2016年3月23日財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布（財稅【2016】36號）《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改增值稅試點的通知》。經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，自2016年5月1日起，在全國范圍內(nèi)全面推開營業(yè)稅改征增值稅（以下稱營改增）試點，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人，納入試點范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。“營改增”對房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)、金融業(yè)等產(chǎn)業(yè)產(chǎn)生重大影響，同時也對土地估價工作產(chǎn)生較大影響。為規(guī)范我省土地估價行為，做好“營改增”的落實工作，現(xiàn)將“營改增”對土地估價工作的影響總結(jié)如下。
一、對地價內(nèi)涵的影響
針對不同的估價目的，應(yīng)確定不同的地價內(nèi)涵。
根據(jù)財稅【2016】43號文件規(guī)定，計征契稅的成交價格不含增值稅；土地增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入為不含增值稅收入。
估價目的為稅收服務(wù)的土地估價，應(yīng)說明估價結(jié)果中是否包含增值稅。
二、對估價的前提條件和假設(shè)條件的影響
在測算土地價格過程中，納稅人是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人,一般納稅人增值稅的計算選擇簡易計稅方法或一般計稅方法，其計稅方法的選擇依據(jù)和理由，需在估價的前提條件和假設(shè)條件中進(jìn)行說明。
三、對成本逼近法、基準(zhǔn)地價系數(shù)修正法的影響
本次“營改增”對成本逼近法、基準(zhǔn)地價系數(shù)修正法的測算過程無影響，在采用此兩種方法時，無需在估價的前提條件和假設(shè)條件中進(jìn)行說明。但是“營改增”可能對估價過程中各估價參數(shù)產(chǎn)生一定影響，“營改增”后各土地估價機(jī)構(gòu)應(yīng)及時通過市場調(diào)查等方法重新制定估價參數(shù)。
四、對市場比較法的影響
根據(jù)GB/T 18508-2014《城鎮(zhèn)土地估價規(guī)程》規(guī)定，運用市場比較法收集宗地交易實例時，資料收集范圍應(yīng)包括明確的價格內(nèi)涵。市場比較法中交易情況修正是指排除交易行為中的一些特殊因素所造成的比較實例的價格偏差，將其成交價格修正為正常市場價格。交易行為中的特殊因素包括交易稅費非正常負(fù)擔(dān)的交易。
在交易情況修正中，如果不存在交易稅費非正常負(fù)擔(dān)的情況,則無需修正；如果存在增值稅等其他稅費非正常負(fù)擔(dān)的情況，要排除這種特殊因素所造成的比較實例的價格偏差，將其成交價格修正為正常市場價格。
五、對剩余法的影響
以剩余法評估待開發(fā)土地價格過程中，測算完成開發(fā)后的不動產(chǎn)總價時一般設(shè)定不動產(chǎn)是開發(fā)周期結(jié)束時一次性售出。本次“營改增”主要涉及開發(fā)項目整體的開發(fā)成本中的銷售稅費。銷售稅費主要包括增值稅及其附加。
增值稅的計算：
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目增值稅計算主要分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人兩種情況，具體計算方法如下：
（一）小規(guī)模納稅人
根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》第一部分第八項第8條規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的小規(guī)模納稅人，銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，按照5%的征收率計稅。
應(yīng)納增值稅稅額=全部價款和價外費用÷（1+5%）×5%；
（二）一般納稅人
1、簡易計稅方法
根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》第一部分第八項第7條：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人，銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項目，可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅。
根據(jù)國務(wù)院稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目增值稅征收管理暫行辦法》的公告（2016年第18號）第二章第一節(jié)第八條規(guī)定：一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項目，可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅。一經(jīng)選擇簡易計稅方法計稅的，36個月內(nèi)不得變更為一般計稅方法計稅。
