www.jsgs.gov.cn 2009年02月06日 11:40:21 編輯：金岡 來源：江蘇國稅網(wǎng)
農(nóng)民專業(yè)合作社的涉稅問題分析
莊粉榮
農(nóng)民專業(yè)合作社是依據(jù)《
中華人民共和國農(nóng)民專業(yè)合作社法》成立的經(jīng)濟(jì)組織，是在農(nóng)村家庭承包經(jīng)營基礎(chǔ)上，同類農(nóng)產(chǎn)品的生產(chǎn)經(jīng)營者或者同類農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營服務(wù)的提供者、利用者，自愿聯(lián)合、民主管理的互助性經(jīng)濟(jì)組織。農(nóng)民專業(yè)合作社的成員中，農(nóng)民至少應(yīng)當(dāng)占成員總數(shù)的80%。合作社對(duì)由成員出資、公積金、國家財(cái)政直接補(bǔ)助、他人捐贈(zèng)以及合法取得的其他資產(chǎn)所形成的財(cái)產(chǎn)，享有占有、使用和處分的權(quán)利，并以上述財(cái)產(chǎn)對(duì)債務(wù)承擔(dān)責(zé)任。合作社以其成員為主要服務(wù)對(duì)象，提供農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料的購買，農(nóng)產(chǎn)品的銷售、加工、運(yùn)輸、貯藏以及與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的技術(shù)、信息等服務(wù)。上述法律規(guī)定，農(nóng)民專業(yè)合作社屬于一個(gè)具有法人資格的合法的經(jīng)濟(jì)組織。但是，作為農(nóng)民專業(yè)合作社在日常生產(chǎn)和經(jīng)營過程中存在哪些涉稅問題？應(yīng)當(dāng)如何規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn)？在這里我們作一個(gè)簡(jiǎn)要探討。
一、建立符合要求的經(jīng)營組織
財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于農(nóng)民專業(yè)合作社有關(guān)稅收政策的通知》（
財(cái)稅〔2008〕81號(hào)）是在《農(nóng)民專業(yè)合作社法》的基礎(chǔ)上頒布的，因此，組建一個(gè)符合要求的農(nóng)民專業(yè)合作社是落實(shí)稅收優(yōu)惠政策的前提。
什么是農(nóng)民專業(yè)合作社？根據(jù)《農(nóng)民專業(yè)合作社法》的規(guī)定，農(nóng)民專業(yè)合作社是在農(nóng)村家庭承包經(jīng)營基礎(chǔ)上，同類農(nóng)產(chǎn)品的生產(chǎn)經(jīng)營者或者同類農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營服務(wù)的提供者、利用者，自愿聯(lián)合、民主管理的互助性經(jīng)濟(jì)組織。農(nóng)民專業(yè)合作社以其成員為主要服務(wù)對(duì)象，提供農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料的購買，農(nóng)產(chǎn)品的銷售、加工、運(yùn)輸、貯藏以及與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的技術(shù)、信息等服務(wù)。農(nóng)民專業(yè)合作社有特定的原則、共同利益機(jī)制和具體的成員隊(duì)伍。簡(jiǎn)單地講，就是“民辦、民管、民受益”，而那些利益歸公司，只把社員當(dāng)顧客的不是真正意義上的農(nóng)民專業(yè)合作社。
目前，農(nóng)民專業(yè)合作社的組建形式主要有四種：一是農(nóng)民中的能人在某一個(gè)產(chǎn)業(yè)帶領(lǐng)農(nóng)民創(chuàng)辦合作社；二是鄉(xiāng)干部利用手中資源領(lǐng)辦合作社；三是鄉(xiāng)鎮(zhèn)基層機(jī)關(guān)創(chuàng)辦合作社；四是農(nóng)產(chǎn)品深加工企業(yè)通過發(fā)展產(chǎn)業(yè)鏈領(lǐng)辦合作社。這四種類型又可以歸納為兩大類：一類是別人當(dāng)老板，農(nóng)民跟著走，比較典型的就是“公司＋農(nóng)戶”，其本質(zhì)并不是農(nóng)民專業(yè)合作社；另一類是農(nóng)民自己當(dāng)老板。從目前的情況來看，農(nóng)民跟著走的占多數(shù)。