從二十一世紀初開始，人類的社會和組織已經(jīng)發(fā)生了巨大的變化，同時商業(yè)環(huán)境也一直在不停的改變。但是舊的會計方法（GAAP成本會計）沒有跟上節(jié)奏，舊的成本會計是這樣的： 太復雜，幾乎沒有人理解 ;不能夠找出那些為公司貢獻大部分利潤的產(chǎn)品，因此不能夠幫助公司繁榮發(fā)展。與此相反的是，大家呼吁一種新形式的會計出現(xiàn)，這種新形式的會計被稱為管理會計，最具代表性的是J成本及有效產(chǎn)出會計：簡單的 、容易理解的 、能夠找出對公司大部分利潤有貢獻的產(chǎn)品，因此能夠允許管理層快速做出正確的決定。
在今天的社會里，競爭比以前更加激烈，需要公司能夠有更快的適應能力。公司必須改變規(guī)范，但是光規(guī)范改變是不夠的，它需要質的改變，也就是通常所說的“持續(xù)提高”，組織一定要做好準備迎接這個新的挑戰(zhàn)，這個挑戰(zhàn)首先包括思想上的改變。成功的生命周期越來越短，任何獲得的優(yōu)勢在很短的時間內就會消失，組織以及組織成員必須學會如何來處理這個新的改變。在商業(yè)環(huán)境中的所有改變對管理會計都有影響，當我們將顧客的批評分解為涉及管理會計時，這個影響變得很明顯。
科技的發(fā)展正在改變整個世界的競爭基礎。為了能夠有效地競爭，公司必須努力以低成本生產(chǎn)出成熟的產(chǎn)品，同時能夠提供高品質以及提供優(yōu)質的顧客服務（短的前置期）。一個尤其重要但是又沒有很好理解的難題是今天成本會計體系所扮演的角色，信息不再是以幫助管理者定位、排序和解決問題的形式出現(xiàn)。盡管成本會計信息可用，制造業(yè)的管理者一直被要求做出重要決定，不是因為他們是相關的。批評是基于環(huán)境改變的，這些批評在管理成本中沒有一個相對應的元素，不幸的是管理成本的結果仍然和其之初時一樣。
高德拉特博士曾提出著名的理論APMB，假設A（Assumption）形成政策P（Policy）、政策P轉化衡量M（Measurement）、衡量M驅動行為B（Behavior）。只有改變了最基本的假設才能最終改變組織的行為。
例如企業(yè)財務6種水平的第一個階段就是”現(xiàn)金制約“，是指企業(yè)沒有足夠的現(xiàn)金支付能力，但仍然需要完成客戶的訂單交付，如此的惡性循環(huán)最終將導致破產(chǎn)。
現(xiàn)金制約意味著當一個企業(yè)處于生存的邊緣時，現(xiàn)金不僅僅是一個關鍵資源，它還是單一的活動制約。在這樣的時刻，沒有任何其它關鍵資源或關鍵問題比這更重要，避免破產(chǎn)意味著每一個行動、機會或威脅都必須基于兩個標準來分析：
這些活動產(chǎn)生持續(xù)所需現(xiàn)金的速度有多快
在不久的將來，維持能夠產(chǎn)生更多現(xiàn)金的活動需要多少可用現(xiàn)金
企業(yè)需要有可用的現(xiàn)金來支持他們所需的業(yè)務，以賺取更多的錢。盈利并不意味著企業(yè)能夠在短期內支付其全部的運營成本，但缺乏現(xiàn)金可以很容易地、幾乎立即擾亂企業(yè)的未來，極有可能失去了未來。