房地產(chǎn)老項目是指：
①《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項目；
②《建筑工程施工許可證》未注明合同開工日期或者未取得《建筑工程施工許可證》但建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。
應(yīng)納增值稅稅額=全部價款和價外費用÷（1+5%）×5%；
2、一般計稅方法
（1）銷項稅額的計算
根據(jù)國務(wù)院稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目增值稅征收管理暫行辦法》的公告（2016年第18號），房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，適用一般計稅方法計稅，按照取得的全部價款和價外費用，扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目對應(yīng)的土地價款后的余額計算銷售額。銷售額的計算公式如下：
銷售額=（全部價款和價外費用-當(dāng)期允許扣除的土地價款）÷（1+11%）
公式中全部價款和價外費用為房地產(chǎn)銷售收入即不動產(chǎn)總價A。
允許扣除土地價款為支付的土地價款，是指向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價款的單位直接支付的土地價款。在評估過程中，剩余法是在測算完成開發(fā)后的不動產(chǎn)正常交易價格基礎(chǔ)上，扣除預(yù)計的正常成本及有關(guān)專業(yè)費用、利息、利潤和稅費等。以價格余額來估算待估宗地價格的方法。換言之，剩余法是根據(jù)房地產(chǎn)開發(fā)預(yù)期總價格與總支出的差額來估算土地價格的一種估價方法。剩余法中的土地價格是對應(yīng)估價期日的價格，是建立在假設(shè)估價期日取得土地使用權(quán)的基礎(chǔ)之上。剩余法中計算增值稅時允許扣除的土地價款則為剩余法中所求取的地價P。
銷售額=( A-P）÷（1+11%）
銷項稅額=（A-P）÷（1+11%）×11%
（2）進(jìn)項稅額的計算：
進(jìn)項稅額，是指納稅人購進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅額。
在房地產(chǎn)開發(fā)過程中，主要的進(jìn)項稅額有建筑服務(wù)、工程勘察、工程設(shè)計、銷售費用所負(fù)擔(dān)的增值稅額等。
根據(jù)財稅【2016】36號規(guī)定，建筑行業(yè)建造房地產(chǎn)的增值稅率為11%，勘查設(shè)計公司的勘查設(shè)計費、房地產(chǎn)銷售代理公司的銷售費用的增值稅率均為6%。（在市場存在一般納稅人和小規(guī)模納稅人時，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)優(yōu)先選用一般納稅人，設(shè)定上述公司均為一般納稅人）
建筑房地產(chǎn)的費用為D，其可抵扣的進(jìn)項稅額為D÷（1+11%）×11%
勘查設(shè)計費為E，其可抵扣的進(jìn)項稅額為E÷（1+6%）×6%
銷售費用為F，其可抵扣的進(jìn)項稅額為F÷（1+6%）×6%
若有其它可抵扣的費用，應(yīng)根據(jù)財稅【2016】36號所規(guī)定的增值稅稅率，計算出其可抵扣的進(jìn)項稅額G。
【編者注：從實際情況來看，房地產(chǎn)開發(fā)費用、銷售費用等項目由于發(fā)生明細(xì)項目不同，適用增值稅率可能也會有所不同。具體可查閱評估師資訊公眾號：假設(shè)開發(fā)法評估中增值稅估算可抵扣項目分析一文。由于現(xiàn)行的情況是不同納稅主體可能適用不同的稅率，因此很難準(zhǔn)確預(yù)測可抵扣進(jìn)項稅額，另外也有觀點認(rèn)為土地價值不應(yīng)該因為不同納稅主體不同的納稅方法而發(fā)生變化。實際上評估是對價值的估算和預(yù)計，以上估價指引較為實用也具有較高的可操作性，因此也無需太過于追求完美】
（3）增值稅額的計算：
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所繳納的增值稅為：
增值稅=銷項稅額-進(jìn)項稅額
=【（A-P）÷（1+11%）×11%】-【D÷（1+11%）×11%+ E÷（1+6%）×6%+ F÷（1+6%）×6%-G】
其中A為不動產(chǎn)總價；
P為待估宗地價格；
D為建筑房地產(chǎn)的費用；
E為勘查設(shè)計費；
F為銷售費用；
G為其他可抵扣的進(jìn)項稅額。
增值稅附加的計算：
《中華人民共和國城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例》規(guī)定：繳納產(chǎn)品稅、增值稅、營業(yè)稅的單位和個人，都是城市維護(hù)建設(shè)稅的納稅義務(wù)人（以下簡稱納稅人），都應(yīng)當(dāng)依照本條例的規(guī)定繳納城市維護(hù)建設(shè)稅。
《征收教育費附加的暫行規(guī)定》凡繳納消費稅、增值稅、營業(yè)稅的單位和個人，除按照《國務(wù)院關(guān)于籌措農(nóng)村學(xué)校辦學(xué)經(jīng)費的通知》（國發(fā)〔1984〕174號文）的規(guī)定繳納農(nóng)村教育事業(yè)費附加的單位外，都應(yīng)當(dāng)依照本規(guī)定繳納教育費附加。
