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（2）賬簿的外表形式必須采用訂本式。現(xiàn)金和銀行存款是企業(yè)流動性最強的資產(chǎn)，為保證賬簿資料的安全、完整，財政部《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》第五十七條規(guī)定：“現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬必須采用訂本式賬簿。不得用銀行對賬單或者其他方法代替日記賬”。
2.2.5備查賬的建賬原則
備查賬是一種輔助賬簿，是對某些在日記賬和分類賬中未能記載的會計事項進行補充登記的賬簿。
（1）備查賬應(yīng)根據(jù)統(tǒng)一會計核算制度的規(guī)定和企業(yè)管理的需要設(shè)置。并不是每個企業(yè)都要設(shè)置備查賬簿，而應(yīng)根據(jù)管理的需要來確定，但是對于會計核算制度規(guī)定必須設(shè)置備查簿的科目如“應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)付票據(jù)”等，必須按照會計核算制度的規(guī)定設(shè)置備查賬簿。

（2）備查賬的格式由企業(yè)自行確定。備查賬沒有固定的格式，與其他賬簿之間也不存在嚴密的勾稽關(guān)系，其格式可由企業(yè)根據(jù)內(nèi)部管理的需要自行確定。
（3）備查賬的外表形式一般采用活頁式。為使用方便備查賬一般采用活頁式賬簿，與明細賬一樣，為保證賬簿的安全、完整，使用時應(yīng)順序編號并裝訂成冊，注意妥善保管，以防賬頁丟失。
2.3會計工作的交接
2.3.1會計工作交接的規(guī)定
2.3.2會計工作交接的準備
2.3.3會計工作的交接
2.3.3會計工作交接的檔案
2.3.1會計工作交接的規(guī)定
會計人員工作調(diào)動或者因故離職，必須將本人所經(jīng)管的會計工作全部移交給接替人員。沒有辦清交接手續(xù)的，不得調(diào)動或者離職。接替人員應(yīng)當認真接管移交工作，并繼續(xù)辦理移交的未了事項。

移交人員因病或者其他特殊原因不能親自辦理移交的，經(jīng)單位領(lǐng)導(dǎo)人批準，可由移交人員委托他人代辦移交，但委托人應(yīng)當對所移交的會計憑證、會計賬簿、會計報表和其他有關(guān)資料的合法性、真實性承擔法律責任。

接替人員應(yīng)當繼續(xù)使用移交的會計賬簿，不得自行另立新賬，以保持會計記錄的連續(xù)性。
會計人員臨時離職或者因病不能工作且需要接替或者代理的，會計機構(gòu)負責人、會計主管人員或者單位領(lǐng)導(dǎo)人必須指定有關(guān)人員接替或者代理，并辦理交接手續(xù)。臨時離職或者因病不能工作的會計人員恢復(fù)工作的，應(yīng)當與接替或者代理人員辦理交接手續(xù)。
2.3.2會計工作交接的準備
會計人員辦理移交手續(xù)前，必須及時做好以下工作：
    （一）已經(jīng)受理的經(jīng)濟業(yè)務(wù)尚未填制會計憑證的，應(yīng)當填制完畢。
    （二）尚未登記的賬目，應(yīng)當?shù)怯浲戤?，并在最后一筆余額后加蓋經(jīng)辦人員印章。

     （三）整理應(yīng)該移交的各項資料，對未了事項寫出書面材料。
     （四）編制移交清冊，列明應(yīng)當移交的會計憑證、會計賬簿、會計報表、印章、現(xiàn)金、有價證券、支票簿、發(fā)票、文件、其他會計資料和物品等內(nèi)容；實行會計電算化的單位，從事該項工作的移交人員還應(yīng)當在移交清冊中列明會計軟件及密碼、會計軟件數(shù)據(jù)磁盤（磁帶等）及有關(guān)資料、實物等內(nèi)容。
2.3.3會計工作的交接
會計人員辦理交接手續(xù)，必須有監(jiān)交人負責監(jiān)交。一般會計人員交接，由單位會計機構(gòu)負責人、會計主管人員負責監(jiān)交；會計機構(gòu)負責人、會計主管人員交接，由單位領(lǐng)導(dǎo)人負責監(jiān)交，必要時可由上級主管部門派人會同監(jiān)交。

移交人員在辦理移交時，要按移交清冊逐項移交；接替人員要逐項核對點收。
     （一）現(xiàn)金、有價證券要根據(jù)會計賬簿有關(guān)記錄進行點交。庫存現(xiàn)金、有價證券必須與會計賬簿記錄保持一致。不一致時，移交人員必須限期查清。
     （二）會計憑證、會計賬簿、會計報表和其他會計資料必須完整無缺。如有短缺，必須查清原因，并在移交清冊中注明，由移交人員負責。

    （三）銀行存款賬戶余額要與銀行對賬單核對，如不一致，應(yīng)當編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表調(diào)節(jié)相符，各種財產(chǎn)物資和債權(quán)債務(wù)的明細賬戶余額要與總賬有關(guān)賬戶余額核對相符；必要時，要抽查個別賬戶的余額，與實物核對相符，或者與往來單位、個人核對清楚。     

    （四）移交人員經(jīng)管的票據(jù)、印章和其他實物等，必須交接清楚；移交人員從事會計電算化工作的，要對有關(guān)電子數(shù)據(jù)在實際操作狀態(tài)下進行交接。
      會計機構(gòu)負責人、會計主管人員移交時，還必須將全部財務(wù)會計工作、重大財務(wù)收支和會計人員的情況等，向接替人員詳細介紹。對需要移交的遺留問題，應(yīng)當寫出書面材料。
2.3.3會計工作交接的檔案
     交接完畢后，交接雙方和監(jiān)交人員要在移交清冊上簽名或者蓋章。并應(yīng)在移交清冊上注明：單位名稱，交接日期，交接雙方和監(jiān)交人員的職務(wù)、姓名，移交清冊頁數(shù)以及需要說明的問題和意見等。
      移交清冊一般應(yīng)當填制一式三份，交接雙方各執(zhí)一份，存檔一份。
2.4會計憑證的基本要求
會計憑證是各單位記錄經(jīng)濟業(yè)務(wù)內(nèi)容，明確經(jīng)濟責任的書面證明，是登記會計賬簿的依據(jù)。按編制的程序和用途不同，可以分為原始憑證和記賬憑證。

2.4.1 原始憑證的基本要求
2.4.2 記賬憑證的基本要求
2.4.1原始憑證的基本要求
     原始憑證又稱單據(jù)，是當經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生時由經(jīng)辦人員直接取得或填制的，具有一定法律效力的最初的書面證明。
原始憑證填制的基本要求
（一）原始憑證的內(nèi)容必須具備：憑證的名稱；填制憑證的日期；填制憑證單位名稱或者填制人姓名；經(jīng)辦人員的簽名或者蓋章；接受憑證單位名稱；經(jīng)濟業(yè)務(wù)內(nèi)容；數(shù)量、單價和金額。
（二）從外單位取得的原始憑證，必須蓋有填制單位的公章；從個人取得的原始憑證，必須有填制人員的簽名或者蓋章。自制原始憑證必須有經(jīng)辦單位領(lǐng)導(dǎo)人或者其指定的人員簽名或者蓋章。對外開出的原始憑證，必須加蓋本單位公章。

     （三）凡填有大寫和小寫金額的原始憑證，大寫與小寫金額必須相符。購買實物的原始憑證，必須有驗收證明。支付款項的原始憑證，必須有收款單位和收款人的收款證明。
     （四）一式幾聯(lián)的原始憑證，應(yīng)當注明各聯(lián)的用途，只能以一聯(lián)作為報銷憑證。
       一式幾聯(lián)的發(fā)票和收據(jù)，必須用雙面復(fù)寫紙（發(fā)票和收據(jù)本身具備復(fù)寫紙功能的除外）套寫，并連續(xù)編號。作廢時應(yīng)當加蓋“作廢”戳記，連同存根一起保存，不得撕毀。

     （五）發(fā)生銷貨退回的，除填制退貨發(fā)票外，還必須有退貨驗收證明；退款時，必須取得對方的收款收據(jù)或者匯款銀行的憑證，不得以退貨發(fā)票代替收據(jù)。
      （六）職工公出借款憑據(jù)，必須附在記賬憑證之后。收回借款時，應(yīng)當另開收據(jù)或者退還借據(jù)副本，不得退還原借款收據(jù)。

      （七）經(jīng)上級有關(guān)部門批準的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，應(yīng)當將批準文件作為原始憑證附件。如果批準文件需要單獨歸檔的，應(yīng)當在憑證上注明批準機關(guān)名稱、日期和文件字號。
     （八）原始憑證不得涂改、挖補。發(fā)現(xiàn)原始憑證有錯誤的，應(yīng)當由開出單位重開或者更正，更正處應(yīng)當加蓋開出單位的公章。
基本規(guī)定
會計機構(gòu)、會計人員應(yīng)當對原始憑證進行審核和監(jiān)督。
對不真實、不合法的原始憑證，不予受理。對弄虛作假、嚴重違法的原始憑證，在不予受理的同時，應(yīng)當予以扣留，并及時向單位領(lǐng)導(dǎo)人報告，請求查明原因，追究當事人的責任。
對記載不明確、不完整的原始憑證，予以退回，要求經(jīng)辦人員更正、補充。

      原始憑證不得外借，其他單位如因特殊原因需要使用原始憑證時，經(jīng)本單位會計機構(gòu)負責人、會計主管人員批準，可以復(fù)制。向外單位提供的原始憑證復(fù)制件，應(yīng)當在專設(shè)的登記簿上登記，并由提供人員和收取人員共同簽名或者蓋章。

      從外單位取得的原始憑證如有遺失，應(yīng)當取得原開出單位蓋有公章的證明，并注明原來憑證的號碼、金額和內(nèi)容等，由經(jīng)辦單位會計機構(gòu)負責人、會計主管人員和單位領(lǐng)導(dǎo)人批準后，才能代作原始憑證。如果確實無法取得證明的，如火車、輪船、飛機票等憑證，由當事人寫出詳細情況，由經(jīng)辦單位會計機構(gòu)負責人、會計主管人員和單位領(lǐng)導(dǎo)人批準后，代作原始憑證。
2.4.2 記賬憑證的基本要求
記賬憑證是指會計人員對經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項按性質(zhì)歸類后填制的憑證。
記賬憑證填制的基本要求
     （一）記賬憑證的內(nèi)容必須具備：填制憑證的日期；憑證編號；經(jīng)濟業(yè)務(wù)摘要；會計科目；金額；所附原始憑證張數(shù)；填制憑證人員、稽核人員、記賬人員、會計機構(gòu)負責人、會計主管人員簽名或者蓋章。收款和付款記賬憑證還應(yīng)當由出納人員簽名或者蓋章。
      以自制的原始憑證或者原始憑證匯總表代替記賬憑證的，也必須具備記賬憑證應(yīng)有的項目。

     （二）填制記賬憑證時，應(yīng)當對記賬憑證進行連續(xù)編號。一筆經(jīng)濟業(yè)務(wù)需要填制兩張以上記賬憑證的，可以采用分數(shù)編號法編號。
     （三）記賬憑證可以根據(jù)每一張原始憑證填制，或者根據(jù)若干張同類原始憑證匯總填制，也可以根據(jù)原始憑證匯總表填制。但不得將不同內(nèi)容和類別的原始憑證匯總填制在一張記賬憑證上。

      （四）除結(jié)賬和更正錯誤的記賬憑證可以不附原始憑證外，其他記賬憑證必須附有原始憑證。如果一張原始憑證涉及幾張記賬憑證，可以把原始憑證附在一張主要的記賬憑證后面，并在其他記賬憑證上注明附有該原始憑證的記賬憑證的編號或者附原始憑證復(fù)印件。

      一張原始憑證所列支出需要幾個單位共同負擔的，應(yīng)當將其他單位負擔的部分，開給對方原始憑證分割單，進行結(jié)算。原始憑證分割單必須具備原始憑證的基本內(nèi)容：憑證名稱、填制憑證日期、填制憑證單位名稱或者填制人姓名、經(jīng)辦人的簽名或者蓋章、接受憑證單位名稱、經(jīng)濟業(yè)務(wù)內(nèi)容、數(shù)量、單價、金額和費用分攤情況等。

       （五）如果在填制記賬憑證時發(fā)生錯誤，應(yīng)當重新填制。已經(jīng)登記入賬的記賬憑證，在當年內(nèi)發(fā)現(xiàn)填寫錯誤時，可以用紅字填寫一張與原內(nèi)容相同的記賬憑證，在摘要欄注明“注銷某月某日某號憑證”字樣，同時再用藍字重新填制一張正確的記賬憑證，注明“訂正某月某日某號憑證”字樣。如果會計科目沒有錯誤，只是金額錯誤，也可以將正確數(shù)字與錯誤數(shù)字之間的差額，另編一張調(diào)整的記賬憑證，調(diào)增金額用藍字，調(diào)減金額用紅字。發(fā)現(xiàn)以前年度記賬憑證有錯誤的，應(yīng)當用藍字填制一張更正的記賬憑證。

      （六）記賬憑證填制完經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項后，如有空行，應(yīng)當自金額欄最后一筆金額數(shù)字下的空行處至合計數(shù)上的空行處劃線注銷。
       記賬憑證應(yīng)當連同所附的原始憑證或者原始憑證匯總表，按照編號順序，折疊整齊，按期裝訂成冊，并加具封面，注明單位名稱、年度、月份和起訖日期、憑證種類、起訖號碼，由裝訂人在裝訂線封簽外簽名或者蓋章。

     對于數(shù)量過多的原始憑證，可以單獨裝訂保管，在封面上注明記賬憑證日期、編號、種類，同時在記賬憑證上注明“附件另訂”和原始憑證名稱及編號。
     各種經(jīng)濟合同、存出保證金收據(jù)以及涉外文件等重要原始憑證，應(yīng)當另編目錄，單獨登記保管，并在有關(guān)的記賬憑證和原始憑證上相互注明日期和編號。

 

第三章 施工企業(yè)的基本會計核算
3.1貨幣資金的核算
3.2債權(quán)債務(wù)核算
3.3存貨的核算
3.4臨時設(shè)施的核算
3.5其他長期資產(chǎn)
3.1貨幣資金的核算
3.1.1現(xiàn)金的管理規(guī)定
3.1.2現(xiàn)金的會計處理
3.1.3銀行存款的管理規(guī)定
3.1.4銀行存款的會計處理
3.1.5外幣業(yè)務(wù)的會計處理
貨幣資金管理崗位的規(guī)定
出納人員是負責保管和辦理貨幣資金收付業(yè)務(wù)的會計人員。設(shè)置會計機構(gòu)或會計人員的單位，必須配備出納人員，禁止其他人員代行出納人員職責。
選配出納人員時，必須對其思想品德和業(yè)務(wù)素質(zhì)進行全面考察。無會計從業(yè)資格證書的人員、曾因經(jīng)濟問題受過處分或調(diào)離會計、出納崗位的人員，均不得擔任出納工作。嚴禁臨時外聘出納人員。

財務(wù)部門負責人要隨時掌握出納人員和其他經(jīng)管貨幣資金業(yè)務(wù)人員的情況。對有賭博惡習(xí)、缺乏責任感以及法紀觀念淡薄的人員，要及時調(diào)離崗位。
出納人員不得兼任稽核、會計檔案保管和收入、支出、費用、債權(quán)債務(wù)賬目的登記工作。禁止會計（指出納崗位以外的其他會計崗位，下同）出納一人兼。出納崗位業(yè)務(wù)量較少時，在不影響辦理出納業(yè)務(wù)的前提下，出納人員可以兼任除上述工作以外的其他工作。

出納人員辦理貨幣資金收付業(yè)務(wù)，必須以會計人員填制或經(jīng)會計人員審核簽字的合法憑證為依據(jù)。無會計人員填制或?qū)徍撕炞值暮戏☉{證，出納人員不得擅自辦理收付款業(yè)務(wù)。收付款憑證、收據(jù)、借據(jù)等貨幣資金收付憑證應(yīng)當由會計人員保管和填制，出納人員不得代為保管或填制。
開設(shè)銀行賬戶必須由本單位出納或指定的會計人員親自到銀行柜臺辦理。嚴禁委托他人（包括銀行工作人員，下同）代辦，嚴禁將款項存入未辦理開戶手續(xù)的銀行賬戶。