J成本的創(chuàng)始人田中正知教授有一句名言“逼迫現(xiàn)場去降低成本的做法會使公司走向毀滅。只要確保質量(Q )，不斷縮短生產(chǎn)時間(D) ，收益(C) 就會隨之而來。貴公司現(xiàn)場就會充滿活力，人才會得到培育”。J成本的核心在于將“時間軸”加入到成本的計算與評估中去('時間'在日語中發(fā)音的第一個英文字母是' J' ) ，認為企業(yè)是否真正“賺錢”，要根據(jù)其投入的資金能在多長時間內回收來決定“投資回報”而非傳統(tǒng)成本會計制度中簡單的利潤或利潤率。其實J成本強調時間因素，與豐田的“準時化生產(chǎn)JIT”以及“追求零庫存”的經(jīng)營理念完全契合，并且用會計思維與財務語言更精準地表達了出來。
現(xiàn)金流經(jīng)營
在成本會計中，計算利潤率NPR=利潤÷投入資金，但在J成本中，計算收益性=利潤額NP÷投入資金量（金額x 時間）?！敖痤~x 時間”計算出來的“面積”表示所有的'投入資金量“，因此它特別強調時間對于收益的關鍵作用，即使用很少量的資金，只要能快速運轉起來，便可以與大資金進行角逐。反之J成本也特別強調時間造成的資金損失，舉個實例說明：1萬元庫存放置1天后會損失多少呢？可以這樣計算，假設1年庫存毛利率=毛利金額÷庫存額（銷售成本）、毛利500 萬元÷庫存100 萬元=5= 500%（庫存可賺5倍的毛利），因此1萬元X 500% (庫存毛利率) =5 萬元( 1年)，5 萬元÷ 365=137元( 1天)。結論是，1萬元的庫存放置1天將導致137元的現(xiàn)金損失。而在傳統(tǒng)成本會計中，由于庫存被當成流動資產(chǎn)而不被計算為成本，因此不會影響利潤，更不會考慮庫存的放置而導致的現(xiàn)金流損失。
資金收益力
在制品收益力=(利潤NP/在制品金額)*(1/交付周期)=報酬率A*周轉率B。利潤率是指每次營業(yè)活動賺多少錢，例如低價買入高價賣出，而忽略了時間的長短，這就是在用'利潤率'進行思考。而收益力是指某一定期間(通常是某一會計期間)賺多少錢，舉個場景案例來說明：
某產(chǎn)品的訂單要求為，每天出貨100 個，共1000個
方式甲：中批量、多批次生產(chǎn)，每天100 個，生產(chǎn)10 天，平均庫存天數(shù)0.5天
方式乙：大批量、少批次生產(chǎn)，用1天集中生產(chǎn)1,000 個，平均庫存天數(shù)5天
生產(chǎn)1個產(chǎn)品的費用 30 元
1次換線費用 500 元
產(chǎn)品的單價 50 元
從利潤率上看，方式乙（大批量生產(chǎn)）更高，當從收益力來評估，方式甲更高。這就是J成本的作用，它將引導我們做出正確的決策。如果不具體計算而只憑感覺或經(jīng)驗，將不能做出最準確的決策。
再舉個場景案例來說明哪種生產(chǎn)方式更好？
工廠有相同的生產(chǎn)線5條生產(chǎn)5種產(chǎn)品
每種產(chǎn)品在生產(chǎn)上所需要的時間、材料成本、銷售價格都相同
每種產(chǎn)品的材料成本是50萬元，每種產(chǎn)品的銷售價格是75萬元，有效產(chǎn)出T為75萬-50萬=25萬元
完成以后產(chǎn)品就可以交貨
生產(chǎn)方式甲：5個產(chǎn)品分別由一條生產(chǎn)線分類生產(chǎn)
生產(chǎn)方式乙：5條生產(chǎn)線集中生產(chǎn)一種產(chǎn)品后再生產(chǎn)另一種產(chǎn)品
上述的兩個場景案例看似生產(chǎn)方式的不同，實則是如何提升盈利能力的思維方式的截然不同。增量思維：大量采購、低價購買，增加毛利，是超市的戰(zhàn)略；流量思維：增加買賣次數(shù)，加快資金周轉，是便利店的戰(zhàn)略。而便利店思維正是體現(xiàn)了時間因素對于盈利的關鍵影響。
