本章提要
成本費用水平的高低與企業(yè)的收益性和獲利能力的大小有著內(nèi)在聯(lián)系，提高企業(yè)經(jīng)濟效益的一條重要途徑就是加攝成本管理。本章以降低成本費用水平為主線，以成本費用報表為主要信息來源，闡述了成本費用報表的意義、種類；成本費用報表分析的重點內(nèi)容；成本費用報表分析的基本方法；成本費用報表分析應注意的問題。
第一節(jié) 費用和產(chǎn)品成本的概念
費用是指企業(yè)為銷售商品、提供勞務等日?；顒铀l(fā)生的經(jīng)濟利益流出，包括生產(chǎn)費用和期間費用。企業(yè)發(fā)生的各項費用中，凡是在一定時期產(chǎn)品生產(chǎn)過程中發(fā)生或支出的耗費，稱為生產(chǎn)費用；凡是為某生產(chǎn)經(jīng)營期間而發(fā)生或支出的，為了維持一定生產(chǎn)經(jīng)營能力的費用為期間費用。
一、制造成本的分類
典型的制造企業(yè)購買原材料并通過生產(chǎn)將這些原材料轉(zhuǎn)化成完工產(chǎn)品。這一從原材料到完工產(chǎn)品的轉(zhuǎn)化產(chǎn)生于對工人和機器的使用。依照公認會計原則，一件產(chǎn)品的成本包括：（1）原材料成本；（2）直接生產(chǎn)過程中發(fā)生的人工成本；（3）其他生產(chǎn)成本（即間接生產(chǎn)成本或產(chǎn)品制造費用）的合理分攤?？傊?，原材料、人工、產(chǎn)品制造費用構(gòu)成了一件產(chǎn)品的完全生產(chǎn)成本。
對于具體的某個成本項目應該歸為產(chǎn)品成本還是期間成本，各公司的觀點存在分歧。一些公司將輔助生產(chǎn)過程如：生產(chǎn)管理，人力資源管理，工業(yè)工程，設備維護和產(chǎn)品成本該算等過程中發(fā)生的成本作為產(chǎn)品制造費用，從而歸為產(chǎn)品成本。而另一些公司則把其中一些或全部的輔助職能過程中發(fā)生的成本當作期間成本。
制造業(yè)公司將發(fā)生的某些成本劃歸為期間成本還是產(chǎn)品成本。對其報告的凈收益有很大影響。期間成本是成本所發(fā)生期間內(nèi)的費用。而產(chǎn)品成本一開始就要增加到主體的資產(chǎn)總額中，直到產(chǎn)品售出時，產(chǎn)品成本才會對收益產(chǎn)生影響，而這可能要比成本發(fā)生的會計期間晚。與銷售相關的存貨越多，從產(chǎn)品成本發(fā)生到對收益產(chǎn)生影響的時間間隔越長。
商業(yè)公司的全部成本，除商品存貨的取得成本外，都是期間成本。因此，發(fā)生在給定期間內(nèi)的所有人工成本和其他經(jīng)營成本都影響期間收益。而在制造業(yè)公司里，人工成本和其他與制造過程相聯(lián)系的成本，開始時都只影響存貨價值，只有在包含這些成本的貨物被銷售時，制造成本才會影響期間收益。
1. 直接材料——生產(chǎn)中使用的原材料和零部件，它們的成本被直接追溯到了所生產(chǎn)的產(chǎn)品上。
2. 直接人工——徒手或使用機器進行生產(chǎn)，其努力被直接追溯到他們所生產(chǎn)的產(chǎn)品中的工人的工資和其他工資性費用。
3. 制造費用——一個總括性類別。它包括除了直接材料和直接人工成本以外的所有制造成本。例如工廠設備、管理人員工資、設備修理和機器折舊等。
注意到制造成本并不立即記為當期費用這一點十分重要。相反，它們是生產(chǎn)存貨的成本，并且在存貨被售出以前都保留在資產(chǎn)負債表上。因此，制造成本經(jīng)常被稱為產(chǎn)品成本（或存貨成本）。
二、產(chǎn)品成本和期間費用
“產(chǎn)品成本”和“期間費用”這兩個術語對于說明制造成本和經(jīng)營費用的區(qū)別是很有幫助的。在制造環(huán)境下，產(chǎn)品成本是那些為制造存貨所發(fā)生的費用。這樣，在相關產(chǎn)品被售出前，產(chǎn)品成本代表著存貨。由此，它們被作為資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表中加以報告。當產(chǎn)品最終售出時，產(chǎn)品成本從資產(chǎn)負債表中轉(zhuǎn)移到利潤表中。在利潤表中，產(chǎn)品成本被作為主營業(yè)務成本從收入中扣除。
（制造成本是生產(chǎn)存貨的成本，它是一項資產(chǎn)。因此，這些支出被稱為成本而不是費用。未耗用完的成本是資產(chǎn)；已耗用完的成本是費用。）
