虛開增值稅專用發(fā)票罪案件中虛進(jìn)虛出情況下虛開稅額的確定
何觀舒：虛開增值稅專用發(fā)票罪辯護(hù)律師、稅務(wù)犯罪辯護(hù)律師
在虛開增值稅專用發(fā)票罪案件中，虛開稅款數(shù)額的多少決定著虛開增值稅專用發(fā)票罪的定罪和量刑。那么，在既有為他人虛開銷項(xiàng)增值稅專用發(fā)票，又有讓他人為自己虛開進(jìn)項(xiàng)增值稅專用發(fā)票的情況下，虛開稅額應(yīng)如何確定？這種情況存在著不同的觀點(diǎn)：一是應(yīng)以虛開銷項(xiàng)稅額認(rèn)定為犯罪數(shù)額；二是應(yīng)以進(jìn)項(xiàng)稅額認(rèn)定為犯罪數(shù)額；三是應(yīng)以銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)認(rèn)定為犯罪數(shù)額；四是應(yīng)以銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額中數(shù)額較大者認(rèn)定為犯罪數(shù)額。
何律師認(rèn)為，在既有虛開銷項(xiàng)稅額，又有虛開進(jìn)項(xiàng)稅額的情況下，應(yīng)以銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額中數(shù)額較大者認(rèn)定犯罪數(shù)額。以下是何律師在中國裁判文書網(wǎng)上檢索相關(guān)裁判文書，僅供參考。
1.1.案例一：韓某某虛開增值稅專用發(fā)票案
1.2.案號：河南省高級人民法院刑事判決書（2019）豫刑終450號
1.3.裁判要旨：關(guān)于本案犯罪數(shù)額如何認(rèn)定問題
經(jīng)查，A公司為B等三家下游公司開具的增值稅專用發(fā)票即銷項(xiàng)票，稅額為53411500.24元，三家公司均在當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行了抵扣。但B等下游公司通過A公司從上游藥廠進(jìn)貨，稅額為14594021.39元，實(shí)際偷逃的稅款應(yīng)為虛開部分的稅額38817478.85元。因A公司向下游公司開具了虛高的銷項(xiàng)票，為了掩蓋犯罪行為及少繳稅款，又讓與其無真實(shí)交易關(guān)系的C等四家公司為自己虛開了增值稅專用發(fā)票即進(jìn)項(xiàng)票，稅額為22268917.34元，用于抵扣稅款。對于不具有真實(shí)交易的虛開增值稅專用發(fā)票行為，由于虛開行為人不存在向國家繳稅的義務(wù)，應(yīng)以虛開的進(jìn)項(xiàng)或者銷項(xiàng)中較大的數(shù)額認(rèn)定為其犯罪數(shù)額。故本案的犯罪數(shù)額應(yīng)認(rèn)定為38817478.85元。
2.1.案例二：孫某某等虛開增值稅專用發(fā)票案
2.2.案號：河南省高級人民法院刑事判決書（2018）豫刑終479號
2.3.裁判要旨：本案涉及的虛開增值稅專用發(fā)票，有讓他人為自己虛開的進(jìn)項(xiàng)票，也有為他人虛開的銷項(xiàng)票，在計(jì)算孫某某、史某某、邢某某的犯罪數(shù)額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以虛開的進(jìn)項(xiàng)或者銷項(xiàng)中數(shù)額較大的部分認(rèn)定為其犯罪數(shù)額。
3.1.案例三：崔某某虛開增值稅專用發(fā)票案
3.2.案號：黑龍江省高級人民法院刑事判決書（2013）黑刑二終字第34-1號
3.3.裁判要旨：本院認(rèn)為，被告人崔某某違反增值稅專用發(fā)票管理規(guī)定，在沒有實(shí)際貨物交易的情況下虛開增值稅專用發(fā)票，其行為構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。崔某某在虛開銷項(xiàng)增值稅專用發(fā)票期間，又讓他人為自己虛開進(jìn)項(xiàng)增值稅專用發(fā)票，應(yīng)以數(shù)額較大的虛開的銷項(xiàng)增值稅專用發(fā)票稅款數(shù)額認(rèn)定為犯罪數(shù)額，檢察機(jī)關(guān)抗訴所提應(yīng)將虛開的進(jìn)項(xiàng)稅和虛開的銷項(xiàng)稅相加作為崔某某犯罪數(shù)額的意見，不予采納。