有效產(chǎn)出會計(Throughput Accounting ) 是TOC的一種管理會計，基于相信系統(tǒng)存在制約因素，而此制約因素將會制約全局績效。評估任何提議行動對整體系統(tǒng)的影響，最有效方式是觀察全局度量--有效產(chǎn)出T、投資費用I與運營費用OE所預期的改變。在有效產(chǎn)出會計中有三個基本定義：
銷售收入-材料成本=有效產(chǎn)出T
裝備投入+各類庫存=投資費用I
一般性費用=固定成本=運營費用OE
因此利潤計算公式可以表達為：利潤=有效產(chǎn)出-投資費用-運營費用=T-I-OE。如何實現(xiàn)盈利呢？上策是提升有效產(chǎn)出
提高銷售收入
降低材料成本
中策是降低產(chǎn)品投資費用
降低裝備投入
低減各類庫存
下策才是削減運營費用。可以看出在TOC的理念中，企業(yè)創(chuàng)造利潤的手段絕不可將削減運營費用（裁員、減薪、降低福利待遇等）視為首選，只能是不得已而為之，反而將提升有效產(chǎn)出、低減各類庫存視為優(yōu)先考慮的手段，其中如何提升有效產(chǎn)出是TOC最精彩、也是最獨具一格的認知。
企業(yè)的盈利狀況又該如何用指標評估呢？有效產(chǎn)出會計有自己獨特的見解，它的一級財務性指標有三個數(shù)據(jù)：
凈利潤NP=T-OE
投資收益率ROI=NP/I
現(xiàn)金流量CF=T-ΔI-OE
可見有效產(chǎn)出會計與J成本有許多共同的認知，特別是對于“時間”的考量與評估，這體現(xiàn)在運營性指標中。
現(xiàn)金制約的脫困策略
運用TOC的瓶頸改善聚焦五步驟，我們可以很清晰地梳理出解困的策略與思路。首先是識別制約，僅當滿足以下所有條件時，企業(yè)才出現(xiàn)現(xiàn)金制約
訂單充足充足的設備、人力和包括空間在內的其他資源有合適的供應商，但不會再給予信用
無法輕易安排額外的現(xiàn)金
第二部是挖盡制約。在現(xiàn)金受限的情況下，組織需要在做出決策時考慮到關鍵參數(shù)：現(xiàn)金速率/現(xiàn)金增速。即使現(xiàn)金的小幅增加也會顯著增加銷售額、有效產(chǎn)出和利潤
提高現(xiàn)金速率/現(xiàn)金增速的建議方法是考慮縮短現(xiàn)金轉換周期，例如縮短客戶付款時間、縮短制造周期和增加供應商付款天數(shù)
縮短應收賬款天數(shù)
催收應收款必要時使用高層管理人員作為收款代理人。為顧客提供折扣以加快付款。這將減少T和凈利潤，但如果你使用現(xiàn)金速率/現(xiàn)金增速公式檢查這個選擇，你會發(fā)現(xiàn)它改善了你的情況
考慮現(xiàn)金折扣，縮短應收賬款天數(shù)；應收賬款保理，盡快取得現(xiàn)金
減少庫存天數(shù)：采用TOC SDBR+TOCR補貨的需求拉動是一種極好的方式，既可以提高可得性，改善對客戶的按時、足量交付，又可以挽回以前損失的銷售額。同時通常可以減少三分之一到一半的庫存投資
增加供應商付款天數(shù)，停止接受供應商的折扣
第三步是遷就制約，所有職能部門和決策都應該協(xié)調一致，以充分配合挖盡制約的計劃，這一步通常難以實施，因為它需要改變現(xiàn)有的局部優(yōu)化實踐和政策。對于制造型企業(yè)而言，與其大批量采購和大批量生產(chǎn)，不如購買“齊套”所需的最少原物料，以便立即生產(chǎn)。
第四步是提升制約，在大多數(shù)情況下，挖盡和遷就足以克服現(xiàn)金制約。但是如果需要，即使以相對較高的利率借款也是有意義的，因為對于絕大多數(shù)制造型企業(yè)來說，每月的現(xiàn)金增速在10%到15% 間。
