案情:2011年6月，某建筑裝修隊(duì)負(fù)責(zé)人李某承接了某國(guó)有公司的建筑裝修工程。工程結(jié)項(xiàng)后，該公司出納張某在向李某支付工程款時(shí)，要求李某出具發(fā)票。由于李某的建筑裝修隊(duì)未辦理營(yíng)業(yè)執(zhí)照，難以領(lǐng)取發(fā)票，李某就將6萬(wàn)元應(yīng)繳稅款交給張某，委托張某通過(guò)熟人取得發(fā)票，代為繳納稅款。張某收到6萬(wàn)元應(yīng)繳稅款后心起貪念，買(mǎi)假發(fā)票入賬，并給李某打電話，謊稱稅款已經(jīng)繳納。后來(lái)，稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)該筆假發(fā)票。
分歧意見(jiàn):對(duì)張某的行為如何定性，存在不同意見(jiàn)。
第一種意見(jiàn)認(rèn)為，本案構(gòu)成貪污罪。張某系國(guó)有公司出納，其身份屬于國(guó)家工作人員，而6萬(wàn)元應(yīng)繳稅款屬于國(guó)有公司管理中的私人財(cái)產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以公共財(cái)產(chǎn)論。張某利用職務(wù)便利，將該筆款項(xiàng)據(jù)為己有，應(yīng)認(rèn)定為貪污罪。
第二種意見(jiàn)認(rèn)為，本案構(gòu)成詐騙罪。張某使用假發(fā)票入賬，并向李某謊稱代為繳納稅款，非法占有李某的6萬(wàn)元現(xiàn)金，應(yīng)認(rèn)定為詐騙罪。
第三種意見(jiàn)認(rèn)為，本案構(gòu)成逃稅罪。張某接受李某委托代繳稅款，卻將6萬(wàn)元應(yīng)繳稅款據(jù)為己有，造成國(guó)家稅款流失，應(yīng)認(rèn)定為逃稅罪。
第四種意見(jiàn)認(rèn)為，本案構(gòu)成侵占罪。李某將6萬(wàn)元應(yīng)繳稅款交給張某后，張某對(duì)該6萬(wàn)元款項(xiàng)形成了一種合法保管關(guān)系，張某將代為保管的財(cái)物據(jù)為己有，應(yīng)認(rèn)定為侵占罪。
評(píng)析:筆者同意第四種意見(jiàn)，張某的行為應(yīng)當(dāng)構(gòu)成侵占罪。
本案不構(gòu)成貪污罪。張某雖系國(guó)有公司出納，但其接受李某委托代為繳納6萬(wàn)元應(yīng)繳稅款，完全是其個(gè)人行為，因此這6萬(wàn)元現(xiàn)金不能認(rèn)定為刑法第91條第2款中國(guó)有公司管理中的私人財(cái)產(chǎn)，自然也不能以公共財(cái)產(chǎn)論。
本案不構(gòu)成詐騙罪。詐騙罪之基本邏輯構(gòu)造為“行為人實(shí)施欺騙行為對(duì)方陷入或繼續(xù)維持或強(qiáng)化認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤對(duì)方基于認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤處分財(cái)產(chǎn)行為人取得或使第三人取得財(cái)產(chǎn)被害人遭受財(cái)產(chǎn)損失”。從詐騙罪之邏輯結(jié)構(gòu)來(lái)看，詐騙罪要求“行為人實(shí)施欺騙行為”發(fā)生在“被害人處分財(cái)產(chǎn)”之前。在行為人合法保管他人財(cái)產(chǎn)后，產(chǎn)生非法占有之貪念，并想方設(shè)法將該財(cái)物據(jù)為己有的，則不可能構(gòu)成詐騙罪。張某在收到6萬(wàn)元應(yīng)繳稅款后才心起貪念，此時(shí)其對(duì)該6萬(wàn)元現(xiàn)金是一種合法保管關(guān)系。即使其以后購(gòu)買(mǎi)假發(fā)票入賬，并對(duì)李某虛構(gòu)已經(jīng)繳納稅款之事實(shí)，貌似“欺詐”李某，但因?yàn)槔钅程幏重?cái)產(chǎn)在先，而張某產(chǎn)生貪念并虛構(gòu)事實(shí)在后，因而也不構(gòu)成詐騙罪。
本案不構(gòu)成逃稅罪。逃稅罪，是指納稅人或者扣繳義務(wù)人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào)，逃避繳納稅款數(shù)額較大的行為。本罪之所以不構(gòu)成逃稅罪，原因在于，根據(jù)我國(guó)刑法和稅收征收管理法的規(guī)定，逃稅罪的主體，只能是納稅人和扣繳義務(wù)人，不能包括其他人。張某不是納稅人，也不是扣繳義務(wù)人。所謂扣繳義務(wù)人是指法律法規(guī)規(guī)定負(fù)有代扣、代收代繳應(yīng)納稅款義務(wù)的單位和個(gè)人?？劾U義務(wù)人之義務(wù)由法律基于行政便宜主義而設(shè)定，為法定義務(wù)。李某和張某之間是委托關(guān)系，顯然張某不具有扣繳義務(wù)人的法律地位。當(dāng)然，對(duì)于納稅人或者扣繳義務(wù)人之外的其他人，雖然并不排除構(gòu)成逃稅罪的共犯，但在本案中，因?yàn)槔钅硨儆诒缓θ?，故不存在共同犯罪的可能性。因此，張某不屬于逃稅罪的主體范圍，不能構(gòu)成逃稅罪。
本案構(gòu)成侵占罪。侵占罪，是指將他人交給自己保管的財(cái)物、遺忘物或者埋藏物非法占為己有，數(shù)額較大，拒不退還的行為。本案中，張某已經(jīng)對(duì)李某6萬(wàn)元現(xiàn)金形成了合法保管關(guān)系，其以非法占有為目的，虛構(gòu)已經(jīng)將6萬(wàn)元現(xiàn)金繳納稅款的事實(shí)，使李某免除張某的返還義務(wù)，應(yīng)認(rèn)定為侵占罪。對(duì)本案定性時(shí)，需要對(duì)“拒不退還”進(jìn)行合理解釋。筆者認(rèn)為，“拒不退還”的形式，可以是明示的方法，亦可是默示的方法。具體包括:權(quán)利人要求返還時(shí)，而侵占人明確表示不返還的;侵占人在被索要財(cái)物后，雖表示歸還，卻偷偷逃匿而事實(shí)上不予返還;侵占人以各種理由虛構(gòu)事實(shí)以達(dá)到不返還或交出等目的。張某在對(duì)李某6萬(wàn)元現(xiàn)金合法保管的情況下，虛構(gòu)已經(jīng)繳納稅款的事實(shí)，屬于拒不交還的一種表現(xiàn)形式，因而其行為應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為侵占罪。
作者為 河南省鄭州高新技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)人民檢察院檢察長(zhǎng)
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