但是，在現(xiàn)在成立的農(nóng)民專業(yè)合作社中，存在部分虛假注冊(cè)現(xiàn)象，一些人瞄準(zhǔn)了《農(nóng)民專業(yè)合作社法》中允許占20%的外部投資人進(jìn)行投資的規(guī)定進(jìn)行權(quán)力與資本的結(jié)合。在部分地區(qū)，有的合作社將社員分為“投資股”和“名義股”，少數(shù)“投資股”社員擁有合作社的大部分股金，控制著合作社的決策等幾乎所有事務(wù)，參與盈余分配。其他“名義股”社員每人只需交50元或100元股金，只有參加培訓(xùn)的權(quán)利，不能參與合作社管理，也不能參與盈余分配。有的合作社由大款或龍頭企業(yè)領(lǐng)辦，包括稅收在內(nèi)的優(yōu)惠就成了這些人的囊中之物，而真正的弱者聯(lián)合組織發(fā)育困難，農(nóng)民沒有得到應(yīng)有的實(shí)惠。不能體現(xiàn)農(nóng)民專業(yè)合作社“民辦、民管、民受益”的原則。這個(gè)問題應(yīng)當(dāng)引起當(dāng)?shù)刂鞴懿块T的注意。
二、農(nóng)民專業(yè)合作社的稅收優(yōu)惠
農(nóng)民專業(yè)合作社法人是依據(jù)2007年7月1日正式施行的《中華人民共和國農(nóng)民專業(yè)合作社法》依法注冊(cè)登記的法人單位。企業(yè)所得稅法第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第三條規(guī)定，依法在中國境內(nèi)成立的企業(yè)，包括依照中國法律、行政法規(guī)在中國境內(nèi)成立的企業(yè)、事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體以及其他取得收入的組織。因此，農(nóng)民專業(yè)合作社屬于繳納企業(yè)所得稅的范圍。
1、農(nóng)民專業(yè)合作社企業(yè)流轉(zhuǎn)稅優(yōu)惠政策
財(cái)政部 國家稅務(wù)總局于2008年6月24日頒發(fā)《關(guān)于農(nóng)民專業(yè)合作社有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2008〕81號(hào)），明確依照《中華人民共和國農(nóng)民專業(yè)合作社法》規(guī)定設(shè)立和登記的農(nóng)民專業(yè)合作社自2008年7月1日起享受如下有關(guān)稅收優(yōu)惠：一是對(duì)農(nóng)民專業(yè)合作社銷售本社成員生產(chǎn)的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，視同農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品免征增值稅；二是增值稅一般納稅人從農(nóng)民專業(yè)合作社購進(jìn)的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，可按13%的扣除率計(jì)算抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額；三是對(duì)農(nóng)民專業(yè)合作社向本社成員銷售的農(nóng)膜、種子、種苗、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)，免征增值稅；四是對(duì)農(nóng)民專業(yè)合作社與本社成員簽訂的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品和農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料購銷合同，免征印花稅。
2、農(nóng)民專業(yè)合作社企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策
企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅。合作社從事下列項(xiàng)目的所得，免征企業(yè)所得稅：一是蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅(jiān)果的種植；二是農(nóng)作物新品種的選育；三是中藥材的種植；四是林木的培育和種植；五是牲畜、家禽的飼養(yǎng)；六是林產(chǎn)品的采集；七是灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)、農(nóng)技推廣、農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修等農(nóng)、林、牧、漁服務(wù)業(yè)項(xiàng)目；八是遠(yuǎn)洋捕撈。
