根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》的規(guī)定，我國(guó)企業(yè)對(duì)外提供的會(huì)計(jì)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表等報(bào)表?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第31號(hào)——現(xiàn)金流量表》指出，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用直接法列示經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。同時(shí)，還應(yīng)當(dāng)在附注中披露將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的信息（以下簡(jiǎn)稱該附注部分為補(bǔ)充資料）
關(guān)于現(xiàn)金流量表主表的編制，調(diào)整分錄法是最常見的一種。這種方法是以資產(chǎn)負(fù)債表與利潤(rùn)表為依據(jù)，通過在期末編制調(diào)整分錄的方式，調(diào)整出現(xiàn)金流量表主表各項(xiàng)目的應(yīng)填列金額。因此，該方法是在期末一次性完成，不但工作量大，且調(diào)整內(nèi)容復(fù)雜，要求編表人對(duì)企業(yè)全年的業(yè)務(wù)比較熟悉，并具有較高的會(huì)計(jì)專業(yè)技術(shù)水平。由于該方法結(jié)構(gòu)嚴(yán)謹(jǐn)，并可通過現(xiàn)金流量表工作底稿實(shí)現(xiàn)對(duì)調(diào)整分錄的完整性與合理性的驗(yàn)證，體現(xiàn)其方法設(shè)計(jì)上的科學(xué)性。另外，由于編制調(diào)整分錄需要經(jīng)過大量的人工分析調(diào)整，報(bào)表項(xiàng)目間并沒有固定的數(shù)據(jù)調(diào)整關(guān)系，所以很難通過財(cái)務(wù)軟件自動(dòng)生成報(bào)表。所以，在未實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)電算化的企業(yè)，一般都是使用這種方法編制現(xiàn)金流量表。只是他們大多局限于用這種方法編制現(xiàn)金流量表主表項(xiàng)目。筆者認(rèn)為，可以對(duì)調(diào)整分錄法進(jìn)行適當(dāng)?shù)母倪M(jìn)，通過調(diào)整分錄一次性將現(xiàn)金流量表主表及補(bǔ)充資料相關(guān)項(xiàng)目應(yīng)填列金額全部確定。為說明改進(jìn)后調(diào)整分錄法的基本原理與應(yīng)用，以下舉例說明。
一、相關(guān)報(bào)表與業(yè)務(wù)資料
A公司2007年6月30日的資產(chǎn)負(fù)債表、上半年利潤(rùn)表如下：
資產(chǎn)負(fù)債表（單位：萬元）
資產(chǎn) |
期末 |
期初 |
貨幣資金 |
36 |
30 |
應(yīng)收賬款 |
27.1 |
10 |
存貨 |
35 |
40 |
固定資產(chǎn) |
63 |
70 |
資產(chǎn)合計(jì) |
161.1 |
150 |
短期借款 |
18 |
30 |
應(yīng)付賬款 |
46.7 |
40 |
應(yīng)交稅費(fèi) |
23.4 |
20 |
實(shí)收資本 |
60 |
60 |
未分配利潤(rùn) |
13 |
0 |
負(fù)債及權(quán)益合計(jì) |
161.1 |
150 |
利潤(rùn)表（單位：萬元）
項(xiàng)目 |
金額 |
營(yíng)業(yè)收入 |
30 |
營(yíng)業(yè)成本 |
15 |
財(cái)務(wù)費(fèi)用 |
3 |
營(yíng)業(yè)外收入 |
1 |
凈利潤(rùn) |
13 |
2007年1-6月，A公司業(yè)務(wù)資料如下（假設(shè)免所得稅）：1）歸還短期借款本金12萬元及利息3萬元（利息未預(yù)提）；2）購(gòu)入原材料10萬元，增值稅率17%，暫付貨款5萬；3）出售固定資產(chǎn)，原價(jià)20萬元，累計(jì)折舊10萬元，已提減值準(zhǔn)備3萬元，收到款項(xiàng)8萬元；4）收到客戶上月欠下的貨款8萬元，款項(xiàng)存入銀行；5）銷售商品一批，售價(jià)30萬元，增值稅率17%，收到貨款10萬元，余款暫欠；該批商品的成本為15萬元。
二、編制調(diào)整分錄（單位：萬元）
先將資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)與本期數(shù)、利潤(rùn)表的本期數(shù)過入現(xiàn)金流量表工作底稿。再根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表及有關(guān)業(yè)務(wù)資料，編制調(diào)整分錄如下：
1）調(diào)整營(yíng)業(yè)收入
借：應(yīng)收賬款—經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目17.1
借：貨幣資金—銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金18
貸：營(yíng)業(yè)收入30
貸：應(yīng)交稅費(fèi)—經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目5.1
2）調(diào)整營(yíng)業(yè)成本
借：營(yíng)業(yè)成本15
借：應(yīng)交稅費(fèi)—經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目1.7
貸：應(yīng)付賬款—經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目6.7
貸：存貨—存貨項(xiàng)目5