同一段時間相聯(lián)系，而不是和存貨的生產(chǎn)相聯(lián)系的經(jīng)營費用被稱為期間費用。期間費用被直接記入費用帳戶。這樣處理是假定當費用發(fā)生時，其收益已在同期完全確認。期間費用包括所有的銷售費用、總務及管理費用、利息費用和所得稅費用等?？傊?，在期間費用被分類為公司毛利的減項，在利潤表中同主營業(yè)務成本分別列示。
產(chǎn)品成本和期間費用在財務報表中的流轉(zhuǎn)如圖3－1所示。
資產(chǎn)負債表
采購成本或 流動資產(chǎn)：
(制造成本) 發(fā)生時 存貨
貨品銷售時
利潤表
收入
期間費用 銷貨成本
(經(jīng)營費用和 毛利
所得稅) 發(fā)生時 費用
凈收益
圖3－1產(chǎn)品成本和期間費用在財務報表中的流轉(zhuǎn)
成本費用報表是以企業(yè)產(chǎn)品成本和經(jīng)營管理費用核算的賬簿為依據(jù)，定期編制，反映企業(yè)一定時期內(nèi)產(chǎn)品成本和經(jīng)營管理費用水平及構(gòu)成情況的數(shù)字形式的書面報告。成本和費用是企業(yè)管理水平的綜合反映，企業(yè)再生產(chǎn)過程各個環(huán)節(jié)的組織、銜接是否平衡，財產(chǎn)物資是否充分利用，各項管理是否到位，都會在企業(yè)的成本費用水平中體現(xiàn)出來。因此，成本費用報表的分析是會計報表分析的重要組成部分。目前，我國有些企業(yè)成本管理基礎工作比較薄弱，各項費用計劃不完整，定額老化，甚至人為估計成本，導致利潤虛假。為此，經(jīng)營管理者在閱讀和分析成本費用報表時，應當緊密結(jié)合企業(yè)成本費用管理的現(xiàn)狀，重點注意以下方面：
1. 了解企業(yè)成本費用計劃的執(zhí)行情況；分析成本費用的計劃或定額是否符合現(xiàn)實核算的要求。
2. 分析成本費用計劃完成或未完成的原因，找出主要影響因素，總結(jié)成本費用管理中取得的成績，進一步強化成本費用管理，不斷提高管理水平。
3. 分析有關指標，尋求進一步降低成本費用的有效途徑和措施，合理地確定責任成本中心和控制指標，挖掘潛力，不斷提高經(jīng)濟效益。
4. 分析成本費用的發(fā)展趨勢，為進行生產(chǎn)經(jīng)營決策、制定成本費用計劃、確定目標利潤提供依據(jù)。
5. 了解企業(yè)在成本費用管理中存在哪些問題，是否有進行虛假的成本費用核算，計算虛假利潤的違法行為存在。
應該強調(diào)的是，成本費用報表不是對外報送或公布的報表，它是企業(yè)的內(nèi)部報表，為企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營管理者服務。因此，成本費用報表的種類、格式、報表項目和編制方法，都由企業(yè)自定，財政部沒有統(tǒng)一規(guī)定。本書以工業(yè)企業(yè)為例，對成本費用報表進行說明，成本類報表一般包括產(chǎn)品生產(chǎn)成本表、主要產(chǎn)品單位成本表；費用類報表一般包括制造費用明細表、管理費用明細表、財務費用明細表、營業(yè)費用明細表。
第二節(jié) 成本報表分析
一、產(chǎn)品生產(chǎn)成本表分析
產(chǎn)品生產(chǎn)成本表是反映企業(yè)在一定時期內(nèi)生產(chǎn)的全部產(chǎn)品總成本的報表。該表應按月定期編制，是企業(yè)經(jīng)營管理者每月必須閱讀和分析的報表。設置這張報表的目的是反映企業(yè)一定時期內(nèi)生產(chǎn)的全部產(chǎn)品的成本情況，這里的全部產(chǎn)品包括可比產(chǎn)品和不可比產(chǎn)品兩部分。可比產(chǎn)品是指企業(yè)上一年度正式生產(chǎn)過，具有上年成本資料的產(chǎn)品；不可比產(chǎn)品是指企業(yè)上一年度沒有正式生產(chǎn)過，沒有上年成本資料的產(chǎn)品。
（一）產(chǎn)品生產(chǎn)成本表的一般格式
產(chǎn)品生產(chǎn)成本表的一般格式見表 3－l 。
表 3－1 產(chǎn)品生產(chǎn)成本表
編制單位： 200 ×年 12 月 單位：元
產(chǎn)品名稱
計量單位
實際產(chǎn)量
單位成本
本月總成本
本年累計總成本
本
月
本
年
累
計
上
年
實
際
平
均
本
年
計
劃
本
月
實
際
本年
累
計
實
際
平
均
按上
年實
際平均單位成本計算
按本年計劃單位成本計算
本
月
實
際
按上
年實
際平
均單
位成
本計
算
按本
年計
劃單
位成
本計
算
本
年
實
際
⑴
⑵
⑶
⑷
⑸
⑹
⑺＝
⑴*⑶
⑻＝
⑴*⑷
⑼＝
⑴*⑸
⑽＝
⑵*⑶
⑾＝
⑵*⑷
⑿＝
⑵*⑹