從事下列項(xiàng)目的所得，減半征收企業(yè)所得稅：一是花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植；二是海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸?zhàn)B殖。
雖然涉農(nóng)項(xiàng)目如農(nóng)作物種植、農(nóng)產(chǎn)品初加工、農(nóng)機(jī)維修等屬于免稅項(xiàng)目，但以上提到的運(yùn)輸、貯藏、技術(shù)信息等服務(wù)，并不在免稅之列，其收入應(yīng)當(dāng)按章繳納所得稅。當(dāng)然，如果專業(yè)合作社年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元的，可以減按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。
3、盈余分配的個(gè)人所得稅問題
按照《中華人民共和國農(nóng)民專業(yè)合作社法》規(guī)定，農(nóng)民專業(yè)合作社可以按照章程規(guī)定或者成員大會(huì)決議從當(dāng)年盈余中提取公積金。公積金用于彌補(bǔ)虧損、擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營或者轉(zhuǎn)為成員出資。每年提取的公積金按照章程規(guī)定量化為每個(gè)成員的份額。該法第三十七條規(guī)定，在彌補(bǔ)虧損、提取公積金后的當(dāng)年盈余，為農(nóng)民專業(yè)合作社的可分配盈余?？煞峙溆喟凑障铝幸?guī)定返還或者分配給成員，具體分配辦法按照章程規(guī)定或者經(jīng)成員大會(huì)決議確定：（一）按成員與本社的交易量（額）比例返還，返還總額不得低于可分配盈余的60%；（二）按前項(xiàng)規(guī)定返還后的剩余部分，以成員賬戶中記載的出資額和公積金份額，以及本社接受國家財(cái)政直接補(bǔ)助和他人捐贈(zèng)形成的財(cái)產(chǎn)平均量化到成員的份額，按比例分配給本社成員。而根據(jù)個(gè)人所得稅法規(guī)定，稅后利潤(rùn)及盈余分配給個(gè)人的，包括盈余公積金轉(zhuǎn)增個(gè)人份額的，視為股息紅利所得，應(yīng)按20%稅率繳納個(gè)人所得稅。但稅法對(duì)個(gè)人或個(gè)體戶從事種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、飼養(yǎng)業(yè)、捕撈業(yè)，且經(jīng)營項(xiàng)目屬于農(nóng)業(yè)稅（包括農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅）、牧業(yè)稅征稅范圍的，其取得的“四業(yè)”所得暫不征收個(gè)人所得稅。
三、加入農(nóng)民合作社應(yīng)注意四個(gè)問題
從目前的政策規(guī)定來看，農(nóng)民加入農(nóng)民專業(yè)合作社可以得到實(shí)惠。如果能夠通過農(nóng)民專業(yè)合作社的形式運(yùn)作好“公司＋農(nóng)戶”模式，則對(duì)企業(yè)、對(duì)農(nóng)民都有利。但是，農(nóng)民如果準(zhǔn)備加入專業(yè)合作社，則需要注意以下幾點(diǎn)：
其一、尊重農(nóng)民的意愿。目前部分地區(qū)將組織農(nóng)民專業(yè)合作社作為政府官員考核的指標(biāo)，還有些地方的農(nóng)產(chǎn)品深加工企業(yè)從自己的利益出發(fā)強(qiáng)拉農(nóng)民組織專業(yè)合作社?！掇r(nóng)民專業(yè)合作社法》明確規(guī)定“入社自愿、退社自由”，如果通過村委會(huì)，用行政手段召集農(nóng)民“入社”是不可取的。有關(guān)企業(yè)應(yīng)把工作重點(diǎn)放在產(chǎn)品宣傳上。讓農(nóng)民了解種植某一作物的收益前景，使其樹立合作信心。
其二、企業(yè)社員應(yīng)當(dāng)自律。根據(jù)現(xiàn)行規(guī)定，農(nóng)民專業(yè)合作社理事長(zhǎng)、理事、執(zhí)行監(jiān)事、監(jiān)事會(huì)成員，都由成員大會(huì)選舉產(chǎn)生。有關(guān)企業(yè)千萬不要以為自己出資多，交易額大，就能在社內(nèi)享有特權(quán)。盡管企業(yè)可以通過增大出資額或與本社交易額獲得附加表決權(quán)，但附加表決權(quán)總票數(shù)被限制在基本表決權(quán)總票數(shù)的20%以內(nèi)。而且本社章程可以限制附加表決權(quán)行使的范圍（比如在選舉理事長(zhǎng)時(shí)不行使附加表決權(quán)）。由于法律規(guī)定“企業(yè)、事業(yè)單位和社會(huì)團(tuán)體成員不得超過成員總數(shù)的百分之五”，因而在社內(nèi)事務(wù)管理中，實(shí)際上占主導(dǎo)優(yōu)勢(shì)的是農(nóng)民而不是企業(yè)。
