一：個(gè)稅新政

政策：國(guó)家稅務(wù)總局公告2020年第13號(hào)

正在接受全日制學(xué)歷教育的學(xué)生因?qū)嵙?xí)取得勞務(wù)報(bào)酬所得的，扣繳義務(wù)人預(yù)扣預(yù)繳個(gè)人所得稅時(shí)，可按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈個(gè)人所得稅扣繳申報(bào)管理辦法（試行）〉的公告》（2018年第61號(hào)）規(guī)定的累計(jì)預(yù)扣法計(jì)算并預(yù)扣預(yù)繳稅款。

根據(jù)個(gè)人所得稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定，累計(jì)預(yù)扣法預(yù)扣預(yù)繳個(gè)人所得稅的具體計(jì)算公式為：

本期應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳稅額=（累計(jì)收入額-累計(jì)減除費(fèi)用）×預(yù)扣率-速算扣除數(shù)-累計(jì)減免稅額-累計(jì)已預(yù)扣預(yù)繳稅額。其中，累計(jì)減除費(fèi)用按照5000元/月乘以納稅人在本單位開(kāi)始實(shí)習(xí)月份起至本月的實(shí)習(xí)月份數(shù)計(jì)算。上述公式中的預(yù)扣率、速算扣除數(shù)，按照2018年第61號(hào)公告所附的《個(gè)人所得稅預(yù)扣率表一》執(zhí)行。

如，學(xué)生小張7月份在某公司實(shí)習(xí)取得勞務(wù)報(bào)酬3000元?？劾U單位在為其預(yù)扣預(yù)繳勞務(wù)報(bào)酬所得個(gè)人所得稅時(shí)，可采取累計(jì)預(yù)扣法預(yù)扣預(yù)繳稅款。如采用該方法，那么小張7月份勞務(wù)報(bào)酬扣除5000元減除費(fèi)用后則無(wú)需預(yù)繳稅款，比預(yù)扣預(yù)繳方法完善調(diào)整前少預(yù)繳440元。如小張年內(nèi)再無(wú)其他綜合所得，也就無(wú)需辦理年度匯算退稅。

解讀：

從以上文字中我們可以得出“正在接受全日制學(xué)歷教育的學(xué)生因?qū)嵙?xí)取得勞務(wù)報(bào)酬所得”按照勞務(wù)報(bào)酬個(gè)稅稅目繳納個(gè)稅，并可按可按照規(guī)定的累計(jì)預(yù)扣法計(jì)算并預(yù)扣預(yù)繳稅款。其他類型實(shí)習(xí)生個(gè)稅，暫不能適用此政策。有人可能初略讀一下，然后說(shuō)：“哦，我知道了，不就是以后大學(xué)實(shí)習(xí)生必須按照這個(gè)規(guī)定執(zhí)行嘛“。其實(shí)你這么理解是錯(cuò)誤的，因?yàn)檎邔?xiě)的是全日制學(xué)歷教育，并不只是全日制大學(xué)生。開(kāi)個(gè)玩笑，那么全日制幼兒園學(xué)生適用不？

全日制學(xué)歷教育怎么理解？國(guó)發(fā)[2018]41號(hào) 個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除暫行辦法，此文件對(duì)學(xué)歷教育做出了具體規(guī)定。學(xué)歷教育包括義務(wù)教育(小學(xué)、初中教育)、高中階段教育(普通高中、中等職業(yè)、技工教育)、高等教育(大學(xué)專科、大學(xué)本科、碩士研究生、博士研究生教育)。

但此政策一出，財(cái)稅界對(duì)于文件的解讀出現(xiàn)了不同的聲音。我把各路解讀劃分為兩個(gè)派別。

1：咬文嚼字派解讀：文件寫(xiě)的是“正在接受全日制學(xué)歷教育的學(xué)生因?qū)嵙?xí)取得勞務(wù)報(bào)酬所得的”，所以其他類型實(shí)習(xí)生個(gè)稅稅目，是按照工資薪金所得還是按照勞務(wù)報(bào)酬所得還是存在爭(zhēng)議。

2：推理派解讀，文件寫(xiě)的是“正在接受全日制學(xué)歷教育的學(xué)生因?qū)嵙?xí)取得勞務(wù)報(bào)酬所得的”，則說(shuō)明以后所有類型的實(shí)習(xí)生，個(gè)稅都按照“勞務(wù)報(bào)酬所得”繳納個(gè)稅（企業(yè)代扣代繳）。