“營改增”后，原來附加在營業(yè)稅上的城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費附加、地方教育費附加依舊附加，計稅基數(shù)為增值稅。具體稅率、附加率如下表：
城市維護(hù)建設(shè)稅 （適用差別比例稅率） | 教育費附加 | 地方教育費附加 | 合計 | |
分類 | 稅率 | （適用比例稅率） | ||
納稅人所在地在市區(qū)的 | 7% | 3% | 2% | 12% |
納稅人所在地在縣城、鎮(zhèn)的 | 5% | 10% | ||
納稅人所在地不在市區(qū)、縣城或鎮(zhèn)的 | 1% | 6% | ||
六、對收益還原法的影響
不動產(chǎn)出租過程中，本次營改增主要涉及確定不動產(chǎn)出租租金收入及確定年總費用中的增值稅及其他稅費。
確定不動產(chǎn)出租租金收入：
確定不動產(chǎn)出租租金收入時，應(yīng)關(guān)注租金價格內(nèi)涵，并與確定年總費用計算相銜接。
增值稅的計算：
增值稅的計算主要分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人兩種情況，具體計算情況如下：
（一）小規(guī)模納稅人
1、《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》第一部分第九項第4條規(guī)定：小規(guī)模納稅人出租其取得的不動產(chǎn)（不含個人出租住房），應(yīng)按照5%的征收率計算應(yīng)納稅額。
應(yīng)納增值稅稅額=含稅租賃收入÷（1+5%）×5%
2、《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》第一部分第九項第5條規(guī)定：其他個人出租其取得的不動產(chǎn)（不含住房），應(yīng)按照5%的征收率計算應(yīng)納稅額。
應(yīng)納增值稅稅額=含稅租賃收入÷（1+5%）×5%
3、《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》第一部分第九項第6條規(guī)定：個人出租住房，應(yīng)按照5%的征收率減按1.5%計算應(yīng)納稅額。
應(yīng)納增值稅稅額=含稅租賃收入÷（1+5%）×1.5%
（二）一般納稅人
1、《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》第一部分第九項第1條規(guī)定：一般納稅人出租2016年4月30日前取得的不動產(chǎn)，可以選擇適用簡易計稅方法，按照5%的征收率計算應(yīng)納稅額。
應(yīng)納增值稅稅額=含稅租賃收入÷（1+5%）×5%；
根據(jù)財稅【2016】43號文件規(guī)定，房產(chǎn)出租的，計征房產(chǎn)稅的租金收入不含增值稅。
2、一般納稅人出租2016年5月1日后不動產(chǎn)
一般納稅人出租2016年5月1日后不動產(chǎn)，適用一般計稅方法：
一般計稅方法銷項稅額計算公式：
銷項稅額=含稅租賃收入÷（1+11%）×11%；
《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第二十四條規(guī)定： 進(jìn)項稅額，是指納稅人購進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅額。
《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第二十一條規(guī)定：一般計稅方法的應(yīng)納稅額，是指當(dāng)期銷項稅額抵扣當(dāng)期進(jìn)項稅額后的余額。應(yīng)納稅額計算公式：
應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額－當(dāng)期進(jìn)項稅額
當(dāng)期銷項稅額小于當(dāng)期進(jìn)項稅額不足抵扣時，其不足部分可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。
計算房產(chǎn)稅需要注意的問題：
根據(jù)財稅【2016】43號文件規(guī)定，房產(chǎn)出租的，計征房產(chǎn)稅的租金收入不含增值稅。計算房產(chǎn)稅時要注意。
七、土地估價活動中應(yīng)注意的其他問題
（一）“營改增”后，房地產(chǎn)等行業(yè)整體稅負(fù)水平呈下降趨勢，對城鎮(zhèn)土地價格有一定影響。但“營改增”后，土地市場、房地產(chǎn)市場、建筑成本、房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)利潤水平等影響地價的因素有可能同時發(fā)生變化。所以各土地估價機(jī)構(gòu)和土地估價師要做好市場調(diào)查工作，關(guān)注土地市場最新動態(tài)，把握土地市場供求關(guān)系，及時更新基礎(chǔ)數(shù)據(jù)、密切關(guān)注土地價格的變化趨勢。
（二）全省各土地估價機(jī)構(gòu)在土地估價工作中，如遇其他特殊情況，應(yīng)及時向協(xié)會反饋意見。
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