辦理銀行存款必須由本單位出納或指定的會計人員親自到銀行柜臺辦理，辦理支票、匯票、進賬單等存款時提交給銀行的憑證必須填齊收款單位、金額、用途、日期等內(nèi)容，必須當場取得銀行出具的存款憑證或進賬單，并檢查其是否真實、準確。嚴禁委托他人代辦存款業(yè)務(wù)。
各單位不得參與金融機構(gòu)的體外循環(huán)存款或參與任何形式的非法集資，不得辦理超過法定利率的“高息存款”。

各單位必須實行印鑒與票據(jù)分管制度。一般應(yīng)由出納人員分管票據(jù)和本人的印鑒，由財務(wù)部門負責人（或會計主管人員，下同）或指定的會計人員分管結(jié)算財務(wù)專用章和財務(wù)部門負責人印鑒。分管印鑒和票據(jù)的人員外出時，應(yīng)將所分管的印鑒和票據(jù)交給領(lǐng)導(dǎo)指定人員暫時保管，嚴禁將全套印鑒和票據(jù)交由同一人保管。分管印鑒的人員不得私自將印鑒交于他人代管或代蓋。

庫存現(xiàn)金和銀行存款必須做到日清月結(jié)。每日下班前，出納人員必須對庫存現(xiàn)金進行盤點，并與現(xiàn)金日記賬余額核對相符。每月月末最后一筆現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)辦理完畢后，會計人員要與出納人員一道對庫存現(xiàn)金進行盤點，并編制盤點表。發(fā)現(xiàn)賬款不符時，應(yīng)及時查明原因。
現(xiàn)金的使用范圍
1.職工工資，津貼；
2.個人勞務(wù)報酬；
3.國家頒發(fā)給個人的科學(xué)技術(shù)、文化藝術(shù)、體育等各種獎金；
4.各種勞保、福利費用以及國家規(guī)定的對個人的其他支出；
5.向個人收購農(nóng)副產(chǎn)品和其他物資的價款；
6.出差人員必須隨身攜帶的差旅費；
7.結(jié)算起點（1 000元）以下的零星支出；
8.中國人民銀行確定的需要支付現(xiàn)金的其他支出。
3.1.2現(xiàn)金的會計處理
     總分類核算  應(yīng)設(shè)置“現(xiàn)金”帳戶，總括核算現(xiàn)金的收付和結(jié)存情況。
      序時核算  應(yīng)設(shè)置現(xiàn)金日記帳，它是出納人員按照現(xiàn)金收付業(yè)務(wù)發(fā)生或完成時間的先后，根據(jù)審核后的原始憑證或現(xiàn)金收付款憑證逐日逐筆登記，用來記錄現(xiàn)金的增減變動情況的原始記錄帳簿。該帳簿應(yīng)做到日清日結(jié)。

例1. 項目部開出現(xiàn)金支票一張，從銀行提取現(xiàn)金 1 000元備用。   借：現(xiàn)金                 1 000       貸：銀行存款             1 000
例2.項目部管理人員購買辦公用品, 報銷現(xiàn)金520元。   借：制造費用              520       貸：現(xiàn)金                   520
現(xiàn)金核算的依據(jù)
庫存現(xiàn)金日記賬
現(xiàn)金序時核算的要求
(1)企業(yè)應(yīng)當設(shè)置“現(xiàn)金日記賬”；
(2)由出納人員根據(jù)現(xiàn)金收付款憑證，按照經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生的先后順序逐日逐筆登記；
(3)每日終了，應(yīng)當計算當日的現(xiàn)金收入合計、現(xiàn)金支出合計和結(jié)存數(shù)
(4)將結(jié)余數(shù)與實際庫存數(shù)核對，做到賬實相符。

現(xiàn)金清查的帳務(wù)處理
      現(xiàn)金帳面數(shù)與實際數(shù)的不一致稱為現(xiàn)金溢缺。當實際庫存金額大于帳面數(shù)時，為長款；當實際庫存金額小于帳面數(shù)時，為短款。
        現(xiàn) 金       待處理財產(chǎn)損溢

      調(diào)增 調(diào)減       盤虧  盤盈

例3.項目部在現(xiàn)金清查時, 發(fā)現(xiàn)庫存現(xiàn)金短缺120元。
    借：待處理財產(chǎn)損溢        120
        貸: 現(xiàn)金                   120
      經(jīng)查明,現(xiàn)金短缺系出納人員責任，應(yīng)由其賠償。
    借: 其他應(yīng)收款——XXX      120
        貸: 待處理財產(chǎn)損溢        120

例4.企業(yè)在現(xiàn)金清查時, 發(fā)現(xiàn)長款350元。
    借: 現(xiàn)金                 350
        貸: 待處理財產(chǎn)損溢       350
     無法查明上述多余款項原因, 經(jīng)批準予以轉(zhuǎn)銷。
    借: 待處理財產(chǎn)損溢       350
        貸: 管理費用             350
3.1.3銀行存款的管理
銀行存款帳戶分為：
1.基本存款帳戶，企業(yè)辦理日常轉(zhuǎn)帳結(jié)算和現(xiàn)金收付的帳戶；
2.一般存款帳戶，基本存款帳戶以外的銀行借款轉(zhuǎn)存及與基本存款帳戶企業(yè)不在同一地點的附屬非獨立核算單位的帳戶；
3.臨時存款帳戶，因臨時經(jīng)營活動需要而開立的帳戶；
4.專用存款帳戶，因特定用途需要開設(shè)的帳戶。

銀行存款管理的有關(guān)規(guī)定
1.不準簽發(fā)沒有資金保證的票據(jù)和遠期支票，套取銀行信用；
2.不準簽發(fā)、取得和轉(zhuǎn)讓沒有真實交易和債權(quán)債務(wù)的票據(jù)，套取銀行和他人資金；
3.不準無理拒絕付款，任意占用他人資金；
4.不準違反規(guī)定開立和使用帳戶。
3.1.4銀行存款的會計處理
    總分類核算  應(yīng)設(shè)置“銀行存款”帳戶，總括核算銀行存款收支及結(jié)存情況。
    序時核算  應(yīng)按開戶銀行、存款種類設(shè)置銀行存款日記帳，由出納人員根據(jù)審核后的銀行存款收付款憑證，按照業(yè)務(wù)發(fā)生的先后次序逐日逐筆登記。每日終了應(yīng)結(jié)出余額，并且定期與銀行對帳單核對記錄。
銀行存款日記賬

例5. 企業(yè)收回A公司前欠貨款56 000元, 款已存銀行。
    借: 銀行存款       56 000
        貸: 應(yīng)收帳款       56 000
例6.企業(yè)年末以銀行存款向稅務(wù)部門繳納營業(yè)稅90 000元。
    借: 應(yīng)交稅金--應(yīng)交營業(yè)稅 90 000
        貸: 銀行存款            90 000
銀行存款余額調(diào)節(jié)
     銀行存款日記帳與銀行對帳單核對出現(xiàn)不一致的原因：
1.企業(yè)和銀行任一方或雙方記錄錯誤。
2.出現(xiàn)未達帳項。
     未達帳項，是指企業(yè)與銀行一方已經(jīng)入帳, 而另一方由于未收到結(jié)算憑證尚未入帳的款項。未達帳項通常要編制“銀行存款余額調(diào)節(jié)表”進行調(diào)節(jié)。
銀行存款余額調(diào)節(jié)表  2006年 9月30日
3.1.5外幣業(yè)務(wù)的會計處理
外幣貨幣資產(chǎn)類賬戶
（1）外幣現(xiàn)金賬戶   （2）外幣銀行存款賬戶
外幣結(jié)算的債權(quán)賬戶
（1）應(yīng)收賬款  （2）應(yīng)收票據(jù)   （3）預(yù)付賬款
外幣結(jié)算的債務(wù)賬戶
（1）應(yīng)付賬款  （2）應(yīng)付票據(jù)   （3）預(yù)收賬款
（4）應(yīng)付工資 （5）短期借款   （6）長期借款

外幣兌換業(yè)務(wù)的核算
例7：企業(yè)用人民幣9960元兌換美元，當日美元賣出價為8.30，買入價為8.10。
 （9960÷8.30=1200 1200×8.20=9840）
 借：銀行存款—美元戶  9840
      財務(wù)費用          120
     貸：銀行存款—人民戶     9960

例8：企業(yè)用美元10000美元兌換人民幣，當日美元賣出價為8.30，買入價為8.10。
 借：銀行存款—人民戶 81000 （10000×8.10=81000  ）
     財務(wù)費用          1000
    貸：銀行存款—美元戶      82000  （10000×8.20=82000）

企業(yè)購買或銷售以外幣計價的商品或勞務(wù)
例9：某建筑企業(yè)進口材料一批價值4000美元，貨款已付，材料尚未收到。（當日市場匯率  1：8.35）
 借：物資采購        33400 （4000×8.35=33400）
     貸：銀行存款—人民戶      33400

外幣借貸業(yè)務(wù)
例10：企業(yè)向中國銀行借入為期3個月的借款50000美元。（當日市場匯率  1：8.2）
   借：銀行存款—美元戶 41000（ 50000×8.20=410000）
      貸：短期借款          410000

例11：某公司以外匯20000美元歸還企業(yè)向銀行借入的長期借款。（當月初市匯率  1：8.3）
   借：長期借款     166000    （ 20000×8.30=166000）
 貸：銀行存款—美元戶   166000

接受外幣投資業(yè)務(wù)的核算
     例12：某公司收到甲外商投資人的資金230000美元，當日市場匯率  1：8.2，投資合同中約定匯率為1：8.1。
借：銀行存款—美元戶1886000      （230000×8.2=1886000）
      貸：實收資本       1863000      （230000×8.1=1863000）
          資本公積         23000

匯兌損益的處理
按我國現(xiàn)行會計核算制度的規(guī)定，各種外幣賬戶的余額，期末時應(yīng)當按照期末匯率折合為記賬本位幣。按期末匯率折合的記賬本位幣金額與賬面記賬本位幣金額之間的差額，作為匯兌損益，計入當期損益。

（1）籌建期間發(fā)生的匯兌損益，應(yīng)當計入長期待攤費用：
（2）屬于與購建固定資產(chǎn)有關(guān)的借款產(chǎn)生的匯兌損益，在固定資產(chǎn)達到可使用狀態(tài)前，計入該項在建固定資產(chǎn)成本：
（3）生產(chǎn)經(jīng)營期間發(fā)生的匯兌損益，應(yīng)當計入當期財務(wù)費用。
外幣業(yè)務(wù)核算綜合練習(xí)
資料：（1）某施工企業(yè)采用當期期初匯率作為外幣的折合率，2005年7月1日的匯率是1：8.5。
（（2）該企業(yè)6月30日有關(guān)外幣帳戶的外幣余額和按6月30日匯率調(diào)整后的人民幣余額如下表：

（3）該企業(yè)在7月份發(fā)生了下列有關(guān)外幣收支業(yè)務(wù)；
7月10日，收回A公司上月工程款3000美元；
7月16日，支付C公司材料款1500美元；
7月18日，償還短期借款5000美元；
7月30日，向A公司點交已完工程，應(yīng)收工程款4000美元。
7月31日，當日匯率1：8.7。
要求：
（1）為上列外幣收支業(yè)務(wù)編制會計分錄；
（2）編制7月31日匯兌損益計算表，并進行相應(yīng)的賬務(wù)處理。
（3）編制相應(yīng)業(yè)務(wù)的會計分錄
答案
1、借：銀行存款—美元 25500 （3000×8.50=25500）
 貸：應(yīng)收賬款—A公司       25500
2、借：應(yīng)付賬款—C公司12750  （1500×8.50=12750）
 貸：銀行存款—美元戶       12750
3、借：短期借款42500     （5000×8.50=42500）
 貸：銀行存款—美元戶       42500
4、借：應(yīng)收賬款—A公34000 （4000×8.50=34000）
 貸：工程結(jié)算               34000
期末外幣賬戶匯兌損益調(diào)整與匯兌損益計算          2005 年 7  月  31  日

匯兌損益的賬務(wù)處理
  借：銀行存款—美元戶    6800
     應(yīng)收賬款—A公司      1100
              —B公司        450
        貸：應(yīng)付賬款—C公司     450
           短期借款—美元戶    2000
           財務(wù)費用            5900
3.2債權(quán)債務(wù)核算
3.2.1應(yīng)收及預(yù)付款的核算
3.2.2應(yīng)收票據(jù)的核算
3.2.3壞賬準備的核算
3.2.4流動負債的核算
3.2.5內(nèi)部往來的核算
3.2.6長期借款的核算
3.2.1應(yīng)收及預(yù)付款的核算
應(yīng)收賬款
應(yīng)收賬款是建筑施工企業(yè)因完工產(chǎn)品結(jié)算，出售材料、產(chǎn)品，提供勞務(wù)和出租企業(yè)資產(chǎn)使用權(quán)等業(yè)務(wù)時，應(yīng)向建設(shè)單位、購買單位、接受勞務(wù)和租用資產(chǎn)的單位或個人收取的款項。

應(yīng)收賬款核算的內(nèi)容
（1）承建工程應(yīng)向建設(shè)單位收取的款項
（2）銷售產(chǎn)品、材料應(yīng)向購貨單位收取的款項
（3）提供勞務(wù)、作業(yè)應(yīng)向接受勞務(wù)、作業(yè)單位收取的款項
（4）出租資產(chǎn)使用權(quán)，應(yīng)向租用單位收取的款項
（5）工程質(zhì)量保證金

  “應(yīng)收賬款”賬戶：
    借方記錄應(yīng)收賬款的增加，貸方記錄應(yīng)收賬款的收回和轉(zhuǎn)出，期末借方余額表示尚未收回的應(yīng)收賬款。
    “應(yīng)收賬款”賬戶應(yīng)按照不同的客戶設(shè)置明細賬，進行明細分類核算。

其他應(yīng)收款
    應(yīng)收的各種賠款、罰款；應(yīng)收出租包裝物租金；應(yīng)向職工收取的各種墊付款項；對沒有設(shè)置“備用金”的企業(yè)撥出的備用金；存出保證金；預(yù)付賬款轉(zhuǎn)入；其他各種應(yīng)收、暫付款項。
   其他應(yīng)收款是企業(yè)在非經(jīng)營活動中產(chǎn)生的債權(quán)。為了核算建筑企業(yè)的各種其他應(yīng)收、暫付款項，應(yīng)設(shè)置“其他應(yīng)收款”賬戶。

預(yù)付賬款
    預(yù)付賬款是指企業(yè)由于購貨、接受勞務(wù)而按照合同規(guī)定預(yù)先支付給供貨方、勞務(wù)輸出方的款項。核算企業(yè)的預(yù)付賬款，應(yīng)設(shè)置“預(yù)付賬款”會計賬戶。該賬戶借方記錄企業(yè)預(yù)付賬款的增加，貸方記錄預(yù)付賬款的結(jié)轉(zhuǎn)，期末余額在借方，反映企業(yè)實際預(yù)付的款項，期末余額在貸方，反映企業(yè)尚未補付的款項。
3.2.2應(yīng)收票據(jù)的核算
應(yīng)收票據(jù)是指企業(yè)因銷售商品、產(chǎn)品或提供勞務(wù)而收到的票據(jù)。包括商業(yè)承兌匯票和銀行承兌匯票。
在我國，企業(yè)收到的應(yīng)收票據(jù)不論是否帶息，均采用面值計價方法。

匯票按是否計息分為:帶息票據(jù)和不帶息票據(jù)兩種。
不帶息票據(jù)是指商業(yè)匯票到期時，承兌人按票面金額向收款人或背書人支付款項的匯票。
帶息票據(jù)是指商業(yè)匯票到期時， 承兌人必須按票面金額和應(yīng)計利息向收款人或背書人支付款項的匯票。

應(yīng)收票據(jù)到期日與到期值的確定
（1）到期日：
 我國的應(yīng)收票據(jù)期限最長不超過6個月。
 應(yīng)收票據(jù)的票據(jù)期限是指商業(yè)匯票簽發(fā)日至到期日為止的時間間隔。
  應(yīng)收票據(jù)的“到期日”的確定有兩種表示方法，即:
         按月表示和按日表示

（2）到期值：
不帶息應(yīng)收票據(jù)的到期值:
      即票據(jù)的面值。
帶息應(yīng)收票據(jù)的到期值:
       應(yīng)該是面值加上利息。
帶息票據(jù)到期價值=面值+利息
帶息票據(jù)利息=面值×利率×票據(jù)期限

應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)   
    指票據(jù)持有人因急需資金、將未到期的票據(jù)背書后轉(zhuǎn)讓給銀行，銀行受理后，從票面金額中扣除按銀行的貼現(xiàn)率計算確定的貼現(xiàn)息后，將余額付給貼現(xiàn)企業(yè)的一種企業(yè)的融資活動。