其三、正確認(rèn)識(shí)優(yōu)惠政策。農(nóng)民專業(yè)合作社是一個(gè)特殊的經(jīng)濟(jì)體，農(nóng)民專業(yè)合作社向工商行政管理部門申請(qǐng)登記，取得營業(yè)執(zhí)照，成為一個(gè)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)組織，但是，社內(nèi)企業(yè)成員也是一個(gè)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)組織，不能把農(nóng)民專業(yè)合作社與其成員混為一談。因此，國家對(duì)農(nóng)民專業(yè)合作社稅收優(yōu)惠政策，社內(nèi)企業(yè)成員不能套用。比如，社內(nèi)成員企業(yè)甲購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，又轉(zhuǎn)賣給其他企業(yè)乙，這只是甲、乙企業(yè)間的交易，就不能適用上述第2條規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策。甲企業(yè)不是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅；乙企業(yè)也不能向甲企業(yè)開具農(nóng)產(chǎn)品收購憑證，而要憑甲企業(yè)開具的銷售專用發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
其四、正確履行納稅義務(wù)。農(nóng)民專業(yè)合作社有稅收優(yōu)惠，但是并不是所有的業(yè)務(wù)和稅種都優(yōu)惠，比如農(nóng)民專業(yè)合作社為農(nóng)民提供了運(yùn)輸服務(wù)，則要按交通運(yùn)輸業(yè)繳納營業(yè)稅，稅率為3%；如果提供了貯藏服務(wù)，則要按服務(wù)業(yè)的倉儲(chǔ)業(yè)繳納營業(yè)稅，稅率為5%；提供了技術(shù)信息等服務(wù)，則要按服務(wù)業(yè)的其他服務(wù)業(yè)繳納營業(yè)稅，稅率也為5%。不管服務(wù)對(duì)象是社內(nèi)農(nóng)民還是社外農(nóng)民，都要繳納營業(yè)稅。而農(nóng)民專業(yè)合作社與本社成員簽訂的購銷合同免征印花稅，但若將社內(nèi)成員的農(nóng)產(chǎn)品收集起來，再賣給社外企業(yè)，則與社外企業(yè)簽訂的合同就得按章納稅。根據(jù)《印花稅暫行條例》所附《印花稅稅目稅率表》，購銷雙方都應(yīng)按購銷金額萬分之三貼花。
其五、強(qiáng)化農(nóng)民專業(yè)合作社的內(nèi)部管理
《中華人民共和國農(nóng)民專業(yè)合作社法》規(guī)定了農(nóng)民專業(yè)合作社享受國家規(guī)定的對(duì)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)、加工、流通、服務(wù)和其他涉農(nóng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相應(yīng)的稅收優(yōu)惠，且國務(wù)院將制定支持農(nóng)民專業(yè)合作社發(fā)展的其他稅收優(yōu)惠政策。稅務(wù)部門將會(huì)積極貫徹國家制定的稅收優(yōu)惠政策，大力扶持農(nóng)民專業(yè)合作社的發(fā)展。但是，農(nóng)民專業(yè)合作社是一個(gè)新生事物，其經(jīng)營機(jī)制比較復(fù)雜，應(yīng)當(dāng)在完善管理上下功夫?！掇r(nóng)民專業(yè)合作社法》也規(guī)定：“農(nóng)民專業(yè)合作社與其成員的交易、與利用其提供服務(wù)的非成員的交易，應(yīng)當(dāng)分別核算。”因此，社內(nèi)交易與社外交易要分別核算。對(duì)于既從事免稅項(xiàng)目，又從事應(yīng)稅項(xiàng)目的納稅人就更需要注意對(duì)有關(guān)項(xiàng)目分別核算。所以農(nóng)民專業(yè)合作社如果享受有關(guān)稅收優(yōu)惠，就要按照稅務(wù)機(jī)關(guān)的規(guī)定強(qiáng)化內(nèi)部管理，如建賬建制等。