貸：貨幣資金—購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金5
3）調(diào)整營(yíng)業(yè)外收入
借：貨幣資金—處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)及其他長(zhǎng)期資產(chǎn)收到的現(xiàn)金8
貸：固定資產(chǎn)7
貸：營(yíng)業(yè)外收入—處置固定資產(chǎn)…凈損益項(xiàng)目1
4）調(diào)整財(cái)務(wù)費(fèi)用
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用—財(cái)務(wù)費(fèi)用項(xiàng)目3
借：短期借款12
貸：貨幣資金—分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金3
貸：貨幣資金—償還債務(wù)支付的現(xiàn)金12
三、編制工作底稿
完成上述調(diào)整分錄的編制后，再將這些調(diào)整分錄的調(diào)整發(fā)生額填入現(xiàn)金流量表工作底稿。其中，所有一級(jí)科目調(diào)整額填入利潤(rùn)表及資產(chǎn)負(fù)債表對(duì)應(yīng)項(xiàng)目；貨幣資金科目的專設(shè)明細(xì)科目調(diào)整額還需填入現(xiàn)金流量表主表部分對(duì)應(yīng)項(xiàng)目；其他科目的專設(shè)明細(xì)科目調(diào)整額再填入現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料部分對(duì)應(yīng)項(xiàng)目。調(diào)整完畢的現(xiàn)金流量表工作底稿編制如下：
現(xiàn)金流量表工作底稿（單位：萬元）
項(xiàng)目 |
|
調(diào)整分錄 |
本期數(shù) |
借方 |
貸方 |
一、利潤(rùn)表 |
|
|
|
|
營(yíng)業(yè)收入 |
|
|
30 |
30 |
營(yíng)業(yè)成本 |
|
15 |
|
15 |
財(cái)務(wù)費(fèi)用 |
|
3 |
|
3 |
營(yíng)業(yè)外收入 |
|
|
1 |
1 |
凈利潤(rùn) |
|
18 |
31 |
13 |
二、資產(chǎn)負(fù)債表 |
期初數(shù) |
借方 |
貸方 |
期末數(shù) |
貨幣資金 |
30 |
26 |
20 |
36 |
應(yīng)收賬款 |
10 |
17.1 |
|
27.1 |
存貨 |
40 |
|
5 |
35 |
固定資產(chǎn) |
70 |
|
7 |
63 |
短期借款 |
30 |
12 |
|
18 |
應(yīng)付賬款 |
40 |
|
6.7 |
46.7 |
應(yīng)交稅費(fèi) |
20 |
1.7 |
5.10 |
23.4 |
實(shí)收資本[SUP][/SUP] |
60 |
|
|
60 |
未分配利潤(rùn)[SUP][/SUP] |
0 |
|
|
13 |
三、現(xiàn)金流量表（主表部分） |
|
借方 |
貸方 |
本期數(shù) |
銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金 |
|
18 |
|
18 |
購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金 |
|
|
5 |
5 |
經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量?jī)纛~ |
|
18 |
5 |
13 |
處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)…收到的現(xiàn)金 |
|
8 |
|
8 |
投資活動(dòng)現(xiàn)金流量?jī)纛~ |
|
8 |
0 |
8 |
償還債務(wù)所支付的現(xiàn)金 |
|
|
12 |
12 |
分配股利、利潤(rùn)和償付利息所支付的現(xiàn)金 |
|
|
3 |
3 |
籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量?jī)纛~ |
|
0 |
15 |
-15 |
現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物凈增加額 |
|
|
|
6 |
四、補(bǔ)充資料（附表部分） |
|
借方 |
貸方 |
本期數(shù) |
凈利潤(rùn) |
|
|
|
13 |
加：處置固定資產(chǎn)…凈損失（減：收 益） |
|
|
1 |
-1 |
財(cái)務(wù)費(fèi)用 |
|
3 |
|
3 |
存貨的減少（減：增加） |
|
|
5 |
5 |
經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目的減少（減：增加） |
|
17.1 |
|
-17.1 |
經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目的增加(減:減少) |
|
1.7 |
11.8 |
10.1 |
經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量?jī)纛~ |
|
|
|
13 |
四、完成現(xiàn)金流量表
將調(diào)整分錄中的全部專設(shè)明細(xì)科目的發(fā)生額填入上述工作底稿后，可先根據(jù)項(xiàng)目的性質(zhì)與所屬會(huì)計(jì)要素的賬戶結(jié)構(gòu)進(jìn)行“試算平衡”,以驗(yàn)證調(diào)整分錄的編制是否充分、完整與正確，再將所調(diào)整的現(xiàn)金流量表項(xiàng)目本期金額填入正式的現(xiàn)金流量表(包括主表及補(bǔ)充資料)，這樣，就同時(shí)完成了整個(gè)現(xiàn)金流量表的編制?？梢?，通過對(duì)調(diào)整分錄的改進(jìn)，將原本分別進(jìn)行的現(xiàn)金流量表主表編制與補(bǔ)充資料的編制兩項(xiàng)工作合二為一，將有助于提高報(bào)表編制工作的效率。