（1）貼現(xiàn)利息
    在貼現(xiàn)活動中，企業(yè)付給銀行的利息稱為貼現(xiàn)利息。
計算公式:
貼現(xiàn)利息=票據(jù)到期值×利率×貼現(xiàn)期
（2）貼現(xiàn)利率
 銀行計算貼現(xiàn)利息的利率稱為貼現(xiàn)利率。
（3）貼現(xiàn)所得
    企業(yè)從銀行獲得的票據(jù)到期值扣除貼現(xiàn)利息后的余額稱為貼現(xiàn)所得。

因公司急需資金，于2005年11月13日將2005年10月13日收到的為期三個月、面值為10000元的商業(yè)承兌匯票的不帶息票據(jù)到銀行申請貼現(xiàn)，年貼現(xiàn)率為6%。
貼現(xiàn)期=3-1=2月貼現(xiàn)利息=10000*0.5%*2=100貼現(xiàn)所得=10000-100=9900借：銀行存款9900      財務(wù)費用100    貸：應(yīng)收票據(jù)10000

其他匯票業(yè)務(wù)的核算
    如果企業(yè)將持有的應(yīng)收票據(jù)背書轉(zhuǎn)讓用于采購物資時，按應(yīng)記入取得物資成本的價值，借記“物資采購”、“原材料”賬戶等，按應(yīng)收票據(jù)的賬面余額貸記“應(yīng)收票據(jù)”賬戶，如需要支付有關(guān)稅費時，借或貸記“銀行存款”。
   帶息票據(jù)，應(yīng)于期末時，按應(yīng)收票據(jù)的票面價值和確定的利率計算利息，并將計算的利息增加應(yīng)收票據(jù)的賬面余額。
   對收到用應(yīng)收票據(jù)抵付債務(wù)時，借記“應(yīng)收票據(jù)”、貸記“應(yīng)收賬款”賬戶。
3.2.3壞賬準備的核算
確認壞賬損失應(yīng)符合下列條件：
（1）因債務(wù)人破產(chǎn)或債務(wù)人單位撤消，依照民事訴訟法進行清償后，確實無法追回的款項。
（2）因債務(wù)人死亡，既無遺產(chǎn)可供清償，又無義務(wù)承擔人，確實無法追回的應(yīng)收款項。
（3）因債務(wù)逾期未履行償債義務(wù)超過3年，經(jīng)查確實無法償還的應(yīng)收款項。
    企業(yè)對于上述確認無法收回的應(yīng)收款項，經(jīng)批準后作為壞賬損失處理。

壞賬準備金的計提范圍
（1）預(yù)計各項應(yīng)收款項：包括應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款可能發(fā)生的壞賬，對于沒有把握能夠收回的，應(yīng)當計提壞賬準備。
（2）企業(yè)持有的未到期應(yīng)收票據(jù)，如有確鑿證據(jù)證明不能夠收回或收回的可能性不大時，應(yīng)將其賬面余額轉(zhuǎn)入應(yīng)收款項，并計提相應(yīng)的壞賬準備。
（3）企業(yè)的預(yù)付賬款：如有確鑿證據(jù)表明不符合預(yù)付賬款性質(zhì)或者因供貨單位破產(chǎn)、撤消等原因已無望再收到所購貨物的，應(yīng)將原計入預(yù)付賬款的金額轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款，并計提相應(yīng)的壞賬準備。

備抵法核算
企業(yè)當期按應(yīng)收款項計算應(yīng)提壞賬準備金額大于本科目的貸方余額，應(yīng)按其差額提取壞賬準備；如果當期按應(yīng)收款項計算應(yīng)提壞賬準備金額小于本科目的貸方余額，應(yīng)按其差額沖減已計提的壞賬準備。

壞賬準備的計提方法
（1）銷貨百分比法
（2）應(yīng)收賬款余額百分比法
（3）賬齡分析法

賬齡分析法
企業(yè)計提壞賬準備的方法應(yīng)采用賬齡分析法。如果某項應(yīng)收款項的可收回性與其他各項應(yīng)收款項存在明顯的差別(例如，債務(wù)單位所處的特定地區(qū)等或已取得一定的證據(jù)表明其收回的可能性大大降低)，導(dǎo)致該項應(yīng)收款項如果按照與其他應(yīng)收款項同樣的方法計提壞賬準備，將無法真實地反映其可收回金額的，可對該項應(yīng)收款項采用個別認定法計提壞賬準備，具體比例須根據(jù)其實際狀況而確定。
先發(fā)生先收回的原則
采用賬齡分析法計提壞賬準備時，收到債務(wù)單位當期償還的部分債務(wù)后，剩余的應(yīng)收款項，不應(yīng)改變其賬齡，仍應(yīng)按原賬齡加上本期應(yīng)增加的賬齡確定；在同一賬戶存在多筆應(yīng)收款項、且各筆應(yīng)收款項賬齡不同的情況下，收到債務(wù)單位當期償還的部分債務(wù)，應(yīng)當逐筆認定收到的是哪一筆應(yīng)收款項；如果確實無法認定的，按照先發(fā)生先收回的原則確定，剩余應(yīng)收款項的賬齡按上述同一原則確定。
計提比例（中國鐵建）
企業(yè)應(yīng)采用賬齡分析法計提壞賬準備，并按以下比例計提：
 賬   齡                計提比例
一年以內(nèi)                   5‰
一至兩年                   5%
兩至三年                  10%
三至四年                  20%
四至五年                  30%
五年以上                  80%
案例
中鐵22局某公司2004年年初 “壞賬準備”科目的貸方余額為40,000元。2004年進行了單位重組，年末應(yīng)收賬款余額的詳細資料（為簡化假定無其他應(yīng)收款）如下表所示：

2004年末應(yīng)提取的壞賬準備＝2,000,000×0.5%＋1,000,000×5%＋3,000,000×20%＋1,000,000×80%－40,000＝1,420,000（元）
編制會計分錄如下：
借：管理費用—計提的壞賬準備1,420,000
           貸：壞賬準備            1,420,000                                      
3.2.4流動負債的核算
短期借款的核算
短期借款是指企業(yè)從銀行或其他金融機構(gòu)借入的期限在一年以內(nèi)（含一年）的各種款項。主要有季節(jié)性儲備借款小型借款等。應(yīng)設(shè)置“短期借款”賬戶，貸方登記取得短期借款的數(shù)額，借方登記歸還短期借款的數(shù)額；余額在貸方，表示尚未歸還的短期借款數(shù)額。

例：根據(jù)借款合同，企業(yè)于2003年6月1日從商業(yè)銀行取得臨時借款100000元存入銀行，月利率為5‰，為期為3個月，定于2003年8月31日一次性還本付息。
 ⑴2003年6月1日借入時：
借：銀行存款   100000
   貸：短期借款—商業(yè)銀行 100000

⑵6月30日、7月31日計提短期借款利息時：
借：財務(wù)費用   500
   貸：預(yù)提費用 500
⑶2003年8月31日，還本付息時：
借：短期借款—商業(yè)銀行   100000
    預(yù)提費用               1000
    財務(wù)費用                500
              貸：銀行存款 101500

應(yīng)付賬款的核算
應(yīng)付賬款是指企業(yè)因購買材料、商品和接受勞務(wù)供應(yīng)等而應(yīng)付給供應(yīng)單位的款項，以及因分工程應(yīng)付給分單位的工程價款。
 ⑴入賬時間的確認
   ①  貨物和發(fā)票賬單同時到達的，應(yīng)在貨物驗收入庫后,才按發(fā)票賬單登記入賬
②貨物和發(fā)票不能同時到達的，月末進行估計入賬⑵入賬金額的確認
    一般按應(yīng)付金額入賬；如有折扣，按折扣入賬；如果帶有現(xiàn)金折扣的，可采用總價法或凈值法核算。

例：企業(yè)向宏達公司購入鋼材一批，買價500000元，運雜費6000元，貨款尚示支付。一周后，材料運到企業(yè)并驗收入庫，計劃成本520000元；企業(yè)在次日支付貨款。
⑴采購鋼材時：
借：物資采購         506000
 貸：應(yīng)付賬款—應(yīng)付購貨款（宏達公司）                                                                                   
                          506000

 ⑵材料驗收入庫時：
借：原材料      520000
    貸：物資采購        520000
⑶支付剩余款項時：
借：應(yīng)付賬款—應(yīng)付購貨款（宏達公司）                                        
                   506000
     貸：銀行存款          506000

應(yīng)付票據(jù)的核算
   應(yīng)付票據(jù)是指由出票人簽發(fā)，由承兌人允諾在指定日期支付一定數(shù)額的款項給持票人的書面憑證。
應(yīng)設(shè)置“應(yīng)付票據(jù)”賬戶，貸方登記開出承兌的商業(yè)匯票的面值，借方登記到期銀行支付的商業(yè)匯票的數(shù)額。余額在貸方，表示企業(yè)未到期的商業(yè)匯票數(shù)額。

賬務(wù)處理：
企業(yè)應(yīng)在票據(jù)的期限內(nèi)每期根據(jù)票面價值和票據(jù)上規(guī)定的利率計算出每期的利息。
例：某施工企業(yè)1997年11月1日購入價值為30000元的材料，同時出具一張期限為三個月的帶息票據(jù)，年利率為10%，企業(yè)應(yīng)作如下會計處理：

a.1997年11月1日購入材料時：
借：物資采購——主要材料30000
　    貸：應(yīng)付票據(jù)          30000
b.1997年12月31日，計算兩個月的應(yīng)付利息500元。  （30000×10%÷12×2）
借：財務(wù)費用               500
　  貸：應(yīng)付票據(jù)                 500
c.1998年2月1日到期付款時：
借：應(yīng)付票據(jù)            30500
借：財務(wù)費用              250
　   貸：銀行存款           30750

逾期應(yīng)付票據(jù)的處理
A．若開出的是商業(yè)承兌匯票，而又在票據(jù)到期并未簽發(fā)新的票據(jù)時。
借：應(yīng)付票據(jù)
 　貸：應(yīng)付賬款
待雙方重新簽發(fā)新的票據(jù)清償原應(yīng)付票據(jù)時：
借：應(yīng)付賬款
 　貸：應(yīng)付票據(jù)
B．若開出的是銀行承兌匯票，對未支付的匯票金額轉(zhuǎn)作逾期貸款處理。
借：應(yīng)付票據(jù)
     貸：短期借款

預(yù)收賬款的核算
預(yù)收賬款是指企業(yè)按照工程合同規(guī)定向發(fā)包單位預(yù)收的工程款和備料款，以及按購銷合同規(guī)定向購貨單位，接受勞務(wù)單位預(yù)收的銷貨款。為了核算和監(jiān)督預(yù)收賬款的收取和結(jié)算情況，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“預(yù)收賬款”賬戶。

例：某施工企業(yè)按本月實際工作進度，月中向發(fā)包單位預(yù)收工程款50000元，款項已存入銀行。
借：銀行存款 50000元
        貸：預(yù)收賬款—預(yù)收工程款    50000元
例：承上例，月末根據(jù)提出的“工程價款結(jié)算賬單”結(jié)算應(yīng)收工程款130000元，其中應(yīng)扣還預(yù)收工程款50000元。
借：應(yīng)收賬款            80000元
    預(yù)收賬款            50000元
    貸：工程結(jié)算               130000元

其他應(yīng)付款的核算
其他應(yīng)付款是指企業(yè)除了應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、預(yù)收賬款、應(yīng)付工資、應(yīng)付利潤、內(nèi)部往來和其他應(yīng)交款以外的其他各種應(yīng)付、暫收單位和個人的款項。設(shè)置“其他應(yīng)付款”賬戶， 貸方登記各項應(yīng)付與暫收款項，借方登記支付的各項應(yīng)付及暫收款項；期末貸方余款反映尚未支付的各項應(yīng)付及暫收款項。

主要內(nèi)容
（1）應(yīng)付經(jīng)營租入固定資產(chǎn)和包裝物租金；
（2）職工未按期領(lǐng)取的工資；
（3）存入保險金；
（4）應(yīng)付暫收所屬單位、個人的款項；
（5）其他應(yīng)付、暫收款項（如統(tǒng)籌退休金、工會經(jīng)費等）

賬務(wù)處理
（1）應(yīng)付租入固定資產(chǎn)租金：
借：工程施工——間接費
      貸：其他應(yīng)付款——租入固定資產(chǎn)租金
（2）支付租金時：
借：其他應(yīng)付款
       貸：銀行存款
（3）某單位交來存入保證金：
借：銀行存款
      貸：其他應(yīng)付款——存入保證金

應(yīng)付工資的核算
應(yīng)付工資是指企業(yè)使用職工的知識、技能、時間和精力而給予職工的一種補償，是企業(yè)應(yīng)付給職工個人的勞動報酬。
工資總額的組成：
（1）計時工資 （2）計件工資
（3）獎金     （4）津貼和補貼
（5）加班加點工資
（6）特殊情況下支付的工資

工資核算的原始憑證
（1）考勤記錄是用來考核職工出勤和缺勤情況的原始記錄。
（2）工程任務(wù)單是安排工人班組執(zhí)行施工任務(wù)的通知單，是統(tǒng)計工作量和工時，計算計件工資和計算工程成本的依據(jù)。
（3）工資卡是反映職工就職、離職、調(diào)動、工資級別調(diào)整和工資津貼變動等情況的卡片，是計算職工標準工資的原始憑證。

（4）扣款通知單是財會部門據(jù)以從應(yīng)付職工工資代扣各種款項，計算職工實發(fā)工資的依據(jù)。
（5）工資單（也稱工資結(jié)算單） 按班組和職能部門編制，它是工資結(jié)算的憑證，又是支付工資的收據(jù)。
（6）工資結(jié)算匯總表用以匯總反映整個企業(yè)各單位、部門的應(yīng)付工資。根據(jù)工資結(jié)算匯總表，填制工資支取憑證，到銀行提取現(xiàn)金，發(fā)放工資。

 

應(yīng)付工資的計算
 ①計時工資的計算
計時工資的計算方法有月薪制和日薪制兩種。我國一般采用月薪制。月薪制指職工只要在月份內(nèi)出全勤，則不論大小月，都應(yīng)得到固定的月標準工資。
應(yīng)付計時工資=月標準工資-缺勤天數(shù)×日工資
日工資的計算方法有兩種：
A、 每月按平均法定工作天數(shù)20.92天計算。
日工資=月標準工資÷20.92
20.92天是按全年365天減去104個公休假日和10個法定假日，再除以12個月計算求得。

B、每月按平均日歷天數(shù)30天計算。
日工資=月標準工資÷30
②計件工資的計算
 計件工資是根據(jù)職工當月實際完成的工程量和規(guī)定的計件單位計算的工資。
 ③獎金、工資性津貼、補貼的計算
各項工資性獎金，應(yīng)根據(jù)各施工生產(chǎn)單位和職能部門的評定和分配結(jié)果進行計算。各項工資性津貼和補貼，不論是實行計時工資或是計件工資，均應(yīng)按照國家和地區(qū)的有關(guān)規(guī)定計算。

 ④傷、病假工資和其他工資的計算
職工傷、病假工資，應(yīng)根據(jù)國家勞動保險條例規(guī)定的因工負傷、非因工負傷、病假單有關(guān)規(guī)定計算。其他如執(zhí)行國家或社會義務(wù)、學(xué)習(xí)期間、產(chǎn)假期間等工資，都應(yīng)按計時工資計算。
實發(fā)工資=應(yīng)付工資-代扣款項

工資分配按應(yīng)付工資總額分配
①工資分配依據(jù)
A、工資結(jié)算匯總表 B、耗用工日統(tǒng)計表
②具體分配
 A、直接從事建筑安裝工程施工人員工資記入“工程施工”賬戶；
 B、企業(yè)所屬獨立核算的附屬工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)人員工資記入“生產(chǎn)成本”賬戶；

C、施工機械作業(yè)人員的工資記入“機械作業(yè)”賬戶；
D、輔助生產(chǎn)人員工資記入“輔助生產(chǎn)”賬戶；
E、物資采購、供應(yīng)、保管人員工資記入“物資采購---采購保管費”賬戶；
F、企業(yè)所屬的直接組織生產(chǎn)活動的施工管理人員工資記入“工程施工——間接費用”或者“制造費用”賬戶；
G、醫(yī)務(wù)福利人員工資記入“應(yīng)付福利費”賬戶。

