一、借款費(fèi)用資本化與費(fèi)用化
企業(yè)為建造開發(fā)產(chǎn)品借入資金而發(fā)生的符合稅收規(guī)定的借款費(fèi)用，可按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行歸集和分配，其中屬于財(cái)務(wù)費(fèi)用性質(zhì)的借款費(fèi)用，可直接在稅前扣除。
根據(jù)《〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用〉應(yīng)用指南》規(guī)定，符合借款費(fèi)用資本化條件的存貨，主要包括企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)）開發(fā)的用于對(duì)外出售的房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品、企業(yè)制造的用于對(duì)外出售的大型機(jī)械設(shè)備等。
房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)建造的商品房，建造周期通常在一年以上。對(duì)這類通常需要經(jīng)過相當(dāng)長時(shí)間的建造或者生產(chǎn)過程，才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨，屬于符合借款費(fèi)用資本化條件的存貨。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為開發(fā)房地產(chǎn)而借入資金所發(fā)生的借款費(fèi)用，在房地產(chǎn)完工前，應(yīng)計(jì)入有關(guān)房地產(chǎn)的開發(fā)成本。在房地產(chǎn)完工后，應(yīng)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用，對(duì)已在開發(fā)成本列支的借款費(fèi)用不能再從財(cái)務(wù)費(fèi)用中重復(fù)稅前扣除。
【例1】A房地產(chǎn)開發(fā)公司2008年1月從某銀行取得3000萬元貸款用于某小區(qū)的開發(fā)，年利率5.31%，期限為1年。2008年10月31日，該小區(qū)全部竣工。據(jù)統(tǒng)計(jì)，截至2008年末，該小區(qū)累計(jì)完成銷售50%。
要求：計(jì)算確定2008年企業(yè)所得稅前允許扣除的利息支出為多少？
【解析】
允許稅前扣除利息支出：
列入房地產(chǎn)開發(fā)成本的利息支出：3000?5.31%?10?12?2＝66.375（萬元）；
列入財(cái)務(wù)費(fèi)用的利息：3000?5.31%?2?12＝26.55（萬元）。
則A房地產(chǎn)開發(fā)公司2008年企業(yè)所得稅稅前允許扣除的利息支出為：
66.375+26.55=92.925（萬元）。
二、統(tǒng)借統(tǒng)還借款利息的分?jǐn)?br>企業(yè)集團(tuán)或其成員企業(yè)統(tǒng)一向金融機(jī)構(gòu)借款分?jǐn)偧瘓F(tuán)內(nèi)部其他成員企業(yè)使用的，借入方凡能出具從金融機(jī)構(gòu)取得借款的證明文件，可以在使用借款的企業(yè)間合理的分?jǐn)偫①M(fèi)用，使用借款的企業(yè)分?jǐn)偟暮侠砝?zhǔn)予在稅前扣除。
三、土地增值稅利息扣除與所得稅不同
土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第七條規(guī)定，財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)?，并提供金融機(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額。
根據(jù)稅法規(guī)定，只有提供了金融機(jī)構(gòu)證明的利息支出才允許在土地增值稅前扣除。對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從非金融機(jī)構(gòu)取得的借款利息，如果不能提供金融機(jī)構(gòu)證明的，按土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則規(guī)定，即使能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛匆?guī)定計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用，也不能在計(jì)算土地增值稅時(shí)扣除（有些地方稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行中放寬要求，口頭傳達(dá)可以扣除另當(dāng)別論）。這與企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第三十八條的規(guī)定不同，在企業(yè)所得稅中，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，企業(yè)所得稅前允許扣除。
此外，土地增值稅也不允許扣除超期利息和罰息?！蛾P(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字〔1995〕第048號(hào)）第八條規(guī)定，對(duì)于超過貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除。而根據(jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第三十八條規(guī)定，非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出，準(zhǔn)予扣除。即從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)的納稅人向金融企業(yè)借款的利息支出，即使是超過貸款期限的利息部分和加罰的利息，也準(zhǔn)予企業(yè)所得稅前全額據(jù)實(shí)扣除。
【例2】接上例，A房地產(chǎn)開發(fā)公司由于資金緊張，用于該小區(qū)開發(fā)的貸款逾期2個(gè)月才歸還，銀行加收罰息0.1%，據(jù)統(tǒng)計(jì)，超過貸款期限的利息部分和加罰的利息累計(jì)為27.05萬元。
要求：分析說明超過貸款期限的利息和加罰的利息是否可以在計(jì)算企業(yè)所得稅和土地增值稅時(shí)扣除。
【解析】
財(cái)稅字〔1995〕第048號(hào)）第八條規(guī)定，在計(jì)算土地增值稅時(shí)，對(duì)于超過貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除。因而，A房地產(chǎn)開發(fā)公司在計(jì)算該小區(qū)土地增值稅時(shí)，這部分利息不允許扣除。但根據(jù)企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定，該部分利息可在企業(yè)所得稅前全額據(jù)實(shí)扣除。
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