眾所周知，無法辦理權(quán)屬登記的不動產(chǎn)不可銷售。然而現(xiàn)實中有些開發(fā)商卻與業(yè)主簽訂車位使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同，一次性收取租金或與業(yè)主簽訂長期租賃合同，約定租賃期滿后贈送使用權(quán)。對于該種讓渡無產(chǎn)權(quán)車位永久使用權(quán)收取的高額租金，是否應(yīng)確認為收入，征收土地增值稅?
一房企轉(zhuǎn)讓無產(chǎn)權(quán)車位的永久使用權(quán)
江蘇B市地稅局前不久遇到一個特別案例。
A公司從2010年起在B市開發(fā)H項目，其中包括普通住宅、非普通住宅和商鋪等房產(chǎn)。該項目幾個月前達到了清算條件。按照有關(guān)規(guī)定，某B市地稅局對H項目實施土地增值稅清算。在清算過程中，稅務(wù)人員發(fā)現(xiàn)，開發(fā)商將部分無產(chǎn)權(quán)的地下車位(含人防車位)與業(yè)主簽訂了期限長達20年的租賃合同，約定由業(yè)主一次性交付車位使用費10萬元(與當(dāng)時該小區(qū)有產(chǎn)權(quán)車位的售價相當(dāng))。期滿后，業(yè)主可按所居住房屋產(chǎn)權(quán)的期限無償享有該車位的使用權(quán)，雙方不再另行簽訂租賃合同。
計征土地增值稅的提法受到房企質(zhì)疑
稅務(wù)人員指出，這種轉(zhuǎn)讓無產(chǎn)權(quán)車位永久使用權(quán)的行為應(yīng)納入清算范圍，計征土地增值稅。
開發(fā)商不認同此意見，稱該行為不屬于土地增值稅暫行條例規(guī)定的納稅范圍。理由有三：一是能否辦理產(chǎn)權(quán)登記是車位能否銷售的前提，這些無產(chǎn)權(quán)車位顯然是不可售的。二是其與業(yè)主簽訂的是車位使用權(quán)而非所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓協(xié)議，對應(yīng)的收入為讓渡資產(chǎn)使用權(quán)而非所有權(quán)的收入。三是土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的增值額征收的一種稅，有關(guān)轉(zhuǎn)讓行為并未使地下車庫產(chǎn)生增值。
對這個問題應(yīng)從兩個關(guān)鍵方面找答案
因從現(xiàn)行法律、法規(guī)中未找到有關(guān)此問題的明確規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)最終未對有關(guān)轉(zhuǎn)讓行為計征土地增值稅。對于這個棘手問題，筆者認為可從兩個關(guān)鍵點找到答案。
1.轉(zhuǎn)讓無產(chǎn)權(quán)車庫永久使用權(quán)是什么行為?
無產(chǎn)權(quán)車位一般主要有兩種：人防車位和作為配套設(shè)施建設(shè)使用、未單獨辦理產(chǎn)權(quán)登記的車位。前者的所有權(quán)不屬于開發(fā)商也不屬于全體業(yè)主，后者的所有權(quán)一般歸全體業(yè)主。這里拋開產(chǎn)權(quán)歸屬問題，單就讓渡車位永久使用權(quán)的行為作分析界定。
本案中，開發(fā)商與業(yè)主簽訂長達20年的租賃合同，并約定租期滿后贈送使用權(quán)。這意味著簽此合同的業(yè)主對有關(guān)車位享有長期占有、使用、轉(zhuǎn)租的權(quán)利，并承擔(dān)有關(guān)風(fēng)險，事實上從開發(fā)商處承接了與對應(yīng)車位所有權(quán)有關(guān)的全部收益和風(fēng)險。另外，開發(fā)商收取的車位出租費已相當(dāng)于其同期銷售有產(chǎn)權(quán)車位的價格。由此可見，開發(fā)商這種轉(zhuǎn)讓行為，除不能履行產(chǎn)權(quán)登記手續(xù)外，性質(zhì)與轉(zhuǎn)讓車庫所有權(quán)的銷售行為并無二樣。因此，應(yīng)當(dāng)將該種長期讓渡車庫使用權(quán)、一次性收取報酬的行為視同銷售行為。
2.有關(guān)轉(zhuǎn)讓是否屬于土地增值稅的征稅范圍?
《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》( 國稅發(fā)﹝2006﹞187號)第四條第三款規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)建造的與清算項目配套的居委會和派出所用房、會所、停車場(庫)、物業(yè)管理場所、變電站、熱力站、水廠、文體場館、學(xué)校等公共設(shè)施，按以下原則處理：建成后產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費用可以扣除;建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計算收入，并準予扣除成本、費用。
可見，不能辦理產(chǎn)權(quán)登記的車庫在建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計算收入并在扣除成本和費用后繳納土地增值稅。雖然其中沒有對轉(zhuǎn)讓車庫永久使用權(quán)作出明確規(guī)定，但筆者認為這里的“有償轉(zhuǎn)讓”應(yīng)按照實質(zhì)重于形式的原則認定，除出售所有權(quán)的方式外，還包括轉(zhuǎn)讓永久使用權(quán)。因此，對于本案中轉(zhuǎn)讓車庫永久使用權(quán)的行為，應(yīng)視同銷售處理，對有關(guān)所得在扣除成本和費用后計征土地增值稅。
其實，現(xiàn)實中有的省份已經(jīng)以公告或函的形式，將轉(zhuǎn)讓無產(chǎn)權(quán)車位永久使用權(quán)的行為納入了土地增值稅征稅范圍。如天津地稅公告2015年第9號規(guī)定：符合下列情形之一的地下車庫(位)可參與整體清算：(一)轉(zhuǎn)讓使用權(quán)年限與所售商品房占地使用年限一致的;(二)轉(zhuǎn)讓永久使用權(quán)的;(三)隨銷售商品房附贈使用權(quán)的等。浙江地稅公告2014年第16號規(guī)定：對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以轉(zhuǎn)讓使用權(quán)或提供長期使用權(quán)的形式，有償讓渡無產(chǎn)權(quán)車庫(車位)、儲藏室(以下簡稱無產(chǎn)權(quán)房產(chǎn))等使用權(quán)的，其取得的讓渡收入應(yīng)按以下規(guī)定計算征收土地增值稅……
綜上所述，筆者認為，無論是有償轉(zhuǎn)讓人防車位的永久使用權(quán)，還是有償轉(zhuǎn)讓屬于全體業(yè)主的無產(chǎn)權(quán)車位永久使用權(quán)，其本質(zhì)都是變相銷售行為，都應(yīng)納入土地增值稅征稅范圍。
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