為什么對(duì)于實(shí)習(xí)生取得報(bào)酬，是按照個(gè)稅稅目勞務(wù)報(bào)酬所得還是工資薪金所得存在爭(zhēng)議呢？因?yàn)檫@個(gè)問(wèn)題，一直以來(lái)就存在爭(zhēng)議（本文第二天會(huì)提到這些爭(zhēng)議）。

還有新政策對(duì)“正在接受全日制學(xué)歷教育的學(xué)生因?qū)嵙?xí)取得勞務(wù)報(bào)酬所得”做出了規(guī)定，但是我們的思考是否不是就止步個(gè)稅呢？很顯然稅與稅也是關(guān)聯(lián)的，如果實(shí)習(xí)生個(gè)稅按照工資薪金所得稅目繳納個(gè)稅，則不存在增值稅的問(wèn)題，也就不存在發(fā)票的問(wèn)題。如果實(shí)習(xí)生個(gè)稅按照勞務(wù)報(bào)酬稅目繳納個(gè)稅，則存在增值稅的問(wèn)題（是需要繳納增值稅？還是分不同情況？），也存在是否需要代開(kāi)發(fā)票的問(wèn)題。（是否分起征點(diǎn)以下或以上分析？還是對(duì)標(biāo)月十萬(wàn)銷售額分析？）。關(guān)于這些問(wèn)題，以下我都會(huì)做一些分析。

二：實(shí)習(xí)生個(gè)稅的爭(zhēng)議

關(guān)于實(shí)習(xí)生個(gè)稅到底是按照個(gè)稅稅目“勞務(wù)報(bào)酬所得”繳納個(gè)稅，還是按照“工資薪金所得”繳納個(gè)稅，一直以來(lái)財(cái)稅界都存在爭(zhēng)議，公說(shuō)公有理婆說(shuō)婆有理，各地方主管稅務(wù)機(jī)關(guān)口徑也是不盡相同。

首先我們來(lái)看一下各地對(duì)于這個(gè)問(wèn)題的答疑：

1：按照工資薪金所得

我公司為大型零售企業(yè)，經(jīng)常會(huì)招用校園學(xué)生前來(lái)商場(chǎng)實(shí)習(xí)，我們與學(xué)生有簽訂實(shí)習(xí)協(xié)議，實(shí)習(xí)生的日常管理視同我公司正式員工，享受同樣的待遇。請(qǐng)問(wèn)我公司每月支付給實(shí)習(xí)生的工資是應(yīng)該按照工資薪金代扣代繳個(gè)人所得稅還是按照勞務(wù)報(bào)酬代扣代繳個(gè)人所得稅？依據(jù)是什么？請(qǐng)指導(dǎo)。（發(fā)布日期：2012-12-13  發(fā)布機(jī)關(guān)：福建省地方稅務(wù)局)

答：《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問(wèn)題的公告》（2012年第15號(hào)）規(guī)定：企業(yè)因雇用季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生、返聘離退休人員以及接受外部勞務(wù)派遣用工所實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費(fèi)支出，并按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。根據(jù)現(xiàn)行個(gè)人所得稅法相關(guān)規(guī)定和2012年第15號(hào)公告規(guī)定，貴公司與實(shí)習(xí)生簽訂實(shí)習(xí)協(xié)議，按正式員工管理、享受同樣待遇，發(fā)放給實(shí)習(xí)生的工資應(yīng)按規(guī)定代扣代繳工資、薪金所得項(xiàng)目個(gè)人所得稅。上述回復(fù)僅供參考。有關(guān)具體事宜請(qǐng)直接向主管地稅機(jī)關(guān)咨詢。歡迎您再次提問(wèn)。

2：按照勞務(wù)報(bào)酬所得

問(wèn)實(shí)習(xí)生個(gè)人所得稅是按工資薪金還是勞務(wù)報(bào)酬所得繳納？如果按勞務(wù)報(bào)酬所得繳納，是按8.55%的綜合稅率繳納嗎？謝謝?。òl(fā)布日期：2011-04-27  發(fā)布機(jī)關(guān)：青島市地方稅務(wù)局）

答：實(shí)習(xí)生的實(shí)習(xí)工資屬于與任職、受雇無(wú)關(guān)的收入，按照現(xiàn)行《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法（以下簡(jiǎn)稱《稅法》）》的規(guī)定，屬于勞務(wù)報(bào)酬所得，按照《稅法》第四條和第六條之規(guī)定：勞務(wù)報(bào)酬所得，每次收入不超過(guò)四千元的，減除費(fèi)用八百元；四千元以上的，減除百分之二十的費(fèi)用，其余額為應(yīng)納稅所得額。適用比例稅率，稅率為百分之二十。（舊個(gè)稅法）