最后一步是回頭，不要讓惰性/慣性成為系統(tǒng)的制約。一旦克服了現(xiàn)金制約，新的制約在哪里，是訂單還是產(chǎn)能？TOC的長期戰(zhàn)略并不意味著一個又一個的消除制約，相反是選擇制約并妥善管理它，以確?，F(xiàn)金永遠不會成為制約。
現(xiàn)金流速V
而現(xiàn)金轉換周期是企業(yè)在經(jīng)營中從付出現(xiàn)金到收到現(xiàn)金所需的平均時間，可以用如下的公式計算：
舉個具體的例子說明：
如何可以提升現(xiàn)金流速呢？以下的決策都是可以考慮的，但需要進行精準的計算而不是單憑感覺或者過往的經(jīng)驗
選擇應付賬款天數(shù)長的供應商
降低庫存天數(shù)(SDBR+TOCR）
縮短原材料庫存時間
縮短生產(chǎn)周期
縮短產(chǎn)成品庫存時間
運用現(xiàn)金折扣(cash discounts) 讓客戶提早付款
應收賬款保理盡快取得現(xiàn)金
現(xiàn)金增速Cash Velocity
現(xiàn)金增速(CV)定義為一個單位現(xiàn)金在一段時間內現(xiàn)金的增長速率，做個簡單的計算加以說明：
假設1元是購買材料的成本，而成品在三周后以 2 元的價格出售。因此，現(xiàn)金在三周內翻了一番，再過三周應該會產(chǎn)生4元。僅僅一周后，投資的1元收益是多少？
答案不是33%，因為如果一周后我們得到 1.33 元，那么我們立即投資 1.33 元以產(chǎn)生更多銷售額，然后在第二周之后我們有 1.33*1.33 = 1.7689 元，第三周之后我們應該有：1.33 *1.33*1.33 = 2.35，而不是 2
如果1元的投資在三周后以2元售出，則現(xiàn)金增速(CV)=2的立方根 = 1.259或 25.9%一周內現(xiàn)金的增長速率
在現(xiàn)金轉換周期n為時間單位的現(xiàn)金增速(CV)= (S/TVC)^(1/n) -1
S/TVC代表投資1元材料TVC所產(chǎn)生銷售金額S，這個比率稱為貢獻率
再舉個具體的場景來說明：
你的現(xiàn)金非常緊張
你有兩個非庫存原材料的供應商。你需要100個單位來完成客戶的訂單
客戶在45天內付款，這個訂單的銷售額是1,000元
除了原材料之外，你還需要150元的其他變動成本(TVC)。以下是兩家供應商在價格和條款上的差異
供應商A每件收費1元，并以貨到付款的方式提供給你
供應商B每件收費4元，并提供30天付款期限
運用現(xiàn)金增速公式具體計算，可以得出如下的結論：如果你手頭的現(xiàn)金充裕選擇單價低的A供應商，但如果你手頭的現(xiàn)金緊張（現(xiàn)金制約）則必須選擇B供應商，雖然B的單價更高
弄清楚收入與成本 利潤與資產(chǎn)
首先我們要明白，什么叫收入，什么叫成本？這對我們的決策來說就太重要了。高德拉特博士提出了一個新的說法：銷售收入減材料成本，就叫有效產(chǎn)出（對于單件產(chǎn)品或單次交付而言則是“邊際貢獻”）。按照中國的傳統(tǒng)財務制度（成本會計制度），它認為什么是銷售收入呢？它認為只要是做出來的東西，即便沒能賣出去，即使沒有算作銷售收入也一律叫流動資產(chǎn)（存貨），因此它并不會以成本的條目減去這些存貨中所包含的材料費，它的算法使得利潤很高，因此企業(yè)交的稅就高。而對于有效產(chǎn)出而言，賣出去的那個錢才叫銷售收入，賣不出去的折算成材料成本，說明你的有效產(chǎn)出下降。按照這樣的算法，剩下來的原材料、半成品、成品，最后變成了各種庫存，一律當成本處理，而非收入或流動資產(chǎn)。所以從經(jīng)營者角度來說，有效產(chǎn)出對于決策非常重要，這才是真正的利潤而非財務報表上的利潤。