4.1.案例四：陳某某虛開增值稅專用發(fā)票案
4.2.案號：湘西土家族苗族自治州中級人民法院刑事判決書（2019）湘31刑初32號
4.3.裁判要旨：由于增值稅專用發(fā)票是針對貨物增值部分征稅而不是以貨物金額為基礎(chǔ)征稅，雖然本案的進(jìn)項(xiàng)、銷項(xiàng)增值稅專用發(fā)票均為虛開，陳某某通過A公司、B公司虛開的進(jìn)項(xiàng)數(shù)額均大于銷項(xiàng)數(shù)額，應(yīng)當(dāng)只計(jì)算進(jìn)項(xiàng)所載明的虛開數(shù)額，即A公司虛開增值稅專用發(fā)票933份，價(jià)款92854247.75元，稅額14538687.85元；B公司虛開增值稅專用發(fā)票1217份，價(jià)款120629614.8元，稅額19002049.22元；陳某某單獨(dú)通過C公司虛開的銷項(xiàng)數(shù)額均大于進(jìn)項(xiàng)數(shù)額，應(yīng)當(dāng)只計(jì)算銷項(xiàng)所載明的虛開數(shù)額，C公司虛開增值稅專用發(fā)票406份，價(jià)款37800000.49元，稅額6425999.57元。
5.1.案例五：陳某某、陳某甲虛開增值稅專用發(fā)票案
5.2.案號：遼寧省盤錦市中級人民法院刑事判決書（2020）遼11刑初1號
5.3.裁判要旨：關(guān)于被告人陳某某、陳某甲辯護(hù)人提出“進(jìn)項(xiàng)發(fā)票的數(shù)額不應(yīng)計(jì)入犯罪數(shù)額”“虛開數(shù)額應(yīng)當(dāng)以銷項(xiàng)計(jì)算”的辯護(hù)意見。經(jīng)查，被告人陳某某、陳某甲在沒有貨物交易的情況下，既為他人虛開增值稅專用發(fā)票，又讓他人為自己虛開增值稅專用發(fā)票，應(yīng)當(dāng)按其中虛開數(shù)額較大的一項(xiàng)計(jì)算虛開的犯罪數(shù)額，即二被告人的犯罪數(shù)額為41272532.21元。
6.1.案例六：陳某等虛開增值稅專用發(fā)票案
6.2.案號：江蘇省徐州市中級人民法院刑事判決書（2020）蘇03刑終117號
6.3.裁判要旨：關(guān)于原判決犯罪數(shù)額認(rèn)定是否正確問題。經(jīng)查認(rèn)為，根據(jù)相關(guān)法律規(guī)定，行為人沒有實(shí)際經(jīng)營活動，為掩蓋犯罪事實(shí)，既虛開銷項(xiàng)增值稅專用發(fā)票，又虛開進(jìn)項(xiàng)增值稅專用發(fā)票，其虛開的稅款數(shù)額應(yīng)以其中較大的一項(xiàng)計(jì)算。本案中，在案證據(jù)能夠證實(shí)，徐州A公司向丹陽市B再生資源有限公司虛開銷項(xiàng)增值稅專用發(fā)票，合計(jì)稅額達(dá)1000余萬元。為了抵扣增值稅稅款，徐州A公司與山東C公司、臨沭D公司在無真實(shí)貨物交易的情況下，以支付票面額8%左右的費(fèi)用，讓山東C公司、臨沭D公司為其虛開進(jìn)項(xiàng)增值稅專用發(fā)票。在徐州A公司同時(shí)存在虛開進(jìn)項(xiàng)和銷項(xiàng)增值稅專用發(fā)票的情況下，公訴機(jī)關(guān)及一審法院將徐州A公司從山東C公司、臨沭D公司虛開的進(jìn)項(xiàng)增值稅專用發(fā)票稅額發(fā)1058萬余元認(rèn)定為犯罪數(shù)額是有利于被告人的。山東C公司、臨沭D公司在無真實(shí)貨物交易的情況下，向徐州A公司虛開銷項(xiàng)增值稅專用發(fā)票亦不能享受相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，徐州A公司應(yīng)當(dāng)對接受山東C公司、臨沭D公司虛開的進(jìn)項(xiàng)增值稅專用發(fā)票全部稅額承擔(dān)責(zé)任，故原判決認(rèn)定的犯罪數(shù)額是正確的。
7.1.案例七：董某某虛開增值稅專用發(fā)票案
