上篇承租人處理文章發(fā)出后，諸多C粉提出了文章的疏漏之處，在此深表歉意，我們及時通過留言置頂?shù)男问郊右愿：蠼?jīng)審慎考慮，為了給大家呈現(xiàn)更準(zhǔn)確、完整的租賃會計處理，避免造成不必要的誤導(dǎo)，我們將案例進一步整理完善：
1、更正承租人的核算及賬務(wù)處理；2、增加出租人賬務(wù)處理。
請君細(xì)品！
一、案例背景介紹
啟航大藥房連鎖有限公司藥店店面租賃合同：店面面積200平米，租賃期共72個月，起租日自2019年1月1日—2024年12月31日止。店面租金支付方式：起租日起前六個月出租方對承租方進行免租，余下期間店面租金按稅后2元/平方米/天計算，租金提前兩個月支付，具體支付情況見表一。出租方給予啟航大藥房連鎖有限公司兩個月的裝修期，裝修期間為2018年11月1日—2018年12月31日，裝修期無租金。啟航大藥房支付給房屋中介機構(gòu)的傭金手續(xù)費為6000元。啟航大藥房最近一期有抵押條件的增量借款利率5%。上述合同主要條款達(dá)成一致，合同簽訂日期是2018年11月1日。
表一
二、案例解析-承租人方面
（一）裝修費用是計入長期待攤費用還是使用權(quán)資產(chǎn)？
新準(zhǔn)則下使用權(quán)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進行初始計量。該成本包括：
1.租賃負(fù)債的初始計量金額；
2.在租賃期開始日或之前支付的租賃付款額，存在租賃激勵的，扣除已享受的租賃激勵相關(guān)金額；
3.承租人發(fā)生的初始直接費用；
4.承租人為拆卸及移除租賃資產(chǎn)、復(fù)原租賃資產(chǎn)所在場地或?qū)⒆赓U資產(chǎn)恢復(fù)至租賃條款約定狀態(tài)預(yù)計將發(fā)生的成本。前述成本屬于為生產(chǎn)存貨而發(fā)生的，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號—存貨》。
C社：根據(jù)新準(zhǔn)則，租賃負(fù)債的初始計量金額為租賃期開始日尚未支付的租賃付款額的現(xiàn)值進行初始計量，裝修費用顯然不屬于尚未支付的租賃付款額。此外，初始直接費用是指為達(dá)成租賃所發(fā)生的增量成本，即不取得該租賃，則不會發(fā)生的成本，一般是指傭金和印花稅等，裝修費用顯然也不能計入承租人發(fā)生的初始直接費用。
綜上，裝修費用在新租賃準(zhǔn)則中并未涉及，與以往一貫的處理保持一致，仍然計入長期待攤費用。
（二）租賃期的確認(rèn)
根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號—租賃應(yīng)用指南，租賃期自租賃期開始日起計算。租賃期開始日，是指出租人提供租賃資產(chǎn)使其可供承租人使用的起始日期。上述租賃合同，包括兩個月的裝修期間，在裝修開始日，承租人就已經(jīng)擁有對店面使用權(quán)的控制，其租金支付日期不影響租賃期開始日。因此啟航大藥房店面租賃合同租賃期開始日2018年11月1日，租賃期為6年2個月。
這里C社再補充一個實務(wù)操作點，租賃合同簽訂日為2018年11月1日，根據(jù)租賃準(zhǔn)則應(yīng)用指南，主要條款達(dá)成一致日為租賃開始日，即，2018年11月1日為租賃開始日，本案例中這個日期與租賃期開始日正好一致。該日期主要條款已達(dá)成，是作為出租人判斷是否構(gòu)成融資租賃的日期，承租人一般用不到。
（三）折現(xiàn)率的確認(rèn)
新租賃準(zhǔn)則第十七條原文如下：
租賃負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照租賃期開始日尚未支付的租賃付款額的現(xiàn)值進行初始計量。
在計算租賃付款額的現(xiàn)值時，承租人應(yīng)當(dāng)采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；無法確定租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當(dāng)采用承租人增量借款利率作為折現(xiàn)率。
租賃內(nèi)含利率，是指使出租人的租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的利率。
承租人增量借款利率，是指承租人在類似經(jīng)濟環(huán)境下為獲得與使用權(quán)資產(chǎn)價值接近的資產(chǎn)，在類似期間以類似抵押條件借入資金須支付的利率。
C社：根據(jù)準(zhǔn)則要求，租賃內(nèi)含利率需要知道出租人的相關(guān)信息，出租人不愿配合提供準(zhǔn)則要求的前述信息，取得租賃的內(nèi)含利率比較困難，承租人啟航大藥房連鎖有限公司只能使用增量借款利率，即，假設(shè)承租人融資租入該使用權(quán)資產(chǎn)所需支付的借款利率（融資租賃一般涉及三方，資產(chǎn)出售方、資金提供方、資產(chǎn)受讓方，受讓方?jīng)]錢，就由資金提供方先從資產(chǎn)出售方買下設(shè)備然后融資租賃給受讓方，受讓方每期支付款項，包括相當(dāng)于本金和利息的資金），在當(dāng)前經(jīng)濟環(huán)境下，類似期間（6年期）、類似抵押（以類似使用期資產(chǎn)作為抵押），近期的增量借款年利率5%，啟航大藥房連鎖有限公司以此作為折現(xiàn)率。該合同半年付款一次，半年期利率為2.5%（5%/2）
