關(guān)聯(lián)企業(yè)的涉稅問題一直備受各界關(guān)注。近年來，受國際經(jīng)濟(jì)發(fā)展步伐以及我們經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整的變化，企業(yè)的重組合并，以及企業(yè)間的關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的交易活動(dòng)越來越頻繁，其中關(guān)聯(lián)企業(yè)之間借款、占用資金現(xiàn)象非常普遍，甚至很多關(guān)聯(lián)企業(yè)之間是不收取資金占用費(fèi)的。就此，華政小編整理了關(guān)聯(lián)企業(yè)間常見的4種業(yè)務(wù)模式下借款利息的企業(yè)所得稅及增值稅涉稅問題，供大家參考。
一、政策規(guī)定
1、企業(yè)利息收入實(shí)行全額征稅原則
企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例規(guī)定，企業(yè)將資金提供他人使用但不構(gòu)成權(quán)益性投資，或因他人占用本企業(yè)資金取得的收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入，均屬于企業(yè)取得的收入，應(yīng)計(jì)算應(yīng)納稅所得額。即不管利息支出方能否在企業(yè)所得稅稅前列支，取得方均應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。
2、稅前扣除需要滿足條件
企業(yè)接受關(guān)聯(lián)方的全部債權(quán)性投資的利息支出，如債資比不超過規(guī)定比例，且不超過按企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定計(jì)算的部分準(zhǔn)予稅前列支；
全額扣除適用兩種情形，一是企業(yè)能按照企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則；二是該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。即支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的借款利息支出，應(yīng)在年終匯算清繳時(shí)對比債權(quán)人與債務(wù)人的實(shí)際稅負(fù)，如債務(wù)人的實(shí)際稅負(fù)高于債權(quán)人，則稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按特別納稅調(diào)整的規(guī)定，根據(jù)獨(dú)立交易原則進(jìn)行調(diào)整。
二、業(yè)務(wù)模式
三、案例分析
【案例】A公司、B公司于2015年1月投資5000萬元設(shè)立C公司。A公司權(quán)益性投資2,000萬元，占40%股份；B公司權(quán)益性投資3,000萬元，占60%股份。
2016年1月A公司給C公司撥款1,000萬元，截至2016年12月31日，C公司并未向A公司支付資金占用利息。
【分析】A公司向C公司撥款，符合關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)調(diào)整A公司利息收入，調(diào)增應(yīng)納稅所得額；C公司賬上并無利息支出，無法稅前扣除。
同時(shí)A公司應(yīng)按視同貸款服務(wù)依據(jù)適用稅率繳納增值稅，C公司發(fā)生的與該筆占用資金直接相關(guān)的投融資顧問費(fèi)、手續(xù)費(fèi)、咨詢費(fèi)等費(fèi)用，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
【案例】A公司、B公司于2015年1月投資5,000萬元設(shè)立C公司。A公司權(quán)益性投資2,000萬元，占40%股份；B公司權(quán)益性投資3,000萬元，占60%股份。A、B、C公司均不屬于金融企業(yè)且均為增值稅一般納稅人。
2016年1月A公司給C公司撥款1,060萬元，約定年利率為10%，金融企業(yè)同期同類貸款利率為8%。
【分析】A公司應(yīng)根據(jù)合同約定的日期（假設(shè)：A公司未提前收息且未提前開具發(fā)票)確認(rèn)利息收入100萬元=1,060*10%/(1+6%)，繳納企業(yè)所得稅、增值稅。C公司可以稅前扣除的部分為1,060*8%=84.8萬元，超過同期同類貸款利率部分的利息支出即1,060*(10%-8%)=21.2萬元，不得稅前扣除；同時(shí)C公司購進(jìn)貸款業(yè)務(wù)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅1,060*10%/(1+6%)*6%=6萬元不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
小編提示：國稅總局的規(guī)定給企業(yè)之間約定利率留下了一定的選擇空間，因?yàn)椤巴谕愘J款利率”既可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)為某些企業(yè)提供的實(shí)際貸款利率。同時(shí)金融企業(yè)包括銀行、財(cái)務(wù)公司、信托公司等金融機(jī)構(gòu)，而現(xiàn)實(shí)的情況是財(cái)務(wù)公司、信托公司的利率一般要高于銀行的利率，因此企業(yè)在向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”時(shí)，應(yīng)盡量以財(cái)務(wù)公司、信托公司等金融企業(yè)的利率作為同期同類貸款利率來源，這樣則可以提高利息支出稅前扣除的限額。
【案例】A公司、B公司于2015年1月共投資1,000萬元設(shè)立C公司。A公司權(quán)益性投資400萬元，占40%股份；B公司權(quán)益性投資600萬元，占60%股份。
2016年1月，A、B、C三方簽訂借貸協(xié)議，C公司以10%年利率從A公司借款2,120萬元，以9%年利率從B公司借款636萬元， A、B、C公司均為非金融企業(yè)；銀行同期同類貸款利率為8%；A公司按照協(xié)議確認(rèn)C公司200萬元=2,120*10%/(1+6%)的利息收入，B公司確認(rèn)C公司54萬元=636*9%/(1+6%)的利息收入。（假設(shè)C公司2016年未發(fā)生其他的關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資和權(quán)益性投資，A、B、C公司均為居民企業(yè)）。
【分析】A公司和B公司應(yīng)根據(jù)合同約定時(shí)間（假設(shè)：A公司未提前收息且未提前開具發(fā)票)確認(rèn)利息收入200萬元、54萬元繳納所得稅、增值稅。
對于C公司而言，首先，對于超過同期同類貸款利率部分的利息，不得在所得稅前扣除。這部分利息支出總計(jì)：2,120*（10%-8%）+636*(9%-8%)=48.76萬元。
對于支付給A公司及B公司關(guān)聯(lián)債資比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)部分利息能否扣除的問題，需要進(jìn)一步核實(shí)A、B公司實(shí)際稅負(fù)情況。如果其實(shí)際稅負(fù)高于C公司，則關(guān)聯(lián)債資比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)部分的利息允許在C公司稅前扣除；如果其實(shí)際稅負(fù)低于C公司，則C公司需要提供相關(guān)資料以證明其關(guān)聯(lián)債權(quán)投資符合獨(dú)立交易原則，否則超過關(guān)聯(lián)債資比例部分利息不得在C公司稅前扣除。
小編提示：“實(shí)際稅負(fù)”是指企業(yè)所得稅的稅負(fù)而不是全部稅負(fù)，通常指企業(yè)實(shí)際負(fù)擔(dān)的企業(yè)所得稅占收入的百分比或稅收利潤的百分比。因存在優(yōu)惠稅率、減免稅、投資抵免、再投資退稅、所得稅返還等因素，企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)并不等同于企業(yè)法定稅率。
在實(shí)務(wù)中，提交符合獨(dú)立交易原則的有關(guān)資料沒有明確規(guī)定，由稅務(wù)機(jī)關(guān)自行掌握；同時(shí)，一般很難取得統(tǒng)借方實(shí)際稅負(fù)情況的證明資料。因此，我們建議事前分析借款單位資金、貸款、注冊資本，避免出現(xiàn)超過“債資比”情況。
具體請點(diǎn)擊華政前期公眾號文章：《【特別關(guān)注】企業(yè)集團(tuán)資金管理之統(tǒng)借統(tǒng)還免征增值稅政策運(yùn)用要點(diǎn)及風(fēng)險(xiǎn)提示》。
本期編輯：周桂芳
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