3：分不同情況，按照勞務(wù)報(bào)酬所得或工資薪金所得

實(shí)習(xí)生按照工資薪金所得繳納個(gè)人所得稅還是按勞務(wù)報(bào)酬所得？（發(fā)布日期：2012-05-24  發(fā)布機(jī)關(guān)：大連市地方稅務(wù)局）

答：企業(yè)支付給實(shí)習(xí)生的報(bào)酬，應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)與實(shí)習(xí)生簽訂的具體合同條款和實(shí)際實(shí)習(xí)方式判斷適用的所得項(xiàng)目。企業(yè)應(yīng)按有關(guān)規(guī)定同實(shí)習(xí)生簽訂合同。只要受雇者與用人單位存在事實(shí)勞動(dòng)關(guān)系，且合同期間受雇者在用人單位全日制工作，企業(yè)支付給實(shí)習(xí)生的收入按“工資、薪金所得”項(xiàng)目申報(bào)并代扣代繳個(gè)人所得稅。否則，單位為實(shí)習(xí)生支付的收入按“勞務(wù)報(bào)酬所得”項(xiàng)目申報(bào)并代扣代繳個(gè)人所得稅。

爭(zhēng)議不僅僅是各地稅務(wù)機(jī)關(guān)答疑不同，有的時(shí)候官方之間對(duì)于這個(gè)問(wèn)題都會(huì)打架。比如2015年人民日?qǐng)?bào)新浪微博曾專門(mén)發(fā)微博，指出實(shí)習(xí)生個(gè)稅應(yīng)該按照勞務(wù)報(bào)酬繳納。

備注：以上截圖中的個(gè)稅算法，因?yàn)?5年還是執(zhí)行舊個(gè)稅法，與現(xiàn)階段按照新個(gè)稅法計(jì)算存在差異。

當(dāng)時(shí)人民日?qǐng)?bào)的這個(gè)微博，引起財(cái)稅及非財(cái)稅界的熱議。有人在中國(guó)稅務(wù)報(bào)寫(xiě)了一篇文章對(duì)人民日?qǐng)?bào)的微博進(jìn)行質(zhì)疑。此文章現(xiàn)在在河南稅務(wù)官方微信公眾號(hào)上（【稅務(wù)輔導(dǎo)】實(shí)習(xí)生勞務(wù)報(bào)酬稅是誤用稅收政策），還可以查看到。文章提到：“作為季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生等人員在企業(yè)臨時(shí)打工，很顯然是受雇于用工單位或在用工單位任職，因此，季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生等人員為雇傭方提供勞動(dòng)所得的報(bào)酬，理應(yīng)屬于工資、薪金所得而非勞務(wù)報(bào)酬所得?！?/span>

看到這里，我們不知道個(gè)稅新政【關(guān)于完善調(diào)整部分納稅人個(gè)人所得稅預(yù)扣預(yù)繳方法的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告2020年第13號(hào)）】的出臺(tái)，是否可以讓爭(zhēng)議消除？企業(yè)的習(xí)慣做法是否會(huì)做一些改變和調(diào)整呢？ 

三：實(shí)習(xí)生增值稅分析

如本文以上分析，在新政策之前，關(guān)于實(shí)習(xí)生是按照工資薪金繳納個(gè)稅，還是按照勞務(wù)報(bào)酬所得繳納個(gè)稅，各地存在差異。如果按照工資薪金繳納個(gè)稅，那么顯然沒(méi)有增值稅的問(wèn)題了，所以很多企業(yè)為了規(guī)避增值稅問(wèn)題。也為了減少因?yàn)椴捎脛趧?wù)報(bào)酬繳納個(gè)稅，導(dǎo)致個(gè)人所得收入可能減少的考慮，不少企業(yè)干脆將實(shí)習(xí)生統(tǒng)一按照工資薪金代扣代繳個(gè)稅。

但是新政策實(shí)行后，如果意味企業(yè)以后必須按照“勞務(wù)報(bào)酬所得”代扣代繳個(gè)稅，那么增值稅問(wèn)題就來(lái)了，相應(yīng)的發(fā)票問(wèn)題也來(lái)了。