例：根據(jù)本月工資結(jié)算表編制的“工資結(jié)算匯總表”見表2，有關(guān)工資結(jié)算的會計處理如下：
（1）根據(jù)“工資結(jié)算匯總表”的實發(fā)金額，開出現(xiàn)金支票提取現(xiàn)金備發(fā)工資：
借：現(xiàn)金                 89900
        貸：銀行存款           89900

（2）以現(xiàn)金支付職工工資：
借：應(yīng)付工資             89900
        貸：現(xiàn)金                  89900
（3）將代扣房費予以轉(zhuǎn)賬
借：應(yīng)付工資                   1500
        貸：其他應(yīng)付款—代扣房租    1500
（4）若工資員交回在規(guī)定期限內(nèi)未領(lǐng)取的工資1200元：
借：現(xiàn)金                        1200
     貸：其他應(yīng)付款—應(yīng)付工資（X X） 1200

（5）月末分配工資費用：
借：    工程施工         47450
        工業(yè)生產(chǎn)         19500
        機械作業(yè)          4000
        輔助生產(chǎn)          8300
        物資采購          2800
        管理費用          7700
        應(yīng)付福利費        1650
    貸：應(yīng)付工資               91400

應(yīng)付福利費的核算
應(yīng)付福利費是指按工資總額的一定比例從成本費用中計算提取，用于職工福利支出的一種款項。職工福利費=工資總額×14%
職工福利費核算內(nèi)容 （1）職工醫(yī)藥衛(wèi)生費支出； （2）職工浴室、理發(fā)室、幼兒園、托兒所福利人員和醫(yī)務(wù)人員的工資、獎金等支出； （3）職工生活困難補助費支出； （4）按照國家規(guī)定由職工福利費列支的其他支出。
與工資分配的賬務(wù)處理基本相同。只是醫(yī)務(wù)人員、福利人員提取的福利費不要沖減“應(yīng)付福利費”，在管理費用中開支。

職工工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費的核算
職工工會經(jīng)費指企業(yè)按工資總額的一定比例提取的用于職工工會開支的費用。提取比例按工資總額2%計提。
職工教育經(jīng)費指企業(yè)按照工資總額的一定比例提取的用于在職職工教育學(xué)習(xí)開支的費用。提取比例按工資總額的1.5%計提。
例：工資總額為91400元，按國家規(guī)定分別以2%、1.5%的比例計提職工工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費。
借：管理費用   3199
   貸：其他應(yīng)付款—應(yīng)付工會經(jīng)費  1828
             —應(yīng)付職工教育經(jīng)費  1371

預(yù)提費用的核算
預(yù)提費用是指企業(yè)按照規(guī)定從成本費用中預(yù)先提取但尚未支付的各項費用。主要內(nèi)容 （1）預(yù)提收尾工程費用； （2）預(yù)提固定資產(chǎn)大修理費用;（3）預(yù)提借款利息支出。
為了核算會監(jiān)督各種費用的計提、支付情況，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“預(yù)提費用”賬戶。貸方登記企業(yè)預(yù)提的各項費用；借方登記實際支出的各項費用。期末貸方余額反映企業(yè)已預(yù)提但尚未支付的各項費用；期末借方余額，則反映企業(yè)實際支出的費用大于預(yù)提數(shù)的差額（視同待攤費用）。

例：某施工企業(yè)承包的東電廠一車間工程基本完工，已具備使用條件，但因某項設(shè)備尚未買到，影響收尾工程的進行。經(jīng)建設(shè)單位同意，根據(jù)有關(guān)規(guī)定按收尾工程的預(yù)算成本50000元，預(yù)提計入工程成本。
借：工程施工—東電廠一車間  50000
  貸：預(yù)提費用—預(yù)提東電廠一車間收尾工程費用    50000

承上例，上述收尾工程所需的設(shè)備到貨，繼續(xù)施工，發(fā)  生人工費12000元，材料30000元，材料成本差異1000元，機械使用費7000元。
借：預(yù)提費用—東電廠—車間收尾工程費用      50000
  貸：應(yīng)付工資                12000
  貸：原材料                  30000
  貸：材料成本差異             1000
  貸：機械作業(yè)                 7000

或有負債的核算
或有負債是指過去的交易或事項形成的潛在義務(wù)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實；或過去的交易或       事項形成的現(xiàn)時義務(wù)，履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠地計量。
主要內(nèi)容（1）商品承兌匯票貼現(xiàn)（到期不能兌現(xiàn)，形成或有負債）； （2）未決訴訟（3）未決仲裁（4）債務(wù)擔保

例：在應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)帶追索權(quán)的前提下，企業(yè)將A公司承兌的商業(yè)匯票向銀行申請貼現(xiàn)，貼現(xiàn)期75天，該匯票到期值為12000元。6月底，企業(yè)得知A公司財務(wù)困難，估計無法償付即將到期的票款。
借：應(yīng)收賬款—A公司       120000
        貸：預(yù)計負債              120000
若到期，A公司無法付款，企業(yè)將票款支付給貼現(xiàn)銀行時：
借：預(yù)計負債             120000
        貸：銀行存款             120000
3.2.5內(nèi)部往來的核算
內(nèi)部往來款項是指施工企業(yè)與所屬內(nèi)部獨立核算單位之間或各內(nèi)部獨立核算單位之間，由于工程價款結(jié)算，產(chǎn)品、作業(yè)和材料銷售，提供勞務(wù)等業(yè)務(wù)所發(fā)生的各種應(yīng)收、暫付和應(yīng)付、暫收款項。

為了確保各往來單位之間往來款項的記錄相一致，施工企業(yè)應(yīng)使用“內(nèi)部往來記賬通知單”（格式、內(nèi)容由企業(yè)自行規(guī)定），由經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生單位填制，送交對方及時記賬，并由對方核對后，及時將副聯(lián)退回。

每月終了，由規(guī)定的一方根據(jù)明細賬記錄抄列內(nèi)部往來清單，送交對方核對賬目；對方應(yīng)及時核對并將一份清單簽回發(fā)出單位。如有未達賬項或由于差錯等原因不能核對相符的，應(yīng)在簽回的清單上詳細注明。發(fā)出單位對于對方指出的差錯項目應(yīng)及時查明并作調(diào)整分錄。

為了總括地核算和監(jiān)督內(nèi)部往來款項的結(jié)算情況，施工企業(yè)應(yīng)設(shè)置“內(nèi)部往來”科目。它屬于資產(chǎn)類科目。其借方登記企業(yè)與所屬內(nèi)部獨立核算單位及各內(nèi)部獨立核算單位之間發(fā)生的各種應(yīng)收、暫付和轉(zhuǎn)銷的應(yīng)付、暫收款項；貸方登記企業(yè)與所屬內(nèi)部獨立核算單位及各內(nèi)部獨立核算單位之間發(fā)生的各種應(yīng)付、暫收和轉(zhuǎn)銷的應(yīng)收、暫付款項。

本科目的期末余額應(yīng)與所屬內(nèi)部獨立核算單位各明細科目的借方余額合計與貸方余額合計的差額相等。各明細科目的期末借方余額合計反映應(yīng)收內(nèi)部單位的款項，貸方余額合計反映應(yīng)付內(nèi)部單位的款項。本科目應(yīng)按各內(nèi)部單位的戶名設(shè)置明細賬，進行明細分類核算。企業(yè)與所屬單位之間、所屬單位與所屬單位之間，對本科目的記錄應(yīng)相互一致。

企業(yè)與內(nèi)部獨立核算單位之間有關(guān)生產(chǎn)周轉(zhuǎn)資金的下?lián)堋⑸辖?，?yīng)在“撥付所屬資金”和“上級撥入資金”科目核算，不在本科目核算；企業(yè)撥給非獨立核算的內(nèi)部單位的周轉(zhuǎn)金，應(yīng)在“備用金”科目核算，不在本科目核算。

公司與所屬內(nèi)部獨立核算單位之間往來款項
例 公司委托內(nèi)部獨立核算的運輸隊為公司運輸取暖用煤，發(fā)生運輸作業(yè)費5000 元。運輸隊應(yīng)填制“內(nèi)部往來記賬通知單”一式兩聯(lián)，一聯(lián)自留，一聯(lián)連同所附單證交給公司。
公司作會計分錄如下：
借：管理費用  5000
  貸：內(nèi)部往來———運輸隊  5000
運輸隊作會計分錄如下：
借：內(nèi)部往來———公司 5000
   貸：其他業(yè)務(wù)收入         5000

內(nèi)部獨立核算單位之間往來款項的核算
1．通過公司集中結(jié)算
各內(nèi)部獨立核算單位之間的經(jīng)濟往來，都視為各單位與公司之間的經(jīng)濟往來，隨時通過公司辦理轉(zhuǎn)賬，各內(nèi)部獨立核算單位之間不發(fā)生直接結(jié)算關(guān)系。

例 企業(yè)內(nèi)部獨立核算的材料供應(yīng)站將木材一批銷售給四工區(qū)，價款為80000 元，通過公司集中結(jié)算。材料供應(yīng)站應(yīng)填制“內(nèi)部往來記賬通知單”一式三聯(lián)，一聯(lián)自留，其余兩聯(lián)連同所附單證送交公司財會部門；公司留下一聯(lián)，另一聯(lián)連同單證交給四公司。
材料供應(yīng)站作會計分錄如下：
借：內(nèi)部往來—公司80000
    貸：其他業(yè)務(wù)收入       80000

公司作會計分錄如下：
借：內(nèi)部往來—四工區(qū)80000
   貸：內(nèi)部往來—材料供應(yīng)站80000
四工區(qū)作會計分錄如下：
借：物資采購80000
   貸：內(nèi)部往來—公司80000

2．平時由各內(nèi)部獨立核算單位直接結(jié)算，月末由公司組織集中對賬并進行結(jié)賬。
例 企業(yè)內(nèi)部獨立核算的機械站出租給二工區(qū)挖土機一臺，應(yīng)收臺班費6000元，由雙方直接辦理結(jié)算，月終由公司組織集中對賬，進行結(jié)賬。機械站應(yīng)填制“內(nèi)部往來記賬通知單”一式兩聯(lián)，一聯(lián)自留，一聯(lián)連同所附單證送交二工區(qū)。

機械站作會計分錄如下：
借：內(nèi)部往來—二工區(qū) 8000
    貸：其他業(yè)務(wù)收入   8000
二工區(qū)作會計分錄如下：
借：工程施工 8000
   貸：內(nèi)部往來—機械站  8000

例 承上例，假設(shè)月末機械站的“內(nèi)部往來—二工區(qū)”明細科目的借方余額和二工區(qū)的“內(nèi)部往來—機械站”明細科目的貸方余額經(jīng)公司集中對賬后核對相符，均為30000元。
機械站作會計分錄如下：
借：內(nèi)部往來—公司 30000
   貸：內(nèi)部往來—二工區(qū) 30000

二工區(qū)作會計分錄如下：
借：內(nèi)部往來—機械站 30000
    貸：內(nèi)部往來—公司    30000
公司作會計分錄如下：
借：內(nèi)部往來—二工區(qū) 30000
   貸：內(nèi)部往來—機械站  30000
3.2.6長期借款的核算
長期借款是指企業(yè)向銀行或其他金融機借入的期限在一年以上（不含一年）的項借款。
主要包括：
（1）基本建設(shè)投資借款；
（2）技措借款；
（3）流動資金借款。

長期借款的主要作用
1、可以彌補企業(yè)流動資金的不足，在一定程度上，還起著施工企業(yè)正常施工生產(chǎn)經(jīng)營所需墊底資金的作用。
2、可以購建企業(yè)擴大再生產(chǎn)所需固定資產(chǎn)。
3、可以為投資人帶來獲利的機會。

長期借款費用的處理方法
（1）用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營正常周轉(zhuǎn)而借入的長期借款所發(fā)生的借款費用，直接計入當期的財務(wù)費用。
（2）籌建期間發(fā)生的長期借款費用（購建固定資產(chǎn)所借款項除外）計入長期待攤費用。
（3）在清算期間所發(fā)生的長期借款費用，計入清算損益。
（4）為購建固定資產(chǎn)而發(fā)生的長期借款費用，在該項固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前，按規(guī)定予以資本化，計入所建造的固定資產(chǎn)價值；在固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)后，直接計入當期的財務(wù)費用。
資本化的開始、暫停與停止
（1）資本化開始的條件
以下三個條件同時具備時，企業(yè)為購建固定資產(chǎn)的專門借款發(fā)生的借款費用（利息、輔助費用等）應(yīng)當開始資本化：
①資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；
②借款費用已經(jīng)發(fā)生；
③為使資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)必要的購建活動已經(jīng)開始。
資產(chǎn)支出只包括為購建固定資產(chǎn)而以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)或者承擔帶息債務(wù)形式發(fā)生的支出。

（2）資本化的暫停
    固定資產(chǎn)購建發(fā)生非正常中斷，并且中斷時間超過3個月（含3個月），應(yīng)當暫停借款費用的資本化，其中斷期間所發(fā)生的借款費用，不計入所后建的固定資產(chǎn)成本，將其直接計入當期財務(wù)費用，直至購建重新開始。再將其后至固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的借款費用，計入所購建固定資產(chǎn)的成本。
    如果中斷是使購建固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所必要的程序，則中斷期間所發(fā)生的借款費用仍應(yīng)計入該項固定資產(chǎn)的成本。

（3）資本化的停止
當所購建固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)時，應(yīng)當停止借款費用的資本化；以后發(fā)生的借款費用應(yīng)當直接計入財務(wù)費用。
達到預(yù)定可使用狀態(tài)：是指固定資產(chǎn)已達到購買方或建造方預(yù)定的可使用狀態(tài)。當存在下列情況之一時，可認為所購建的固定資產(chǎn)已達到預(yù)定可使用狀態(tài)：
①資產(chǎn)的實體建造（包括安裝）工作已經(jīng)全部完成或者實質(zhì)上已經(jīng)全部完成；

②已經(jīng)過試生產(chǎn)或試運行，并且其結(jié)果表明資產(chǎn)能夠正常運行或者能穩(wěn)定地生產(chǎn)出合格產(chǎn)品時，或者試運行結(jié)果表明能夠正常運轉(zhuǎn)或營業(yè)時；
 ③該項建造地固定資產(chǎn)上的支出金額很少或者幾乎不再發(fā)生；
④所購建的固定資產(chǎn)已經(jīng)達到設(shè)計或者合同要求，或與設(shè)計或合同要求相符或基本相符，即使有個別地方與設(shè)計或合同要求不相符，也不足以影響其正常使用。

如果某些建造的固定資產(chǎn)的各部分分別完工（指每一項工程或單位工程），每部分在其他部分繼續(xù)建造過程中可供使用，并且為使該部分達到預(yù)定可使用狀態(tài)所必需的活動實質(zhì)上已經(jīng)完成、則這部分資產(chǎn)所發(fā)生的借款費用不再計入所建造的固定資產(chǎn)成本，直接計入當期財務(wù)費用；如果某些建造的固定資產(chǎn)的各部分分別完工，但必須等到整體完工后才可以使用，則應(yīng)當在該資產(chǎn)整體完工時，其所發(fā)生的借款費用才不再計入所建造的固定資產(chǎn)成本，而直接計入當期財務(wù)費用。
舉例
某公司于2005年1月1日采取出包方式開始建造廠房，到12月31日發(fā)生支出如下表。該公司于2005年1月1日發(fā)行3年期債券，票面價值為1 000萬元，票面利率為5%，每年年末支付利息，到期還本。債券發(fā)行價格為1 100萬元，不考慮發(fā)行費用。另外在2005年4月1日又專門借款500萬元，借款期為4年，年利率為8%。該公司還有流動資金借款500萬元，借款年利率為4%。要求：按年度計算應(yīng)予資本化的利息金額。

建造廠房發(fā)生支出                   單位：萬元
 日期    每期資產(chǎn)支出金額        資產(chǎn)支出累計         1月1日         150                      150   
2月1日         200                      350    
3月1日         130                      480    
4月1日         100                      580   
5月1日         130                      710  
6月1日         160                      870       
 7月1日        120                      990   
8月1日         100                     1090   
9月1日         150                     1240 
10月1日        280                     1520  
11月1日        160                     1680 
12月1日        140                     1820

計算2005年累計支出加權(quán)平均數(shù)
該公司2005年度為建造固定資產(chǎn)共支出1820萬元,而專門借款金額為1500萬元。截止2005年10月，支出總額開始超過專門借款金額，應(yīng)考慮占用的一般借款。