（四）啟航大藥房（承租人）賬務(wù)處理
共計11期租金的租賃付款額=72,000.00*11=792,000.00 元
租賃負(fù)債=11期租賃付款額現(xiàn)值=72,000.00*（P/A 2.5% 11）=72,000.00*9.519=685,368.00元
未確認(rèn)融資費用=792,000.00-685,368.00=106,632.00元
1.2018年11月1日使用權(quán)資產(chǎn)、租賃負(fù)債初始計量
借：使用權(quán)資產(chǎn) 691,368.00
借：租賃負(fù)債-未確認(rèn)融資費用 106,632.00
貸：租賃負(fù)債-租賃付款額 792,000.00
貸：銀行存款 6,000.00元
2.使用權(quán)資產(chǎn)后續(xù)計量
折舊年限為租賃期6年2個月，每月的折舊額=9,342.81元
借：管理費用 9,342.81
貸：使用權(quán)資產(chǎn)累積折舊 9,342.81
3.租賃負(fù)債后續(xù)計量
各期租賃負(fù)債計算如下表：
第一期租賃負(fù)債記賬情況如下：
借：租賃負(fù)債-租賃付款額 792,000.00
貸：銀行存款 792,000.00
借：財務(wù)費用-利息費用 17,134.20
貸：租賃負(fù)債-未確認(rèn)融資費用 17,134.20
三、案例解析-出租人方面
（一）租賃分類
新租賃準(zhǔn)則延續(xù)舊租賃準(zhǔn)則，出租人在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。本案例中，店面租賃期屆滿時，未就租賃資產(chǎn)的所有權(quán)、購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)作出相關(guān)約定、租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命明顯不足75%以上、租賃收款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)的公允價值相差較大、租賃資產(chǎn)也不具有特殊性，租賃資產(chǎn)不滿足融資租賃性質(zhì)，應(yīng)分類為經(jīng)營租賃。
（二）出租人賬務(wù)處理
依據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則21號—租賃》應(yīng)用指南，出租人對經(jīng)營租賃提供激勵措施，出租人提供免租期的，出租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理方法進行分配，免租期內(nèi)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)租金收入。本案例中出租人提供了免租期（包括裝修期間2個月），應(yīng)將租金總額在不扣除裝修期、免租期的整個租賃期內(nèi)（共計6年2個月），按照直線法進行分配，裝修期、免租期（共計8個月）應(yīng)當(dāng)確認(rèn)租金收入。
C社補充，這里有人會問，免租期是6個月，起租日是2019年1 月1日，那么之前的2個月裝修期是否應(yīng)該確認(rèn)收入。根據(jù)準(zhǔn)則，出租人應(yīng)當(dāng)于租賃期開始日進行賬務(wù)處理，前面承租人章節(jié)我們已分析，本案例由于2018年11月1日交予承租人裝修使用，因此租賃期開始日是2018年11月1日，與租賃開始日（合同簽訂日）一致。因此，本案例中2個月的裝修期也應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。
1．2018年末裝修期確認(rèn)租金收入
借：其他應(yīng)收款-租賃收入 21,405.42
貸：租賃收入 21,405.42（72000*11/74*2）
2．2019年5月1日收到租金賬務(wù)處理
借：銀行存款 72,000.00
貸：其他應(yīng)收款-租賃收入 21,405.42（72000*11/74*2）
貸：租賃收入 42,810.84（免租期中前四個月租金收入）
貸：預(yù)收賬款 7,783.74
3.2019年5月31日賬務(wù)處理
借：預(yù)收賬款 7,783.74
借：其他應(yīng)收款 2,918.97
貸：租賃收入 10,702.71（72,000*11/74*1）
4.2019年6月30日賬務(wù)處理
借：其他應(yīng)收款 10,702.71
貸：租賃收入 10,702.71（72,000*11/74*1）
以后期間參照上述記賬方法以此類推，其次對于經(jīng)營租賃，出租人按照本單位的折舊政策繼續(xù)計提折舊。
你的分析和觀點，和大家伙兒一起來場腦力震蕩吧！
關(guān)注我，和萬人一起學(xué)習(xí)投行、審計核查思維
聯(lián)系客服