在新政之前，對(duì)于企業(yè)按照“勞務(wù)報(bào)酬所得”代扣代繳個(gè)稅，發(fā)票如何處理問(wèn)題，我們看一下稅局的答疑。

我想咨詢一下。我單位現(xiàn)在目前雇傭了一批在校的大學(xué)生來(lái)我單位干活，和他們學(xué)校也簽訂了實(shí)習(xí)協(xié)議，因?yàn)闀r(shí)間聘用為3個(gè)月，我想咨詢一下。我單位給他們發(fā)放工資，以及出差各項(xiàng)費(fèi)用怎么處理。還是需要到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)發(fā)票呢？謝謝。其他需要什么資料要到稅務(wù)機(jī)關(guān)備案嗎（發(fā)布日期：2012-06-27  發(fā)布機(jī)關(guān)：新疆維吾爾自治區(qū)地方稅務(wù)局）

答：您好：您在我們網(wǎng)站上提交的問(wèn)題收悉，現(xiàn)針對(duì)您所提供的信息簡(jiǎn)要回復(fù)如下：發(fā)放工資到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)發(fā)票，出差各項(xiàng)費(fèi)用作為成本在所得稅前扣除.

有人肯定又要說(shuō)了：“要不要繳納增值稅，需不需要開(kāi)發(fā)票，要看起征點(diǎn)”。其實(shí)這還沒(méi)到起征點(diǎn)討論的時(shí)候，我們先分析哪些需要納稅，哪些不需要納稅。也就是就算根據(jù)新政，以后勞務(wù)報(bào)酬所得繳納個(gè)稅，也不是都得繳納增值稅。

因?yàn)楦鶕?jù)2016年36號(hào)文件規(guī)定，學(xué)生勤工儉學(xué)提供的服務(wù)免征增值稅。也就是如果符合36號(hào)號(hào)文件的勤工儉學(xué)的勞務(wù)，并不涉及增值稅，也不會(huì)有發(fā)票的問(wèn)題，更無(wú)需拿出什么起征點(diǎn)來(lái)談。

如果不符合免征增值稅條件，則此時(shí)考慮起征點(diǎn)的問(wèn)題。

不超過(guò)增值稅起征點(diǎn)（按月銷售額≤2萬(wàn)元，按次銷售額≤500元）:不需要稅務(wù)局代開(kāi)發(fā)票，同時(shí)企業(yè)按照勞務(wù)報(bào)酬所得代扣代繳個(gè)人所得稅義務(wù)，憑收款憑證及工資表、轉(zhuǎn)賬憑證等內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證即可，然后可在企業(yè)所得稅稅前扣除。

超過(guò)增值稅起征點(diǎn)（按月銷售額＞2萬(wàn)元，按次銷售額＞500元）：需要個(gè)人到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)發(fā)票，同時(shí)企業(yè)按照勞務(wù)報(bào)酬所得代扣代繳個(gè)人所得稅義務(wù)，然后可在企業(yè)所得稅稅前扣除。

在起征點(diǎn)政策中還有個(gè)問(wèn)題，那就是怎么確定是按月還是按次？ 一般來(lái)說(shuō)采用按次納稅還是按月納稅需要由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定，如果主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定為按月納稅，那么實(shí)習(xí)生月工資金額未超過(guò)2萬(wàn)元增值稅起征點(diǎn)，不需要到稅務(wù)局代開(kāi)發(fā)票，憑收款憑證及工資表、轉(zhuǎn)賬憑證等內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證即可；如果被稅務(wù)機(jī)關(guān)核定為按次納稅，那么實(shí)習(xí)生月工資超過(guò)起征點(diǎn)500元，需要繳納增值稅，并且需要到稅務(wù)局代開(kāi)發(fā)票才允許在稅前扣除。

有人說(shuō)：“你分析的不對(duì)，根據(jù)財(cái)政部稅務(wù)總局關(guān)于實(shí)施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策的通知（財(cái)稅[2019]13號(hào)） ：“小規(guī)模納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為，合計(jì)月銷售額未超過(guò)10萬(wàn)元（以1個(gè)季度為1個(gè)納稅期的，季度銷售額未超過(guò)30萬(wàn)元，）的，免征增值稅。所以只要月收入不超過(guò)10萬(wàn)，都不需要繳納增值稅”。