2005年累計支出計算表         單位：萬元
日期  支出金額   資本化期間  累計支出加權(quán)平均數(shù)
   1月  150     360/360         150     
   2月  200     330/360         183.33   
  3月   130     300/360         108.33
  4月   100     270/360          75    
  5月   130     240/360          86.67  
  6月   160     210/360          93.33
  7月   120     180/360          60    
  8月   100     150/360          41.67 
  9月   150     120/360          50  
  10月  280      90/360          70  
  11月  160      60/360          26.67   
 12月   140      30/360          11.67 
 合計  1820                     956.67

計算資本化率
專門借款2005年度實際發(fā)生的利息為：
債券利息為1 100×5%=55（萬元）
債券折價攤銷金額為100/3=33.3（萬元）
專門借款利息為500×8%×9/12=30（萬元）
一般借款利息為320×4%×3/12=3.2（萬元）

借款本金加權(quán)平均數(shù)=
   1 000+500×9/12+320×3/12=1 455（萬元）
資本化率=（55+33.33+30+3.2）455=8.35%
應(yīng)予資本化的利息金額=956.67×8.35%=79.88(萬元)

賬務(wù)處理：
借：在建工程                 798 800
   貸：長期借款                  300 000
        應(yīng)付債券—應(yīng)計利息       550 000
                —債券折價       333 000
        銀行存款                  32 000

長期借款的歸還
1.本金的歸還
（1）到期歸還
（2）分期歸還
2.利息的支付
（1）到期一次付息
（2）在借款期內(nèi)分期付息
3.3存貨的核算
3.3.1存貨入賬價值的確定
3.3.2物資采購的核算
3.3.3原材料的核算
3.3.4委托加工物資的核算
3.3.5周轉(zhuǎn)材料的核算
3.3.6低值易耗品的核算
3.3.7存貨的清查盤點制度
3.3.1存貨入賬價值的確定
存貨應(yīng)當按其實際成本入賬。由于企業(yè)取得存貨的途徑不同，其實際成本構(gòu)成內(nèi)容也不同。
 1、購入存貨的成本
（1）買價，包括：原價和銷貨單位手續(xù)費。
（2）運雜費，包括：運輸費、裝卸費、保險費、稅金等。
（3）采購保管費，企業(yè)的材料物資供應(yīng)部門和倉庫在組織材   料物資采購、供應(yīng)和保管過程中發(fā)生的各種費用。
2、自制存貨的成本
以制造過程中發(fā)生的各項實際支出作為實際成本

3、委托加工完成存貨的成本以實際耗用的原材料或者半成品以及加工費、運輸費、裝卸費和保險費等費用以及按規(guī)定應(yīng)當計入成本的稅金作為實際成本。
4、投資者投入存貨的成本按照投資各方確認的價值作為實際成本。

6、企業(yè)接受的債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)方式取得存貨的成本實際成本=放棄債權(quán)的賬面價值+支付的相關(guān)稅費+支付的補價（或-收到的補價）
 7、非貨幣性交易換入存貨的成本實際成本=換出資產(chǎn)的賬面價值+支付的相關(guān)稅費+支付的補價（或-收到的補價）
8、盤盈存貨的成本按相同或同類存貨的市場價格作為實際成本
3.3.2物資采購的核算

物資采購核算的原始憑證

外購材料物資的核算
（1）發(fā)票賬單與材料物資同時達到
在付款及材料、物資驗收入庫后，根據(jù)發(fā)票賬單等結(jié)算憑證確定的采購實際成本入賬。
（2）發(fā)票賬單已經(jīng)達到企業(yè)、并已經(jīng)付款，但材料、物資尚未到達
依據(jù)企業(yè)的付款或已開出承兌的商業(yè)匯票登記入賬

（3）材料、物資已經(jīng)收到，但發(fā)票賬單尚未達到且未辦理結(jié)算手續(xù)
平時可以暫不做賬務(wù)處理；等到發(fā)票帳單達到，在付款后，根據(jù)發(fā)票賬單等結(jié)算憑證確定的采購實際成本入賬。如果到了月末，仍未收到發(fā)票帳單，對于已驗收入庫的材料、物資先按計劃成本暫估入賬。到了下月初，用紅字作同樣的賬務(wù)處理。予以沖回。

（4）材料物資短缺或毀損的賬務(wù)處理
a 、如屬于正常損耗，則計入材料、物資采購成本；
b、如屬于供方或運輸單位造成，根據(jù)有關(guān)索賠憑據(jù)要求賠款；
c、如屬于意外原因造成和尚待查明原因的途中損耗，先轉(zhuǎn)入“待處理財產(chǎn)損溢”賬戶，查明原因后再作處理。

（5）建設(shè)單位提供材料、物資的核算當作預(yù)收款項核算
借：物資采購
    貸：預(yù)收賬款
月末、對本月驗收入庫的材料物資的采購保管費分配的核算
結(jié)轉(zhuǎn)本月驗收入庫材料物資的實際成本

采購保管費
包括采購、保管人員的工資、職工福利費、辦公費、差旅交通費、折舊費、修理費、低值易耗品攤銷費、物料消耗費、勞動保護費、財產(chǎn)保險費、合同公證簽證費、檢驗實驗費、材料整理及零星運費、材料盤虧及毀損、其他費用。

采購保管費的分配方法
采購保管費的分配方法有兩種方法
A、采購保管費計劃分配率

 

某月（某批）采購材料應(yīng)分配的采購保管費=該月（或該批）采購材料的計劃成本（或買價和運雜費）×采購保管費計劃分配率

B、采購保管費實際分配率

 

某月（某批）采購材料應(yīng)分配的采購保管費= 該月（或該批）采購材料的計劃成本（或買價和運雜費）×采購保管費實際分配率

“材料成本差異”賬戶

 

 

 

注：發(fā)出材料應(yīng)分攤的成本差異，從“材料成本差異”賬戶的貸方轉(zhuǎn)到各有關(guān)成本、費用賬戶中時，超支差用藍字結(jié)轉(zhuǎn)，節(jié)約差用紅字結(jié)轉(zhuǎn)。

材料成本差異的分配方法

 

本月發(fā)出材料應(yīng)負擔的成本差異=本月領(lǐng)用材料計劃成本×本月材料成本差異率
3.3.3原材料的核算
原材料包括：
1、主要材料：用于工程或產(chǎn)品并構(gòu)成工程或產(chǎn)品實體的各種材料。
2、結(jié)構(gòu)件：指經(jīng)過吊裝、拼砌和安裝而構(gòu)成房屋建筑物實體的各種金屬、鋼筋混凝土、混凝土和木制結(jié)構(gòu)件。

3、機械配件：指施工機械、生產(chǎn)設(shè)備、運輸設(shè)備等各種機械設(shè)備替換、維修使用的各種零件和配件，以及為機械設(shè)備準備的備品備件等。
4、其他材料：指不構(gòu)成工程或產(chǎn)品實體，但有助于工程或產(chǎn)品形成，或便于施工、生產(chǎn)進行的各種材料。

 

原材料收發(fā)的原始憑證

 

實際成本計價的核算
從原材料收入、發(fā)出的憑證到原材料的明細賬、總分類賬全部按實際成本計價。對原材料收入、發(fā)出的成本結(jié)轉(zhuǎn)的核算可分為：日常分項成本結(jié)轉(zhuǎn)和月末集中成本結(jié)轉(zhuǎn)。

（一）原材料收入的核算
1、月末集中結(jié)轉(zhuǎn)實際成本的核算（實物入庫與成本結(jié)轉(zhuǎn)分步進行）
方法：企業(yè)對驗收入庫材料物資實際成本的結(jié)轉(zhuǎn)，在月末根據(jù)收料憑證所反映的實際成本編制收入材料匯總表。
優(yōu)點： （1）平時工作比較簡單；（2）通過收入材料匯總表可以全面了解本月收料情況。

缺點：（1）平時在會計賬簿上實物與其成本暫時不能同步反映；（2）賬實不能做到隨時核對。
適用范圍：企業(yè)材料物資采購量較大，尤其是采用實際采購保管費分配率方法的企業(yè)。
注意：企業(yè)必須加強對收入材料物資的實物管理和原始憑證的管理。

2、日常分項結(jié)轉(zhuǎn)成本的核算方法：企業(yè)日常在對材料物資進行驗收入庫的同時，便及時辦理其成本結(jié)轉(zhuǎn)。
優(yōu)點：（1）平時在會計賬簿上實物與其成本能同步反映；（2）減少了月末工作量：（3）賬實能做到隨時核對。
缺點：平時工作煩瑣；
適用范圍：企業(yè)材料物資采購量不大，尤其是采用計劃采購保管費分配率分配采購保管費的企業(yè)。

(二)原材料發(fā)出的核算
1、原材料發(fā)出的計價方法
（1）先進先出法
先進先出法：先入庫的材料先發(fā)出，按先入庫的材料所確定的實際單位成本計算先發(fā)出材料實際成本的一種方法。
例：某公司2003年5月份A材料的入庫、發(fā)出和結(jié)存的有關(guān)資料見表：

 

優(yōu)點：可以均衡日常核算工作；期末材料、物資成本比較接近市場價值。
缺點：在收發(fā)材料業(yè)務(wù)頻繁情況下計算工作量繁重。
適用范圍：收發(fā)材料業(yè)務(wù)不太頻繁的企業(yè)。

（2）后進先出法
后進先出法：最后入庫的材料最先發(fā)出，按最后入庫的材料所確定的實際單位成本計算先發(fā)出材料實際成本的一種方法。
以上例題為例說明后進先進法的計算；

優(yōu)點：可以均衡日常核算工作；符合會計的謹慎性原則。
缺點：在收發(fā)材料業(yè)務(wù)頻繁情況下計算工作量繁重。
適用范圍：收發(fā)材料業(yè)務(wù)不太頻繁的企業(yè)。

（3）加權(quán)平均法
加權(quán)平均法：指在期末根據(jù)本期收入數(shù)量和期初結(jié)存數(shù)量與本期入庫材料成本和期初結(jié)存材料成本計算加權(quán)平均單位成本，作為本期發(fā)出材料的實際單位成本的一種計算方法。
加權(quán)平均單位成本=（期初結(jié)存材料實際成本+本期入庫材料成本）/（期初結(jié)存材料數(shù)量+本月入庫材料數(shù)量）
本期發(fā)出材料的實際成本=本期發(fā)出材料數(shù)量×材料加權(quán)平均單位成本

以上表為例：
加權(quán)平均單位成本=（4000+18200）/（2000+8000）=2.22
本期發(fā)出材料的實際成本=9000×2.22=19980
期末原材料成本=1000×2.22=2220
優(yōu)點：平時核算工作比較簡單，在材料市場價格漲跌波動的情況下，可以均衡材料成本。
缺點：月末材料成本計算工作量繁重，影響成本核算的及時性；不利于管理。
適用范圍：收發(fā)材料業(yè)務(wù)比較頻繁的企業(yè)。

（4）移動加權(quán)平均法
移動加權(quán)平均法：指每入庫一批材料，重新計算一次平均單位成本并以該平均單位成本作為本次發(fā)出材料的實際單位成本計算其實際成本的一種方法。
移動加權(quán)平均成本=（原結(jié)存材料的成本+本批收入材料的實際成本）/（原結(jié)存材料的數(shù)量+本批收入材料的數(shù)量）
本次發(fā)出材料的實際成本=本次發(fā)出材料數(shù)量×材料移動加權(quán)平均成本

以上表為例：
5月7日購入材料時：
移動加權(quán)平均成本=（4000+11000）/（2000+5000）=2.14
5月12日發(fā)出材料時：
發(fā)出材料的實際成本=4000×2.14=8580
結(jié)存材料成本：
15000-8580=6420

5月15日購入材料時：
移動加權(quán)平均成本=（6420+7200）/（3000+3000）=2.27
5月20日發(fā)出材料時：
發(fā)出材料的實際成本=2000×2.27=4540
結(jié)存材料成本：      13440-4540=9080
優(yōu)點：可以均衡日常核算工作；能及時反映原材料實際成本。
缺點：在收發(fā)材料業(yè)務(wù)頻繁情況下計算工作量繁重。
適用范圍：收發(fā)材料業(yè)務(wù)不太頻繁的企業(yè)。

（5）個別計價法
個別計價法：指以某批材料收入時所確定的實際單位成本作為該批材料發(fā)出時的實際單位成本的一種方法。
注意：需要將倉庫中的每批材料分別堆放、各批材料要有記號，標明其實際單位成本，以便確定發(fā)出該批材料發(fā)出的實際單位成本。
優(yōu)點：反映的材料成本最為準確；可以均衡日常核算工作；能及時反映原材料實際成本。
缺點：在收發(fā)材料業(yè)務(wù)頻繁情況下核算工作量繁重。
適用范圍：企業(yè)規(guī)模不大或材料收發(fā)業(yè)務(wù)不多的企業(yè)。

2、原材料發(fā)出的核算
根據(jù)受益對象計入相關(guān)的成本費用中
（1）日常分項成本結(jié)轉(zhuǎn)的核算
平時根據(jù)發(fā)生的每項領(lǐng)料業(yè)務(wù)的憑證進行賬務(wù)處理。
優(yōu)點：能及時核算和監(jiān)督材料耗用，
缺點：日常核算較繁瑣。

（2）月末集中成本結(jié)轉(zhuǎn)的核算
平時對發(fā)生的領(lǐng)料業(yè)務(wù)不作賬務(wù)處理，等到月末將發(fā)生的各種發(fā)料憑證進行全部匯總編制發(fā)出材料匯總表，然后根據(jù)發(fā)出材料匯總表進行發(fā)出材料成本核算。
優(yōu)點：可以簡化平時核算工作，通過發(fā)出材料匯總表全面了解本月材料的用途和規(guī)模。
缺點：月末核算工作量大。
例：某企業(yè)10月份各有關(guān)部門領(lǐng)用材料見下表。

根據(jù)上表，作發(fā)出材料分錄
 借：工程施工——甲工程  180000
             ——乙工程   80000
     機械作業(yè)              2300
     物資采購               800
     輔助生產(chǎn)              1200
     管理費用              1000
     貸：原材料——主要材料     202600
                ——結(jié)構(gòu)件       60000
                 ——機械配件     2000
                 ——其他材料      700
材料收發(fā)采用計劃成本核算
特點：從原材料收入、發(fā)出的憑證到原材料的名細分類賬、總分類賬全部按計劃成本計價。
（一）原材料收入的核算
1、月末集中結(jié)轉(zhuǎn)成本的方法：
在月末根據(jù)收料憑證所反映的計劃成本、實際成本編制收入材料匯總表，根據(jù)收入材料匯總表作對本月已驗收入庫材料物資的成本的集中結(jié)轉(zhuǎn)。

2、日常分項成本結(jié)轉(zhuǎn)的方法
在對材料物資進行驗收入庫的同時，根據(jù)收料憑證及時辦理該材料物資的成本結(jié)轉(zhuǎn)工作。

（二）原材料發(fā)出的核算
企業(yè)采用計劃成本計價，在對發(fā)出材料物資的成本核算的同時，需要對發(fā)出材料物資應(yīng)分攤的成本差異進行結(jié)轉(zhuǎn)。
1、日常分項結(jié)轉(zhuǎn)成本的核算
平時根據(jù)發(fā)生的每項領(lǐng)料業(yè)務(wù)的憑證進行賬務(wù)處理。
優(yōu)點：能及時核算和監(jiān)督材料耗用，
缺點：日常核算較繁瑣。

2、月末集中成本結(jié)轉(zhuǎn)的核算
平時對發(fā)生的領(lǐng)料業(yè)務(wù)不作賬務(wù)處理，等到月末，將發(fā)生的各種發(fā)料憑證進行全部匯總編制發(fā)出材料匯總表，然后根據(jù)發(fā)出材料匯總表結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料計劃成本和成本差異。
優(yōu)點：可以簡化平時核算工作，通過發(fā)出材料匯總表全面了解本月材料的用途和規(guī)模。
缺點：月末核算工作量大。
3.3.4委托加工物資的核算

委托加工物資核算的原始憑證

例：企業(yè)發(fā)出鋼材一批，委托外單位加工成線材。發(fā)出鋼材的計劃成本為8200元，應(yīng)負擔的材料成本差異率為1%。根據(jù)發(fā)料憑證，作如下分錄：
借：委托加工物資             8282
   貸：原材料——主要材料      8200
       材料成本差異              82

支付運雜費及加工費的核算
例：企業(yè)以現(xiàn)金支付上述發(fā)出委托加工材料運雜費150元，以銀行存款支付加工單位加工費用300元。根據(jù)有關(guān)憑證，作如下分錄：
 借：委托加工物資       450
    貸：現(xiàn)金                 150
        銀行存款             300

