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利息支出一般分為資本化和費用化部分。企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》的規(guī)定扣除。即資本化的利息支出一般計入資產(chǎn)成本，按照資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定扣除；費用化部分可以直接在當(dāng)期稅前扣除。

一、非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出的稅前扣除。非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款是最常見的一種情況，金融企業(yè)一般指國家批準(zhǔn)的能從事貸款業(yè)務(wù)的企業(yè)，如：銀行、信用社、財務(wù)公司、信托公司、小額貸款公司等金融機(jī)構(gòu)。金融企業(yè)的貸款利率均實行國家規(guī)定，可根據(jù)借款合同規(guī)定利率計算貸款利息，即可據(jù)實稅前扣除，一般不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

二、非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出的稅前扣除。非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分可據(jù)實扣除，超過部分不允許扣除。對于“金融企業(yè)同期同類貸款利率”如何掌握，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》規(guī)定，鑒于目前我國對金融企業(yè)利率要求的具體情況，企業(yè)在按照合同要求首次支付利息并進(jìn)行稅前扣除時，應(yīng)提供金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明，以證明其利息支出的合理性?！敖鹑谄髽I(yè)的同期同類貸款利率情況說明”中，應(yīng)包括在簽訂該借款合同當(dāng)時，本省任何一家金融企業(yè)提供同期同類貸款利率情況。該金融企業(yè)應(yīng)為經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)成立的可以從事貸款業(yè)務(wù)的企業(yè)，包括銀行、財務(wù)公司、信托公司等金融機(jī)構(gòu)?！?strong>同期同類貸款利率”是指在貸款期限、貸款金額、貸款擔(dān)保以及企業(yè)信譽(yù)等條件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款的利率。既可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)對某些企業(yè)提供的實際貸款利率。

三、企業(yè)向關(guān)聯(lián)方借款利息支出的稅前扣除。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》(財稅〔2008〕121號)規(guī)定，具體扣除標(biāo)準(zhǔn)如下：(一)在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關(guān)規(guī)定計算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，除符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為：㈠金融企業(yè)，為5：1；㈡其他企業(yè)，為2：1。(二)企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除。

四、企業(yè)向自然人借款利息支出的稅前扣除。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》規(guī)定，企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出，除按相關(guān)規(guī)定計算外，還要遵循財稅〔2008〕121號文件規(guī)定的2∶1的比例。假設(shè)投資人權(quán)益性投資100萬元，企業(yè)向該投資人借款300萬元，在計算利息扣除時，只允許扣除按200萬元乘以金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的利息。

至于企業(yè)向投資人以外的內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出，要符合兩個條件：一是企業(yè)與個人之間的借貸是真實、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為；二是企業(yè)與個人之間簽訂了借款合同，其利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額準(zhǔn)予扣除。

五、企業(yè)由于投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出的稅前扣除。股東應(yīng)該按照公司章程中規(guī)定的出資額、出資方式、出資期限繳足其認(rèn)繳的出資額。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問題的批復(fù)》（國稅函〔2009〕312號）規(guī)定，凡企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的，該企業(yè)對外借款所發(fā)生的利息，相當(dāng)于投資者實繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本額的差額應(yīng)計付的利息，其不屬于企業(yè)合理的支出，應(yīng)由企業(yè)投資者負(fù)擔(dān)，不得在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時扣除。 具體計算不得扣除的利息，應(yīng)以企業(yè)一個年度內(nèi)每一賬面實收資本與借款余額保持不變的期間作為一個計算期，每一計算期內(nèi)不得扣除的借款利息按該期間借款利息發(fā)生額乘以該期間企業(yè)未繳足的注冊資本占借款總額的比例計算，公式為：企業(yè)每一計算期不得扣除的借款利息＝該期間借款利息額×該期間未繳足注冊資本額÷該期間借款額。企業(yè)一個年度內(nèi)不得扣除的借款利息總額為該年度內(nèi)每一計算期不得扣除的借款利息額之和。假如企業(yè)按照公司章程應(yīng)實繳注冊資本2000萬元，投資者先投入1200萬元，尚欠800萬元。該年度企業(yè)向銀行借款1000萬元，產(chǎn)生借款利息60萬元，則不得扣除的借款利息為60×800÷1000＝48（萬元）。

六、“明股實債”利息支出的稅前扣除。“明股實債”在企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定中表述為“混合性投資”。稅務(wù)總局公告2013年第41號第一條規(guī)定，企業(yè)混合性投資業(yè)務(wù)，是指兼具權(quán)益和債權(quán)雙重特性的投資業(yè)務(wù)。同時符合下列條件的混合性投資業(yè)務(wù)，按本公告進(jìn)行企業(yè)所得稅處理：(一)被投資企業(yè)接受投資后，需要按投資合同或協(xié)議約定的利率定期支付利息(或定期支付保底利息、固定利潤、固定股息；(二)有明確的投資期限或特定的投資條件，并在投資期滿或者滿足特定投資條件后，被投資企業(yè)需要贖回投資或償還本金；(三)投資企業(yè)對被投資企業(yè)凈資產(chǎn)不擁有所有權(quán)；(四)投資企業(yè)不具有選舉權(quán)和被選舉權(quán)；(五)投資企業(yè)不參與被投資企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營活動。第二條規(guī)定，符合本公告第一條規(guī)定的混合性投資業(yè)務(wù)，按下列規(guī)定進(jìn)行企業(yè)所得稅處理：對于被投資企業(yè)支付的利息，投資企業(yè)應(yīng)于被投資企業(yè)應(yīng)付利息的日期，確認(rèn)收入的實現(xiàn)并計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；被投資企業(yè)應(yīng)于應(yīng)付利息的日期，確認(rèn)利息支出，依法稅前扣除。

綜上所述，只有同時具備五個條件才可按借款處理，即一方按應(yīng)付的利息日期確認(rèn)利息收入，收入的利息并入企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額，另一方按照應(yīng)付利息的日期確認(rèn)利息支出依法稅前扣除。如果五個條件中，不滿足任何一個條件的，按權(quán)益性投資處理，即一方確認(rèn)稅后利潤分配，另一方確認(rèn)分得的稅收投資收益，作為企業(yè)所得稅免稅收入。

七、對外投資借款發(fā)生的利息費用是否需資本化。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（中華人民共和國國務(wù)院令〔2019〕第714號）第三十七條規(guī)定：“企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除?！?/span>根據(jù)上述規(guī)定，對外投資的借款利息，應(yīng)該不符合上述資本化的規(guī)定。而且，《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十八條規(guī)定的基本原則是為了生產(chǎn)經(jīng)營的需要，借款利息可以按規(guī)定稅前扣除。并且目前國家沒有關(guān)于對外投資借入款項發(fā)生利息費用不得扣除的特殊限定，那么按照上述基本法條的內(nèi)容，應(yīng)該可以稅前扣除。

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