沒有產(chǎn)出則談不上利潤
企業(yè)的利潤、獲利的能力要得到最大化，前提是正確的決策。我們在決策的時候如果不用有效產(chǎn)出會計的角度去計算，而是自我地認為應該多生產(chǎn)某類商品，就開足馬力去工作，決策就容易錯。有效產(chǎn)出會計所有的結果都是能算出來的，它首先突出的是產(chǎn)出能力。兩個產(chǎn)品到底誰更賺錢？它與場景有關系，與產(chǎn)出能力有關系。在某種場景之下，A產(chǎn)品能賺錢，在某種前提和假設下，B產(chǎn)品更賺錢，不能夠說永遠都是A賺錢。下面這個實例表明，如果只考慮單件產(chǎn)品的利潤，則產(chǎn)品X最高，但由于各類產(chǎn)品的實際產(chǎn)出能力并非無限大，當考慮了實際產(chǎn)出能力，以有效產(chǎn)出來計算的話，產(chǎn)品Z帶來的收益最大。
有效產(chǎn)出與流動性
有效產(chǎn)出會計通過關注瓶頸來關注流動，在資產(chǎn)負債表里把產(chǎn)值換算成銷售收入，這就是對流動的換一種說法。賣出去的就是流動，賣不出去的，不管是買回來的材料，還是中間的在制品或者成品，它都算不流動。所以有效產(chǎn)出會計認為，能夠賣出去的才有效，或者說才叫產(chǎn)出，而傳統(tǒng)的財務概念則是生產(chǎn)出來、加工完成的都算產(chǎn)出。也就是說有效產(chǎn)出會計的產(chǎn)出的概念，跟我們原有的工廠里面關于產(chǎn)出的概念是截然不同的。
怎么把停頓的部分流動起來
在公司內部沒有辦法自己流動起來的部分就叫成本，只要流到客戶那里去的才叫收入。那停頓的部分怎么樣流動起來？依靠好的運營能把成本轉變成收入，有些企業(yè)雖然增加了運營費用，但如果它的有效產(chǎn)出能夠抵掉這個部分的費用，這樣就是好的運營。因此這筆錢花下去不能叫成本，而應該被認作費用。
單件利潤高的產(chǎn)品更賺錢嗎？
企業(yè)的整個生產(chǎn)流程，它的實際產(chǎn)出能力是由瓶頸決定的。如果企業(yè)有些核心設備只有一臺，就會形成資源沖突。如果沒有考慮瓶頸、資源沖突，冒然決定生產(chǎn)單件利潤高的產(chǎn)品，這是不科學的，容易產(chǎn)生錯誤的決策。有效產(chǎn)出告訴你一定要考慮瓶頸的產(chǎn)出能力，如果瓶頸產(chǎn)能堆積嚴重（排隊），最后結果是生產(chǎn)周期變長，準交率下降，因此所有的精力和資源都要傾向于瓶頸，所有的排產(chǎn)都要服從于瓶頸。如果運用PQ分析的手法具體計算一下，就能得出明確的結論。
所以說，不賣或少賣低利潤的產(chǎn)品，不一定能提高企業(yè)利潤，多賣高利潤產(chǎn)品，也不一定能提升企業(yè)的利潤。公司的利潤高不高跟產(chǎn)品單品的利潤高不高，沒有必然聯(lián)系，而是由瓶頸產(chǎn)出能力決定的。
（全篇完）
專注、專研、專耕精益制造與精益管理二十余載，深知中國制造業(yè)過去的成長與崛起，更深感未來全球競爭之艱巨！實業(yè)興邦之使命感一直深埋于心，每日催促我努力前行
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