加工完畢驗收入庫核算
例：線材加工完畢驗收入庫，其計劃成本為8700元，根據(jù)收料憑證，作如下分錄：
借：原材料——主要材料         8700
    材料成本差異                  32
   貸：委托加工物資                   8732
3.3.5周轉(zhuǎn)材料的核算
周轉(zhuǎn)材料：指在施工生產(chǎn)過程中，能夠多次使用，并可以基本保持原來的形態(tài)而逐漸轉(zhuǎn)移其價值的材料。
周轉(zhuǎn)材料按其不同用途和特點可以分為：
（1）模板 （2）擋板
（3）架料 （4）其他
周轉(zhuǎn)材料特點
1、勞動手段的特征；2、與材料相同的特征

周轉(zhuǎn)材料的攤銷方法
（一）一次攤銷法
方法：在周轉(zhuǎn)材料領(lǐng)用時，將其全部價值一次計入成本、費用中。
適用范圍：易腐、易潮或使用一次后不能再使用的周轉(zhuǎn)材料的價值轉(zhuǎn)移。

（二）分期攤銷法
方法：根據(jù)周轉(zhuǎn)材料預(yù)計使用期限，計算其每期的攤銷額。

 

適用范圍：適用于腳手架、跳板、塔吊、輕軌等周轉(zhuǎn)材料的攤銷。

（三）分次攤銷法
方法：根據(jù)周轉(zhuǎn)材料預(yù)計使用次數(shù)，計算其每使用一次的攤銷額。

 

適用范圍：適用于擋土板、定型模板等周轉(zhuǎn)材料的攤銷。

（四）定額攤銷法
方法：根據(jù)每月實際完成的實物工程量和周轉(zhuǎn)材料消耗定額計算本月攤銷額。
計算公式：
周轉(zhuǎn)材料本月攤銷額=本月完成的實物工程量×單位工程量周轉(zhuǎn)材料消耗定額
適用范圍：適用于各種模板等周轉(zhuǎn)材料的攤銷。

注意：周轉(zhuǎn)材料無論采用那種攤銷方法，平時計算的攤銷額一般與實際損耗都會有差異，因此，對使用中的周轉(zhuǎn)材料應(yīng)定期盤點，對盤點中發(fā)現(xiàn)的報廢和短缺周轉(zhuǎn)材料，及時辦理報廢、短缺手續(xù)，計算應(yīng)補提的攤銷額。

計算公式：
報廢、短缺的周轉(zhuǎn)材料應(yīng)補提的攤銷額=應(yīng)提攤銷額-已提攤銷額
應(yīng)提攤銷額=報廢、短缺的周轉(zhuǎn)材料的計劃成本-殘料價值
已提攤銷額=報廢、短缺的周轉(zhuǎn)材料的計劃成本×（該類在用周轉(zhuǎn)材料已提攤銷額/該類在用周轉(zhuǎn)材料計劃成本）
對于補提的周轉(zhuǎn)材料攤銷額應(yīng)該直接或分配計入有關(guān)成本、費用中。

設(shè)置“周轉(zhuǎn)材料”賬戶
“周轉(zhuǎn)材料”賬戶：用于核算企業(yè)周轉(zhuǎn)材料的增減變化情況。另外，在“周轉(zhuǎn)材料”一級賬戶下，設(shè)置“周轉(zhuǎn)材料—在庫”、“周轉(zhuǎn)材料—在用”和“周轉(zhuǎn)材料—攤銷”三個二級賬戶。分別對周轉(zhuǎn)材料的庫存、在用和攤銷進行二級核算，同時，應(yīng)按照周轉(zhuǎn)材料的類別、品種規(guī)格設(shè)置明細項目，進行明細分類核算。
周轉(zhuǎn)材料——周轉(zhuǎn)材料在用（類別、品種規(guī)格）
        ——周轉(zhuǎn)材料在庫（類別、品種規(guī)格）
        ——周轉(zhuǎn)材料攤銷（類別、品種規(guī)格）

周轉(zhuǎn)材料的賬務(wù)處理
企業(yè)外購、自制、委托加工完成驗收入庫的周轉(zhuǎn)材料的核算與“原材料”核算方法相同。
施工現(xiàn)場領(lǐng)用主要材料轉(zhuǎn)作周轉(zhuǎn)材料的核算,將其成本由“原材料”賬戶轉(zhuǎn)入“周轉(zhuǎn)材料”賬戶。
例：施工現(xiàn)場領(lǐng)用鋼管一批轉(zhuǎn)作腳手架，計劃成本2000元。
借：周轉(zhuǎn)材料—周轉(zhuǎn)材料在用（腳手架） 2000
    貸：原材料                        2000

領(lǐng)用時，按其全部價值，借記本科目（在用周轉(zhuǎn)材料），貸記本科目（在庫周轉(zhuǎn)材料）；攤銷時，按攤銷額，借記“工程施工”等科目，貸記本科目（周轉(zhuǎn)材料攤銷）；退庫時，按其全部價值，借記本科目（在庫周轉(zhuǎn)材料），貸記本科目（在用周轉(zhuǎn)材料）。

報廢補提攤銷時，將補提攤銷額，借記“工程施工”等科目，貸記本科目（周轉(zhuǎn)材料攤銷）；將報廢周轉(zhuǎn)材料的殘料價值作為當月周轉(zhuǎn)材料攤銷額的減少，沖減有關(guān)成本、費用，借記“原材料”等科目，貸記“工程施工”等有關(guān)科目，同時，將已提攤銷額，借記本科目（周轉(zhuǎn)材料攤銷），貸記本科目（在用周轉(zhuǎn)材料）。

例 集團公司所屬某項目部在2006年5月領(lǐng)用木模板10立方米，每立方米模板計劃價格為308元。6月末工程竣工盤點現(xiàn)場時，有5立方米模板報廢轉(zhuǎn)作一般材料，估計價值200元。材料成本差異分攤率為2%。按“五五”攤銷法進行核算。

相關(guān)計算如下：
5月份領(lǐng)用模板的計劃價格成本為：308×10＝3,080元
5月份模板攤銷額為：3080×50%＝1,540元
5月末領(lǐng)用模板應(yīng)攤銷的材料成本差異為：1540×2%＝30﹒8元
6月份報廢模板攤銷額為：5×308×50%＝770元
6月份報廢模板應(yīng)攤銷的材料成本差異為：770×2%＝15﹒4元

5月份領(lǐng)用模板時，編制會計分錄如下：
借：周轉(zhuǎn)材料——在用周轉(zhuǎn)材料　3,080
　 貸：周轉(zhuǎn)材料——在庫周轉(zhuǎn)材料3,080
5月份模板攤銷額計入工程成本時，分錄如下：
借：工程施工——合同成本　　1,540
　貸：周轉(zhuǎn)材料——周轉(zhuǎn)材料攤銷　1,540
5月份分攤周轉(zhuǎn)材料成本差異時，分錄如下：
借：工程施工——合同成本　　30﹒8
　  貸：材料成本差異　　　　   　30﹒8

6月份報廢模板攤銷額計入工程成本時，編制會計分錄如下：
借：工程施工——合同成本　　　770
　  貸：周轉(zhuǎn)材料——周轉(zhuǎn)材料攤銷　770
6月份分攤周轉(zhuǎn)材料成本差異時，編制會計分錄如下：
借：工程施工——合同成本15﹒4
　  貸：材料成本差異　　　　　15﹒4

將報廢周轉(zhuǎn)材料的殘料價值作為原材料入庫時，編制會計分錄如下：
借：原材料                 200
貸：工程施工——合同成本       200
6月末將模板攤銷額注銷時，編制會計分錄如下
借：周轉(zhuǎn)材料——周轉(zhuǎn)材料攤銷1,540
　  貸：周轉(zhuǎn)材料——在用周轉(zhuǎn)材料1,540
3.3.6低值易耗品的核算
低值易耗品：指使用時間較短或單位價值較低，不符合固定資產(chǎn)標準，不能作為固定資產(chǎn)的各種用具物品。

低值易耗品攤銷方法
一次攤銷法
方法：在領(lǐng)用低值易耗品時，就將全部價值一次計入當期有關(guān)的成本費用中。
優(yōu)點：核算簡單。
缺點：費用負擔不均衡。
適用范圍：適用于一次領(lǐng)用數(shù)量不大、價值較低、使用期限較短或易碎的低值易耗品攤銷。

分期攤銷法
方法：根據(jù)低值易耗品的原價和預(yù)計使用期限，將低值易耗品的價值分次攤?cè)氤杀?、費用中去。
優(yōu)點：費用負擔均衡。
缺點：核算繁瑣。
適用范圍：適用于一次領(lǐng)用數(shù)量較大、價值較高、使用期限較長的低值易耗品攤銷。

五五攤銷法
方法：在領(lǐng)用低值易耗品時，先將其價值的50%計入當期成本費用，然后在其報廢時，再將其余的50%（扣除收回的殘料價值）計入有關(guān)的成本費用的一種方法。
優(yōu)點：在一定程度上簡化了核算工作。
缺點：費用負擔欠均衡。
適用范圍：適用于一次領(lǐng)用數(shù)量較大、價值較高、使用期限較長的低值易耗品攤銷

設(shè)置“低值易耗品”賬戶
“低值易耗品”賬戶：用于核算企業(yè)低值易耗品的增減變化情況。另外，根據(jù)低值易耗品的核算需要，在“低值易耗品”一級賬戶下，設(shè)置“低值易耗品—在庫”、“低值易耗品—在用”和“低值易耗品—攤銷”三個二級賬戶。分別對低值易耗品的庫存、在用和攤銷進行二級核算，同時，應(yīng)按照低值易耗品的類別、品種規(guī)格設(shè)置明細項目，進行明細分類核算。

各單位應(yīng)建立存貨的定期清查、盤點制度。存貨應(yīng)按月、按季盤點，年終結(jié)算前要進行一次全面的財產(chǎn)清查。工程項目竣工或停建時，不論是否到年終，都要進行全面的財產(chǎn)清查。存貨清查程序由存貨的主管業(yè)務(wù)部門、保管部門和財務(wù)部門共同商定，方法一旦確定，不得隨意變更。
3.3.7存貨的清查盤點制度
存貨清查的程序是：
（一）確定存貨清查日。存貨清查日一般應(yīng)確定為月末、季末或年末，應(yīng)與會計核算的截止日相一致。
（二）存貨的主管業(yè)務(wù)部門、存貨的保管部門和財務(wù)部門將清查日前的各種收、發(fā)、領(lǐng)、退單據(jù)登記入賬。
（三）進行實物盤點。實物盤點時至少兩人一組，實物保管人員必須參加實物盤點。盤點時要按照存貨的實物賬逐項清點（檢尺、檢斤、檢件）、核對、記錄。發(fā)現(xiàn)盤盈、盤虧、型號不符、變質(zhì)、毀損，應(yīng)登記清楚。

（四）核對賬目。要將倉庫保管員的實物賬與物資主管部門的實物賬、財務(wù)部門的明細賬與物資主管部門的明細賬相核對，發(fā)現(xiàn)不符時及時查清原因，進行更正。
（五）編制清查盤點表。清查盤點表應(yīng)按存貨類別、品名、型號規(guī)格列明其數(shù)量、單價、金額及盤虧、盤盈和毀損情況。清查盤點表應(yīng)經(jīng)存貨的保管人員、存貨的主管業(yè)務(wù)部門和財務(wù)部門核實，并分別在清查盤點表上簽字。

（六）處理盤盈、盤虧和毀損。對發(fā)生的存貨盤盈、盤虧和毀損，應(yīng)由存貨的主管業(yè)務(wù)部門會同財務(wù)部門提出處理意見，按本制度規(guī)定的處理方法、處理程序和審批權(quán)限，及時進行處理。
（七）調(diào)整賬目。應(yīng)及時根據(jù)清查盤點表和批準后的處理意見調(diào)整賬目，使賬實相符。

3.4臨時設(shè)施的核算
臨時設(shè)施是指施工企業(yè)為保證施工生產(chǎn)和管理工作的正常進行而在施工現(xiàn)場建造的生產(chǎn)和生活用的各種臨時性簡易設(shè)施。
臨時設(shè)施包括內(nèi)容：
（1）大型臨時設(shè)施 如：宿舍、食堂、浴室、辦公室等；
（2）小型臨時設(shè)施 如：作業(yè)棚、化灰池等。

（四）臨時設(shè)施的賬務(wù)處理
1、臨時設(shè)施購建核算
⑴  購入的：
借：臨時設(shè)施
 貸：銀行存款
⑵搭建的：
①搭建時：
借：在建工程
    貸：應(yīng)付工資
         原材料

例  某公司搭建臨時倉庫過程中，共領(lǐng)用建筑材料193,000元，應(yīng)付工人工資50,000元、職工福利費7,000元。編制會計分錄如下：
借：在建工程　　　　　250,000
　  貸：原材料　　　　　  193,000
        應(yīng)付工資　　　　   50,000
        應(yīng)付福利費　　　    7,000
搭建完成交付使用時，編制會計分錄如下：
借：臨時設(shè)施　　　　　　250,000
　  貸：在建工程　　　　　  250,000

2、臨時設(shè)施攤銷核算
借：工程施工
       貸：臨時設(shè)施攤銷
采用“分期攤銷法”，在預(yù)計使用期限或工程的平均攤銷。

上述臨時倉庫預(yù)計凈殘值率為4%，計算每月攤銷額。由于工程施工期限為2年，該倉庫價值應(yīng)在24個月內(nèi)進行攤銷：

月攤銷額＝          ＝10,000

借：工程施工       　　　10,000
　  貸：臨時設(shè)施攤銷        　10,000

3、臨時設(shè)施清理核算
（1）注銷原值和已提攤銷：
借：臨時設(shè)施清理
  臨時設(shè)施攤銷
    貸：臨時設(shè)施
（2）支付拆除費用：
借：臨時設(shè)施清理
   貸：應(yīng)付工資

 （3）回收材料入庫：
借：原材料
        貸：臨時設(shè)施清理
（4）結(jié)轉(zhuǎn)凈損益
借：臨時設(shè)施清理
   貸：營業(yè)外收入
例  某公司在工程完工時將原值250,000元，已提攤銷額220,000元的臨時辦公室和倉庫拆除清理，在清理過程中，共發(fā)生人工費5,000元，收回殘料作價20,000元入庫。

開始清理臨時設(shè)施、注銷臨時設(shè)施原值和已提攤銷額時：
借：臨時設(shè)施清理　30,000
    臨時設(shè)施攤銷 220,000
　  貸：臨時設(shè)施　　　　  250,000
發(fā)生清理費用時：
借：臨時設(shè)施清理　 5,000
　  貸：應(yīng)付工資　　　　　  5,000

收回殘料作價入庫時：
借：原材料　　20,000
　  貸：臨時設(shè)施清理　　20,000
清理損益：
借：營業(yè)外支出
 —處理臨時設(shè)施凈損失　　150,00
　  貸：臨時設(shè)施清理　　　  15,000
3.5其他長期資產(chǎn)
其他長期資產(chǎn)一般包括：
特準儲備物資—是指國家用于應(yīng)付自然災(zāi)害和意外事故等特殊需要，而經(jīng)批準儲備的特種物資。
凍結(jié)存款和凍結(jié)物資—是指人民法院對被執(zhí)行人在銀行的存款或企業(yè)的物資等實施強制執(zhí)行的一種措施。
訴訟中的財產(chǎn)—是指司法機關(guān)在案件當事人和其他公訴人參加和配合下，為解決案件而依照法律程序?qū)ω敭a(chǎn)進行查封、扣押等所進行的活動。

企業(yè)為核算特儲、凍結(jié)、訴訟中的財產(chǎn)，應(yīng)設(shè)置“其他長期資產(chǎn)”賬戶，并按具體內(nèi)容分設(shè)明細賬。
例：某建筑公司因民事訴訟，被法院凍結(jié)銀行存款250000元，凍結(jié)庫存鋼材100000元。
借：其他長期資產(chǎn)-凍結(jié)銀行存款 250000
    其他長期資產(chǎn)-凍結(jié)物資     100000
    貸：銀行存款                 250000
        原材料                   100000

 

 

第四章 施工企業(yè)工程項目成本管理與核算
4.1施工企業(yè)成本核算的對象
4.2施工企業(yè)成本核算的內(nèi)容
4.3施工企業(yè)成本核算的程序
4.4施工企業(yè)工程項目成本管理
4.1施工企業(yè)成本核算的對象
（一）建造合同僅僅包括一項工程，且該工程工序簡單，應(yīng)當將整個合同作為一個成本核算對象，不宜再繼續(xù)劃分。例如，一項僅包括土方開挖工程的建造合同；一段路基工程合同等。
（二）建造合同僅僅包括一個工程，且該工程工序比較復(fù)雜，可按照主要工序設(shè)置成本核算對象。例如僅包括一座隧道的建造合同，可以設(shè)置開挖和支護兩個成本核算對象。