7.2.案號：山西省運(yùn)城市中級人民法院刑事判決書（2020）晉08刑初64號
7.3.裁判要旨：無實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營人既為他人虛開銷項(xiàng)發(fā)票，又讓他人為自己虛開進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，虛開數(shù)額如何認(rèn)定？
增值稅是流轉(zhuǎn)稅的一種，在正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動中，商家銷售貨物，并向他人開具增值稅專用發(fā)票（“銷項(xiàng)發(fā)票”），并需要按照一定稅率向國家繳納貨物價(jià)款相對應(yīng)的稅款。同時(shí)，商家可以憑借在購買原材料等過程中上游單位為自己開具的增值稅專用發(fā)票（“進(jìn)項(xiàng)發(fā)票”）所繳納的稅款，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣。商家只需要繳納貨物增值部分的相應(yīng)稅款。無論經(jīng)過多少環(huán)節(jié)，國家對貨物征收增值稅的數(shù)額，只是貨物最終價(jià)款的17%。
在無貨交易情形之下，行為人讓他人為自己虛開增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票后，向稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行申報(bào)要求抵扣，并不會造成國家稅款的流失，因?yàn)楸緛韲揖筒粦?yīng)該從行為人的無貨交易中取得增值稅款。因此，在不具有真實(shí)交易情況下的虛開增值稅專用發(fā)票行為，虛開數(shù)額只以銷項(xiàng)或進(jìn)項(xiàng)中較大的數(shù)額計(jì)算，不應(yīng)將虛開的銷項(xiàng)和進(jìn)項(xiàng)累計(jì)計(jì)算。否則?？赡苁拐J(rèn)定虛開稅款的數(shù)額超過貨物價(jià)款的17%。
本案中，被告人董某某讓他人為自己虛開進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)17719747.79元，并已向稅務(wù)機(jī)關(guān)抵扣，因董某某沒有實(shí)際從事購銷活動，并不需要向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納增值稅，國家在此環(huán)節(jié)沒有實(shí)際損失，故該虛開的進(jìn)項(xiàng)數(shù)額不應(yīng)計(jì)算為國家稅款被騙數(shù)額，認(rèn)定董某某虛開稅款的數(shù)額只以銷項(xiàng)或進(jìn)項(xiàng)中較大的數(shù)額計(jì)算，即為34949501.8元，故辯護(hù)人的辯護(hù)意見，本院予以采信。
8.1.案例八：孫某、孟某虛開增值稅專用發(fā)票案
8.2.案號：河南省鄭州市中級人民法院刑事判決書（2019）豫01刑初13號
8.3.裁判要旨：關(guān)于本案各被告人犯罪數(shù)額的認(rèn)定。經(jīng)查，在案證據(jù)證明，孫某、孟某以A公司虛開增值稅發(fā)票437份，金額41139177.29元，稅額6993660.11元；接受虛開的增值稅專用發(fā)票13份，金額1294033.33元，稅額219985.67元；孫某、孟某購買海關(guān)進(jìn)口增值稅繳款書134份，通過國稅報(bào)稅系統(tǒng)抵扣稅額6180517.03元。孫某、孟某讓他人為自己虛開增值稅發(fā)票和購買繳款書的目的，是為虛抵?jǐn)?shù)額，掩飾其虛開行為，無實(shí)際購銷行為，并不需要向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納增值稅，故此，對孫某、孟某應(yīng)以虛開的進(jìn)項(xiàng)或者銷項(xiàng)中數(shù)額較大的部分認(rèn)定犯罪數(shù)額。
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