地增值稅=744×30%＝223.2（萬元）。
3.企業(yè)所得稅。A公司轉(zhuǎn)讓該房產(chǎn)收益=3400－1900－6－223.2＝1270.8（萬元），應(yīng)繳企業(yè)所得稅=1270.8×25%＝317.7（萬元）。
優(yōu)點(diǎn)：按市價(jià)轉(zhuǎn)讓，簡(jiǎn)便易行，A公司可直接增加凈收益=1270.8－317.7＝953.1（萬元）。
缺點(diǎn)：僅從A公司個(gè)體分析。根據(jù)財(cái)稅〔2016〕43號(hào)文件第一條規(guī)定，計(jì)征契稅的成交價(jià)格不含增值稅。B公司購入該房產(chǎn)，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額50萬元雖可抵扣，但還應(yīng)繳納契稅=3400×3%＝102（萬元）。
方案二：凈值無償劃轉(zhuǎn)
C公司財(cái)務(wù)部認(rèn)為A公司和B公司均為其全資子公司，應(yīng)作為一個(gè)整體來分析，提出以資產(chǎn)凈值無償劃轉(zhuǎn)的方案。即，A公司和B公司簽訂資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)協(xié)議，以2016年10月31日為時(shí)間點(diǎn)，按資產(chǎn)賬面凈值無償劃轉(zhuǎn)，并按內(nèi)部程序報(bào)C公司審核。
1.增值稅及附加稅費(fèi)。A公司因該房產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格低于其購置成本，應(yīng)繳納增值稅為0。
2.土地增值稅。根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十四條的規(guī)定，條例第九條第三款所稱的轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格，又無正當(dāng)理由的，指納稅人申報(bào)的轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的實(shí)際成交價(jià)低于房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)定的交易價(jià)，納稅人又不能提供憑據(jù)或無正當(dāng)理由的行為。雖然按凈值無償劃轉(zhuǎn)的價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格，但A公司系因企業(yè)重組，并有劃轉(zhuǎn)協(xié)議及內(nèi)部審批文件做支撐，故應(yīng)繳納土地增值稅為0。
3.契稅。根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》（財(cái)稅〔2015〕37號(hào)）規(guī)定， 同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，免征契稅。
因此，A公司和B公司之間的房產(chǎn)權(quán)屬劃轉(zhuǎn)符合免征契稅條件。
4.企業(yè)所得稅。根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅〔2014〕109號(hào)）第三條規(guī)定，關(guān)于股權(quán)、資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)，對(duì)100%直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間，按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)，凡具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實(shí)質(zhì)性經(jīng)營活動(dòng)，且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會(huì)計(jì)上確認(rèn)損益的，可以選擇按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理：1.劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認(rèn)所得。2.劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定。3.劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，應(yīng)按其原賬面凈值計(jì)算折舊扣除。
在C公司的主導(dǎo)下，A公司和B公司的資產(chǎn)凈值無償劃轉(zhuǎn)，劃出方與劃入方均不確認(rèn)收益，采取一致性原則統(tǒng)一進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理，A公司該項(xiàng)業(yè)務(wù)不確認(rèn)所得、不計(jì)繳企業(yè)所得稅。
優(yōu)點(diǎn)：從集團(tuán)公司整體考慮，與方案一相比，增值稅及附加稅費(fèi)、土地增值稅、契稅和企業(yè)所得稅均不需繳納。
缺點(diǎn)：程序相對(duì)復(fù)雜，需要在C公司的主導(dǎo)下，A公司和B公司協(xié)同配合，依法獲取政策支持。同時(shí)，A公司因轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)收益為0，積極性不高，需要C公司在內(nèi)部績效考核時(shí)，酌情考慮并引導(dǎo)。
兩方案比較，方案二為佳
A公司處置資產(chǎn)給B公司，如從集團(tuán)公司整體考慮，增值稅因相互之間可抵扣，稅負(fù)不增加。企業(yè)所得稅，因一方作為收入，另一方可作為成本在所得稅前扣除，稅負(fù)也不增加。唯有土地增值稅和契稅，不能抵扣或轉(zhuǎn)嫁，會(huì)直接增加企業(yè)稅收支出，從而減少收益。
作者單位：江西省中煙工業(yè)有限公司
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