（三）建造合同包括多個單項工程，每個單項工程均有獨立的施工預(yù)算，則應(yīng)當按照每個單項工程設(shè)置成本核算對象。例如：某建筑合同為承建高速公路H1標段，其實物工程包括一座隧道、一座大橋和5公里的路基，則應(yīng)當分別按照隧道、大橋、路基設(shè)置成本核算對象。

（四）同一合同，結(jié)構(gòu)類型相同，開竣工時間相近的若干單位工程，可根據(jù)需要合并為一個成本核算對象。例如，某建造合同包括5公里的路基和3座小橋，則可按路基和小橋設(shè)置兩個成本核算對象。
（五）實行工程承包的單位，可將承包單位所承包范圍內(nèi)的工程作為一個成本核算對象。
4.2施工企業(yè)成本核算的內(nèi)容
合同成本應(yīng)包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費用和間接費用。
“直接費用”是指為完成合同所發(fā)生的、可以直接計入合同成本核算對象的各項費用支出。
“間接費用”是指為完成合同所發(fā)生的、不易直接歸屬于合同成本核算對象而應(yīng)分配計入有關(guān)合同成本核算對象的各項費用支出。

合同的直接費用包括四項費用：
   耗用的人工費用
   耗用的材料費用
   耗用的機械使用費
   其他直接費用

間接費用是企業(yè)下屬的施工單位或生產(chǎn)單位為組織和管理施工生產(chǎn)活動所發(fā)生的費用。
間接費用主要包括臨時設(shè)施攤銷費用和施工、生產(chǎn)單位發(fā)生的管理人員工資、獎金、福利費、勞動保護費、固定資產(chǎn)折舊費及修理費、物料消耗、低值易耗品攤銷、取暖費、水電費、辦公費、差旅費、財產(chǎn)保險費、工程保修費、排污費等。
施工企業(yè)成本核算的流程
4.3工程成本的核算的程序
在施工生產(chǎn)過程中，為了及時歸集、準確計算和反映各種生產(chǎn)費用的發(fā)生、分配情況，施工企業(yè)應(yīng)設(shè)置“工程施工”、“制造費用”、“機械作業(yè)”、“輔助生產(chǎn)”、“預(yù)提費用”、“待攤費用”等科目進行成本核算。
會計科目的設(shè)置
4104工程施工
410401 合同成本 
  410401**01 直接人工費
  410401**02 直接材料費
  410401**03 機械使用費
  410401**04 其他直接費
  410401**05 間接費用
  410401**06 分包費用
410402 合同毛利
“工程施工”多欄式明細賬戶
“工程施工-合同成本”明細賬

將本期發(fā)生的生產(chǎn)經(jīng)營費用按照用途和合同歸集到各有關(guān)成本或費用科目；
期末，將應(yīng)由本期負擔的待攤費用和預(yù)提費用轉(zhuǎn)入有關(guān)成本或費用科目；
期末，按“輔助生產(chǎn)”科目所屬明細科目分別編制費用分配表，按照受益對象的受益程度分配計入“工程施工”、“機械作業(yè)”等成本科目；

期末，編制機械費用分配表，將歸集在“機械作業(yè)”科目中的機械使用費按照成本對象的受益程度進行分配，計入“工程施工”科目；
編制間接費用分配表，將歸集在“制造費用”科目中的間接費用按照一定的標準分配計入有關(guān)工程成本。
工程成本的具體核算
人工費的核算
      直接進行工程施工生產(chǎn)，設(shè)有“直接人工費”成本項目的生產(chǎn)工人工資，應(yīng)單獨記入“工程施工”和所屬工程成本明細賬的借方（在明細中記入“直接人工費”成本項目）；以自有機械進行施工并獨立核算，設(shè)有“人工費”成本項目的機械作業(yè)人員的工資，應(yīng)單獨計入“機械作業(yè)”科目和所屬成本明細賬的借方（在明細中記入“人工費”成本項目）；

直接進行輔助生產(chǎn)，設(shè)有“人工費”成本項目的生產(chǎn)工人工資，應(yīng)記入“輔助生產(chǎn)”科目和所屬明細賬的借方（在明細中記入“人工費”成本項目）；工程項目管理人員的工資，應(yīng)記入“制造費用”科目和所屬明細賬的借方（在明細中記入“管理人員工資”成本項目）；同時，貸“應(yīng)付工資”科目。

材料費的核算
     工程施工過程中發(fā)生的直接用于形成工程實體的原材料費用，應(yīng)專門設(shè)置“直接材料費”成本項目。原料和主要材料一般分成本對象領(lǐng)用，應(yīng)根據(jù)領(lǐng)退料憑證直接計入某單項工程成本的“直接材料費”項目。
     直接用于工程施工、專設(shè)成本項目的各種原材料費用，應(yīng)借“工程施工”科目及其所屬各成本明細賬的“直接材料費”成本項目。

所屬自有機械進行施工發(fā)生的各種燃料及配件等材料的消耗，屬于獨立建賬進行內(nèi)部獨立核算的，應(yīng)借“機械作業(yè)”科目及其所屬“燃料及動力”、“折舊及修理”等成本明細賬
輔助生產(chǎn)單位發(fā)生的直接用于輔助生產(chǎn)、專設(shè)成本項目的各種原材料費用分配，其分配方法與上述施工生產(chǎn)所耗用的原材料費用分配方法相同，應(yīng)記入“輔助生產(chǎn)—燃料及動力”科目 或“輔助生產(chǎn)—物料消耗”科目的借方。
大堆材料耗用資料1
大堆材料耗用資料2

機械使用費的核算
機械使用費除外租設(shè)備進行施工可直接計入“工程施工—機械使用費”科目外，應(yīng)當設(shè)置“機械作業(yè)”或“輔助生產(chǎn)”科目單獨進行歸集，期末按照一定的方法進行分攤進入“工程施工”科目。

施工企業(yè)或其所屬內(nèi)部獨立核算的單位以自有機械直接進行機械施工應(yīng)當設(shè)置“機械作業(yè)”科目，并設(shè)置“人工費”、 “燃料及動力”、 “折舊及修理”、 “其他直接費”、 “間接費用”等相關(guān)明細科目進行明細核算，非獨立核算的機械單位以自有機械設(shè)備進行施工，發(fā)生的成本應(yīng)首先在“輔助生產(chǎn)”科目歸集。發(fā)生費用時，借記“機械作業(yè)”、“輔助生產(chǎn)”科目 及其明細科目，貸記“原材料”、“應(yīng)付工資”、“累計折舊”、“現(xiàn)金”等科目。

其他直接費的核算
其他直接費是指企業(yè)在施工過程中發(fā)生的，除人工費、材料費、機械使用費以外的其他各種直接費用，主要包括：工地材料二次搬運費、檢驗試驗費、生產(chǎn)工具用具使用費、設(shè)計和技術(shù)援助費、工程定位復(fù)測費、工程點交費、場地清理費等。其他直接費用發(fā)生時，借記“工程施工—其他直接費”，貸記有關(guān)科目。
輔助生產(chǎn)的核算與分配
輔助生產(chǎn)部門：為基本生產(chǎn)部門提供服務(wù)時所發(fā)生的各項費用非獨立核算部門；生產(chǎn)上的后勤服務(wù)部門。

明細賬設(shè)置如下表：

核算方法舉例：
1.構(gòu)件隊領(lǐng)用材料價值54600元
借：輔助生產(chǎn)
           -構(gòu)件隊-空心板-材料費 54 600
        貸：原材料                  54 600
2.應(yīng)分配工資6 000元、福利費840元
借：輔助生產(chǎn)-構(gòu)件隊-人工費   6 840
    貸：應(yīng)付工資                6 000
        應(yīng)付福利費                840

3.計提設(shè)備折舊費2800元、工具攤銷費450元。
借：輔助生產(chǎn)
-構(gòu)件隊-機械使用費  2 800
      -其他直接費     450
    貸：累計折舊          2 800
  低值易耗品-工具攤銷       450

輔助生產(chǎn)費用的分配
直接分配法：根據(jù)實際單位成本及各受益對象的耗用量確定應(yīng)負擔的費用分配額  
如：單位產(chǎn)品成本=68 000/200=340元/件工程領(lǐng)用120件、大修工程50件、入庫30件
則：工程施工負擔=340×120=40800元
在建工程=340×50=17 000元；
原材料=340×30=10 200元

賬務(wù)處理
借：工程施工-某工程-材料費  40 800
    在建工程-大修工程       17 000
    原材料-某材料           10 200
      貸：輔助生產(chǎn)-構(gòu)件隊      68 000

交互分配法：各輔助生產(chǎn)單位之間相互提供勞務(wù)的分配，然后對外分配。

內(nèi)部交互分配：
供電應(yīng)負擔的水費=0.612×20000=12240元
供水應(yīng)負擔的電費=0.18×8 000=1440元
賬務(wù)處理：
借：輔助生產(chǎn)-供電車間    12 240
       輔助生產(chǎn)-供水車間      1 440
       貸：輔助生產(chǎn)-供電車間  1 440
           輔助生產(chǎn)-供水 車間  2240

供電車間對外分配電費
工程施工應(yīng)負擔電費=28 000×0.5625=15 750元
管理費用應(yīng)負擔電費=4 000×0.5625=2 250元
供水車間應(yīng)負擔的水費
工程施工應(yīng)負擔水費=70 000×0.63=44 100元
管理費用應(yīng)負擔水費=10 000×0.63=6 300元

賬務(wù)處理：
借：工程施工-某工程-其他直接費 59 850
   管理費用                     8 550
    貸：輔助生產(chǎn)-供電車間     18 000
        輔助生產(chǎn)-供水車間     50 400
機械作業(yè)的核算與分配

結(jié)轉(zhuǎn)機械作業(yè)成本時，如是為某單一受益對象發(fā)生的支出，可直接將“機械作業(yè)”賬戶歸集的費用轉(zhuǎn)入有關(guān)賬戶；如果是為多個受益對象發(fā)生的支出，則應(yīng)按照一定的方法將機械作業(yè)成本在有關(guān)對象之間進行分配 。

實際成本比例法：即按照各受益對象實際耗用的機械作業(yè)量和機械作業(yè)的實際單位成本分配和結(jié)轉(zhuǎn)機械作業(yè)成本，此種方法適用于單一類別機械的施工核算
計劃成本比例法：即按照實際發(fā)生的機械作業(yè)成本與按計劃臺班單價計算的機械作業(yè)費用的比例分配計算機械作業(yè)成本的方法，適用于多種機械作業(yè)的會計核算 

1.使用臺班分配法
例如：機械作業(yè)成本8800元，承包工程-甲工程20臺班、乙工程24臺班。
單位臺班實際成本=8800/44=200元/臺班
各受益對象應(yīng)分配費用：
 甲工程=20×200=4000元；                                        
 乙工程=24×200=4800元

賬務(wù)處理：
借：工程施工-甲工程-機械使用費 4 000
            乙工程-機械使用費  4 800
     貸：機械 作業(yè)-承包工程-輪胎式起重機                          8800

2、完成產(chǎn)量分配法
例如：挖土機完成挖土方6 000立方米，發(fā)生費用150 000元。生產(chǎn)統(tǒng)計記錄：甲工程=3600立方米；乙工程=2400立方米。
⑴計算要素：單位產(chǎn)量實際成本=150 000/6 000=25元/立方米
相關(guān)受益對象應(yīng)負擔費用：
甲工程=25×3600=90 000元
乙工程=25×2400=60 000元

賬務(wù)處理：
借：工程施工-甲工程-機械使用費90 000
             乙工程-機械使用費60 000
    貸：機械作業(yè)-承包工程-挖土機
                            150 000

3、工料成本分配法
分配標準：相關(guān)受益對象的人工費、材料費
例如：本月為甲、乙兩工程提供運輸?shù)目偝杀緸?00 000元。根據(jù)賬簿記錄：甲工程工料費為460 000元；乙工程工料費340000元。

計算要素：單位工料費應(yīng)負擔費用=200 000/800 000=0.25元/元
相關(guān)受益對象應(yīng)負擔費用：
甲工程=0.25×460 000=115 000元                                                                        乙工程=0.25×340000=85 000元

賬務(wù)處理：
借：工程施工-甲工程-機械使用費115 000
             乙工程-機械使用費 85 000
         貸：機械作業(yè)-承包工程-5噸載重車                         200 000
間接費用的歸集
間接費用的分配
直接組織和管理施工生產(chǎn)活動的單位如果同時組織實施幾項合同，則其發(fā)生的間接費用應(yīng)由這幾項合同的成本共同負擔。
“間接費用應(yīng)在期末按照系統(tǒng)、合理的方法分攤計入合同成本”分配方法主要有人工費用比例法、直接費用比例法等。
①人工費用比例法
人工費用比例法是以各合同實際發(fā)生的人工費為基數(shù)分配間接費用的一種方法。計算如下：
  間接費用分配率＝當期發(fā)生的全部間接費用÷當期各合同發(fā)生的人工費之和
  某合同應(yīng)負擔的間接費用＝該合同實際發(fā)生的人工費×間接費用分配率

例如，某建筑公司第一工區(qū)同時承建A、B、C三項合同工程，已知A合同發(fā)生的人工費140萬元，B合同發(fā)生的人工費160萬元，C合同發(fā)生的人工費200萬元。第一工區(qū)當期共發(fā)生間接費用50萬元。

間接費用分配率＝50÷（140＋160＋200）＝10％
A合同應(yīng)負擔的間接費用＝140×10％＝14（萬元）
B合同應(yīng)負擔的間接費用＝160×10％＝16（萬元）
C合同應(yīng)負擔的間接費用＝200×10％＝20（萬元）

②直接費用比例法
直接費用比例法是以各成本對象發(fā)生的直接費用為基數(shù)分配間接費用的一種方法。計算公式如下：
間接費用分配率＝當期實際發(fā)生的全部間接費用÷當期各合同發(fā)生的直接費用之和
某合同當期應(yīng)負擔的間接費用＝該合同當期實際發(fā)生的直接費用×間接費用分配率

例如，某建筑公司第二工區(qū)同時承建甲、乙、丙三項合同工程，已知甲合同發(fā)生的直接 費用150萬元，乙合同發(fā)生的直接費用200萬元，丙合同發(fā)生的直接費用250萬元。第二工區(qū)當期共發(fā)生間接費用15萬元。

間接費用分配率＝15÷（150＋200＋250）＝2.5％
甲合同應(yīng)負擔的間接費用＝150×2．5％＝3.75
乙合同應(yīng)負擔的間接費用＝200×2．5％＝5
丙合同應(yīng)負擔的間接費用＝250×2．5％＝6.25
                               單位：萬元
與合同有關(guān)的零星收益
“與合同有關(guān)的零星收益”，是指在合同執(zhí)行過程中取得的、但不計入合同收入而應(yīng)沖減合同成本的非經(jīng)常性的收益。例如，完成合同后處置殘余物資取得的收益。
處置這些殘余物資而取得的收益，應(yīng)沖減合同成本。
不計入合同成本的各項費用
企業(yè)行政管理部門為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營活動所發(fā)生的管理費用
企業(yè)因籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的財務(wù)費用
因訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費用
4.4施工企業(yè)工程項目成本管理
企業(yè)在成本管理禁忌
(一)一味地以降低成本為目標，而將成本管理與企業(yè)的戰(zhàn)略相脫節(jié)    
(二)成本管理的基礎(chǔ)工作做得不夠，給企業(yè)的成本管理帶來困難
(三)成本控制局限于制造成本，未能進行成本全過程控制

(四)成本控制只重視表面的成本，不注重提高生產(chǎn)效率   
(五)傳統(tǒng)的成本核算方法，不能滿足決策需要   
(六)成本分析體系不完善，難以對決策做出有力支持   
(七)成本考核未能落實到位，難以有效地提高企業(yè)效益

責任成本管理
基本程序和內(nèi)容是：
     1.劃分成本中心及其責任范圍：在工程項目內(nèi)部將各內(nèi)部施工單位（公司、段、隊、班組、車間等）和各職能部門劃分為不同的成本中心，并確定每個成本中心所承擔的成本責任。

        2.編制責任成本預(yù)算：按各責任中心所承擔的不同工作任務(wù)和成本責任范圍，分別編制各責任中心的責任預(yù)算。責任預(yù)算應(yīng)當以實際工作量和各種定額為依據(jù)進行編制，也可以根據(jù)工程投標報價中的有關(guān)成本預(yù)測（估價）進行適當調(diào)整后分劈。