其實(shí)這個(gè)問(wèn)題理論界和實(shí)務(wù)界都存在爭(zhēng)議，對(duì)此，《2019年減稅降費(fèi)政策答復(fù)匯編》對(duì)這個(gè)問(wèn)題做出解釋。增值稅起征點(diǎn)的規(guī)定是什么？（貨物和勞務(wù)稅司答復(fù)）答：增值稅起征點(diǎn)，仍按照《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》和《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》執(zhí)行。即：按期納稅的，為月銷售額5000-20000元（含本數(shù)），按次納稅的，為每次（日）銷售額300-500元（含本數(shù)）。無(wú)論是此前對(duì)小規(guī)模納稅人月銷售額2-3萬(wàn)元（季度6-9萬(wàn)元）免征增值稅的規(guī)定，還是自2019年1月1日起將小規(guī)模納稅人免稅標(biāo)準(zhǔn)從月銷售額3萬(wàn)元提高至10萬(wàn)元（季度由9萬(wàn)元提高到30萬(wàn)元），并沒(méi)有調(diào)整增值稅起征點(diǎn)。

如果寒暑假學(xué)校安排學(xué)生去某工廠實(shí)習(xí)，某工廠與學(xué)校直接對(duì)接（而不是通過(guò)第三方勞務(wù)公司），這在用工模式制造業(yè)非常常見(jiàn)。很多工廠為了涉稅方便，可能直接按照工資薪金代扣代繳個(gè)人所得稅。如果按照新政策，必須按照勞務(wù)報(bào)酬代扣代繳個(gè)稅，那增值稅如何處理？

根據(jù)36號(hào)文，學(xué)生勤工儉學(xué)提供的服務(wù)免征增值稅。那么工廠和學(xué)?？梢圆僮鳛榍诠€學(xué)，并辦理相關(guān)證明文件。這種辦法也可以解決增值稅問(wèn)題。當(dāng)然如果不符合增值稅免征增值稅條件，那么需要從起征點(diǎn)去思考。

四：實(shí)習(xí)生涉稅總結(jié)表

表格說(shuō)明：

1：按照是否屬于勤工儉學(xué)來(lái)劃分，我們可以把實(shí)習(xí)生分為“學(xué)生勤工儉學(xué)”實(shí)習(xí)生和非“學(xué)生勤工儉學(xué)”實(shí)習(xí)生。為什么要這么劃分？因?yàn)楦鶕?jù)2016年36號(hào)營(yíng)改增文件，學(xué)生勤工儉學(xué)提供的服務(wù)免征增值稅。

2：在“學(xué)生勤工儉學(xué)提供的服務(wù)”下，又可以劃分為兩類，一類是“正在接受全日制學(xué)歷教育的學(xué)生實(shí)習(xí)”，另外一類則是除了第一類的其他。為何要這么劃分？因?yàn)楦鶕?jù)最新個(gè)稅政策（國(guó)家稅務(wù)總局公告2020年第13號(hào)），正在接受全日制學(xué)歷教育的學(xué)生實(shí)習(xí)，個(gè)稅稅目“勞務(wù)報(bào)酬所得”，并可按可按照規(guī)定的累計(jì)預(yù)扣法計(jì)算并預(yù)扣預(yù)繳稅款。

3：36號(hào)文件規(guī)定“學(xué)生勤工儉學(xué)提供的服務(wù)免征增值稅優(yōu)惠”，那么如何申請(qǐng)免征增值稅？申請(qǐng)條件:納稅人應(yīng)取得學(xué)校勤工助學(xué)管理服務(wù)組織出具的證明材料。

4：實(shí)習(xí)生企業(yè)所得稅稅前扣除問(wèn)題，根據(jù)2012年第15號(hào)公告，區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費(fèi)支出，并按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。其中屬于工資薪金支出的，準(zhǔn)予計(jì)入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)。注意有人可能有困惑了，新政策規(guī)定實(shí)習(xí)生按照勞務(wù)報(bào)酬稅目繳納個(gè)人所得稅，但是在這里怎么又是按照工資薪金扣除，并可以計(jì)入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)。這里并不矛盾，因?yàn)橐粋€(gè)是個(gè)人所得稅，一個(gè)是企業(yè)所得稅。

以上涉稅分析，更多的是從新政策出發(fā)，結(jié)合歷史問(wèn)題，做了政策層面的分析。同時(shí)第四點(diǎn)是根據(jù)現(xiàn)有政策，對(duì)實(shí)習(xí)生涉稅進(jìn)行總結(jié)，但是我們知道表格總結(jié)可能與各地實(shí)際執(zhí)行存在差異，其實(shí)這就是中國(guó)稅務(wù)的現(xiàn)狀。新政雖然對(duì)全日制學(xué)歷教育涉及實(shí)習(xí)個(gè)稅做出了規(guī)定，但是實(shí)習(xí)生個(gè)涉稅相關(guān)的問(wèn)題依然有諸多不明確。