       3.實行成本控制：各成本中心按照各自的成本責任范圍、責任預(yù)算和有關(guān)標準，采取降低成本的措施，對實際發(fā)生的成本進行控制。
       4.進行責任成本核算：按照責任成本預(yù)算確定的成本核算口徑，核算各成本中心的實際成本。

      5.編制責任成本業(yè)績報告：將實際發(fā)生的責任成本與責任成本預(yù)算進行對比，計算成本中心的成本節(jié)超，分析成本節(jié)超的原因，提出改進措施。
      6.考核和獎懲：上一層責任中心對下一層責任中心的業(yè)績進行考核，按責任成本制度規(guī)定實施獎懲。工程項目各施工單位職工的工資獎金應(yīng)與責任成本的節(jié)超緊密掛鉤。
責任成本管理的應(yīng)用
“兩嚴三控”是中鐵某局集團在企業(yè)管理實踐中獨創(chuàng)的、具有本企業(yè)鮮明特色的項目管理機制。其主要內(nèi)容是：嚴格項目關(guān)鍵崗位人員的選聘，嚴格各種失信行為的追究；加強施工預(yù)案、責任成本和施工過程的控制。

成本管理體系
 1.集團公司成立成本管理部，是成本管理的牽頭單位
 2.各子（分）公司相應(yīng)成立成本管理部，實施具體成本管理。
3.各項目部建立成本控制體系，為成本管理的控制層。

推行兩個掛鉤的運行機制
    公司向項目部收取利潤與對項目部核定的目標成本計劃掛鉤。
    項目部職工收入與目標成本執(zhí)行情況掛鉤。

建立健全八項制度
1.施工方案逐級審批制度
2.工程數(shù)量逐級控制制度
3.價格逐級預(yù)控制度
4.項目經(jīng)理備用費管理制度
5. “零利潤”集體承包制度
6.成本動態(tài)管理制度
7.成本核算與分析報告制度
8.成本管理督導(dǎo)審計制度

 

第五章 施工企業(yè)工程項目收入與費用的核算
5.1收入與費用的確認與核算
5.2工程價款的結(jié)算
5.1收入與費用的確認與核算
5.1.1合同收入與合同費用的確認原則
5.1.2建造合同會計核算對象的確定
5.1.3建造合同結(jié)果的判定
5.1.4合同完工進度的確定
5.1.5合同收入和合同費用的確認
5.1.6預(yù)計損失的會計處理
5.1.7建造合同案例
5.1.1合同收入與合同費用的確認原則
總原則：
  如果建造合同的結(jié)果建能夠可靠地估計，企業(yè)應(yīng)根據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負債表日確認合同收入和合同費用。
三層含義：
  一是采用完工百分比法確認合同收入和合同費用的前提條件；二是在什么時間確認合同收入和合同費用；三是完工百分比法的含義及運用。
5.1.2建造合同會計核算對象的確定
建造合同準則有關(guān)合同分立與合同合并的條款，實際上是確定建造合同會計核算對象的規(guī)范。
一般情況下，企業(yè)應(yīng)以所訂立的單項合同為對象，分別計量和確認各單項合同的收入、費用和利潤。
如果一項合同包括建造多項資產(chǎn)，準則規(guī)定了合同分立的條款，企業(yè)應(yīng)按準則規(guī)定的合同分立的原則，確定建造合同的會計核算對象；如果為建造一項或數(shù)項資產(chǎn)而簽訂一組合同，準則規(guī)定了合同合并的條款，企業(yè)應(yīng)按準則規(guī)定的合同合并的原則，確定建造合同的會計核算對象。
合同分立
如果一項建造合同包括建造數(shù)項資產(chǎn)，在同時具備下列條件的情況下每項資產(chǎn)應(yīng)分立為單項合同處理：
（1）每項資產(chǎn)均有獨立的建造計劃；
（2）建造承包商與客戶就每項資產(chǎn)單獨進行談判，雙方能夠接受或拒絕與每項資產(chǎn)有關(guān)的合同條款；
（3）每項資產(chǎn)的收入和成本可單獨辨認。

例如：某建筑公司與一客戶簽訂一項建造合同，該合同規(guī)定，建筑公司為客戶建造一棟房屋 和一座食堂。在簽訂合同時，建筑公司與客戶分別就所建房屋和食堂進行談判，并達成一致意見；房屋的工程造價為400萬元，食堂的工程造價為150萬元。房屋和食堂均有獨立的施工圖預(yù)算，房屋的預(yù)算成本為370萬元，食堂的預(yù)算成本為130萬元。

追加資產(chǎn)的建造，滿足下列條件之一的，應(yīng)當作為單項合同：
  (一) 該追加資產(chǎn)在設(shè)計、技術(shù)或功能上與原合同包括的(一項或數(shù)項)資產(chǎn)存在重大差異.
  (二) 議定該追加資產(chǎn)的造價時，不需要考慮原合同價款。
合同合并
一組合同無論對應(yīng)單個客戶還是幾個客戶，在同時具備下列條件的情況下，應(yīng)合并為單項合同處理：
（1）該組合同按一攬子交易簽訂；
（2）該組合同密切相關(guān)，每項合同實際上已構(gòu)成一項綜合利潤率工程的組成部分；
（3）該組合同同時或依次履行。

例如，某建造承包商為承包建造一個冶煉廠而與客戶一攬子簽訂了三項建造合同，這三項合同分別是建造一個選礦車間、一個冶煉車間和一個工業(yè)污水處理系統(tǒng)。根據(jù)合同規(guī)定，這三個工程將由該建造承包商同時施工，并根據(jù)整個項目的施工進度辦理價款結(jié)算。
5.1.3建造合同結(jié)果的判定
按結(jié)果的確定性，建造合同結(jié)果分為可以可靠估計或不能可靠估計。
建造合同結(jié)果不能可靠估計時，企業(yè)不能根據(jù)完工百分比法確認合同收入和合同費用。
固定造價合同結(jié)果的判定
（1）合同總收入能夠可靠的計量；
（2）與合同相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；
（3）在資產(chǎn)負債表日合同完工進度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定；
（4）為完成合同已經(jīng)發(fā)生的合同成本能夠清楚的區(qū)分和可靠地計量。
成本加成合同結(jié)果的判定
(1)與合同相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；
(2)實際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分并且能夠可靠地計量。
5.1.4合同完工進度的確定
企業(yè)確定合同完工進度可選用下列方法：
（1）累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例；
（2）已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例；
（3）已完合同工作的測量。

1．累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例。這是一種較常用的確定完工進度的方法。
    合同完工進度=（累計實際發(fā)生的合同成本÷合同預(yù)計總成本）×100%

例如：某建筑公司簽訂了一項合同總金額為1000萬元的建造合同，合同規(guī)定的建設(shè)期為三年。第一年，實際發(fā)生合同成本300萬元，年末預(yù)計為完成合同尚需發(fā)生成本520萬元；第二年，實際發(fā)生合同成本為400萬元，年末預(yù)計為完成合同尚需發(fā)生成本150萬元。

根據(jù)資料，計算合同完工進度如下：
第一年合同完工進度=300／（300＋520）×100％=37％
第二年合同完工進度=（300＋400）／（300＋400＋150）×100％=82％

注意事項
累計實際發(fā)生的合同成本不包括下列內(nèi)容：
（1）與合同未來活動相關(guān)的合同成本，例如施工中尚未安裝、使用或耗用的材料成本。
（2）在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項。

例如，某建筑公司承建Ａ工程，工期兩年，Ａ工程的預(yù)計總成本為1000萬元。第一年，該建筑公司的“工程施工--Ａ工程”帳戶的實際發(fā)生額為680萬元。其中：人工費150萬元；材料費380萬元；機械使用費100萬元；其他直接費和工程間接費50萬元。經(jīng)查明，Ａ工程領(lǐng)用的材料中有一批雖已運到施工現(xiàn)場但尚未使用，尚未使用的材料成本為80萬元。

計算第一年的完工進度如下：
  合同完工進度＝（680－80）/1000×100％＝60％

例如，甲建筑公司與客戶一攬子簽訂了一項建造合同，承建Ａ、Ｂ兩項工程。該項合同的Ａ、Ｂ兩項工程密切相關(guān)，客戶要求同時施工，一起交付，工期為兩年。合同規(guī)定的總金額為1100萬元。甲建筑公司決定Ａ工程由自己施工，Ｂ工程以400萬元的合同金額分包給乙建筑公司承建，甲公司已與乙公司簽訂了分包合同。

第一年，甲公司自行施工的Ａ工程實際發(fā)生工程成本450萬元，預(yù)計為完成Ａ工程尚需發(fā)生工程成本150萬元，甲公司根據(jù)乙公司分包的Ｂ工程的完工進度，向乙公司支付了Ｂ工程的進度款250萬元，并向乙公司預(yù)付了下年度備料款50萬元。

甲公司根據(jù)上述資料計算確定該項建造合同第一年的完工進度如下：       　　
   合同完工進度＝（450＋250）/（450＋150＋400）×100％＝70％

2．已完工程的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例。
    合同完工進度=已經(jīng)完成的合同工作量÷合同預(yù)計總工作量×100%

某路橋工程公司簽訂了修建一條100公里公路的一項建造合同，合同規(guī)定的總金額為8000萬元，工期為三年。該公司第一年修建了30公里，第二年修建了40公里。

根據(jù)上述資料，計算合同完工進度如下：
第一年合同完工進度＝（30/100）×100％
＝30％
  第二年合同完工進度＝（30＋40）/100 ×100％＝70％

3．已完合同工作的測量。該方法是在無法根據(jù)上述兩種方法確定合同完工進度時所采用的一種特殊測量方法，適用于一些特殊的建造合同，如水下施工工程等，須由專業(yè)人員現(xiàn)場進行科學(xué)測定。

例如，某建筑公司承建一項水下作業(yè)工程，在資產(chǎn)負債表日，經(jīng)專業(yè)人員現(xiàn)場測定，已完工作量已達合同總工作量的80％。則該合同的完工進度為80％。
5.1.5合同收入和合同費用的確認
當年應(yīng)確認的合同收入=合同總收入×完工進度-以前年度累計已確認的收入
當年確認的毛利=（合同總收入-合同預(yù)計總成本）×完工進度-以前年度累計已確認的毛利
當年確認的合同費用=當年確認的合同收入-當年確認的合同毛利

例：某建筑公司簽訂了一項合同總金額為1000萬元的固定造價合同。合同規(guī)定的工期為三年。假定經(jīng)計算第一年完工進度為30％，第二年完工進度已達80％，經(jīng)測定前兩年的合同預(yù)計總成本均為800萬元。第三年工程全部完成，累計實際發(fā)生合同成本750萬元。

根據(jù)上述資料計算各期確認的合同收入和費用如下： 單位（萬元）
第一年確認的合同收入＝1000×30％＝300
第一年確認的合同毛利＝（1000－800）×30％＝60
第一年確認的合同費用＝300－60＝240

其帳務(wù)處理是：
借：主營業(yè)務(wù)成本     2400000
   工程施工--合同毛利 600000
     貸：主營業(yè)務(wù)收入     3000000

第二年確認的合同收入＝（1000×80％）－300＝500（萬元）
第二年確認的合同毛利＝（1000－800）×80％－60＝100（萬元）
 第二年確認的合同費用＝500－100＝400（萬元）

其帳務(wù)處理是：
借：主營業(yè)務(wù)成本      4000000
  工程施工--合同毛利 1000000
      貸：主營業(yè)務(wù)收入          5000000

第三年確認的合同收入＝1000－（300＋500）＝200（萬元）
第三年確認的合同毛利＝（1000－750）－（60＋100）＝90（萬元）
第三年確認的合同費用＝200－90＝110（萬元）

其帳務(wù)處理是：
借：主營業(yè)務(wù)成本      1100000　
  工程施工--合同毛利  900000
    貸：主營業(yè)務(wù)收入          2000000
建造合同的結(jié)果不能可靠估計的
（1） 合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實際合同成本加以確認，合同成本在其發(fā)生的當期確認為費用，即確認的合同收入等于合同費用；
（2） 合同成本不能收回的，應(yīng)在發(fā)生時立即確認為費用，不確認收入。

例如，某建筑公司與客戶簽訂了一項總金額為100萬元的建造合同。第一年實際發(fā)生工程成本40萬元，雙方均能履行合同規(guī)定的義務(wù)。但建筑公司在年末時對該項工程的完工進度無法可靠估計。

公司可將當年發(fā)生的成本金額同時確認為當年的收入和費用，當年不確認利潤。
其帳務(wù)處理如下：
借：主營業(yè)務(wù)成本 400000
  貸：主營業(yè)務(wù)收入 400000

假定該公司當年與客戶只辦理價款結(jié)算15萬元，由于客戶出現(xiàn)財務(wù)危機，其余款項可能收不回來。

該公司只將15萬元確認為當年的收入，40萬元應(yīng)確認為當年的費用。
其帳務(wù)處理如下：
借：主營業(yè)務(wù)成本 400000
貸：主營業(yè)務(wù)收入      150000
    工程施工--合同毛利 250000

5.1.6預(yù)計損失的會計處理
如果預(yù)計總成本將超過合同預(yù)計總收入，應(yīng)將預(yù)計損失立即確認為當期費用。

例如，某建筑公司簽訂了一項總金額為100萬元的固定造價合同，最初預(yù)計總成本為90萬元。第一年實際發(fā)生成本63萬元，年末，預(yù)計為完成合同尚需發(fā)生成本42萬元。假定該合同的結(jié)果能夠可靠地估計。

該公司應(yīng)在年末時進行如下會計處理：
第一年合同完工進度＝63/（63+42）×100％＝60％
第一年確認的合同收入＝合同總收入×60％＝100×60％＝60（萬元）

第一年確認的合同毛利＝〔100－（63＋42）〕×60％＝－3（萬元）
第一年應(yīng)確認的合同費用＝收入－毛利＝60－（－3）＝63（萬元）
 第一年預(yù)計的合同損失＝〔（63＋42）－100〕×（1－60％）＝2（萬元）

其賬務(wù)處理為：
借：主營業(yè)務(wù)成本 630000
貸：主營業(yè)務(wù)收入   600000
  工程施工--毛利  30000
同時，
借：資產(chǎn)減值損失——合同預(yù)計損失 20000
    貸：存貨跌價準備——預(yù)計損失準備 20000
5.1.7建造合同案例
例：假定某建筑公司簽訂了一項總金額為9000000元的建造合同，承建一座橋梁。工程已于2004年7月開工，預(yù)計2006年10月完工。到2004年底，建造該項工程的有關(guān)資料如下：

2004年底
　　　　　　　
至目前為止已發(fā)生的成本  2000000
完成合同尚需發(fā)生成本 　 6000000
已結(jié)算工程價款　　　　  1800000
實際收到價款 　　　　　 1500000

確定2004年的
合同完工進度
（請大家計算 ）

 

04年完工進度
　　　　 25％　　

計量確認04年的收入、費用和毛利
                   
 
（請大家計算 ）
2004年
年末累計 　　  　   以前年度確認  本年度確認

收入?。?000000×25％）  　0 　　　2250000

毛利　（1000000×25％）  　0 　　 　250000

費用　?。ㄊ杖耄?　　0 　　　2000000

請大家編制有關(guān)會計分錄，并在會計報表中披露有關(guān)信息
2004年的會計分錄

（1）登記實際發(fā)生的合同成本
  借：工程施工 2000000
    貸：應(yīng)付工資、原材料等 2000000
（2）登記已結(jié)算的工程價款
  借：應(yīng)收賬款 1800000
    貸：工程結(jié)算 1800000

（3）登記已收的工程價款
借：銀行存款 1500000
    貸：應(yīng)收賬款 1500000
（4）登記確認的收入、費用和毛利
借：工程施工--毛利 250000
    主營業(yè)務(wù)成本  2000000
     貸：主營業(yè)務(wù)收入 2250000
2004年建造合同在會計報表中的披露
（1）在資產(chǎn)負債表中披露下列信息：
    已完工尚未結(jié)算款：本項目應(yīng)在流動資產(chǎn)類項目中列示，反映在建合同已完工部分但尚未辦理結(jié)算的價款，根據(jù)"工程施工"科目余額減"工程結(jié)算"科目余額后的差額填列，金額為450000元（2250000－1800000）。

（2）在利潤表中披露下列信息：
①主營業(yè)務(wù)收入：根據(jù)"主營業(yè)務(wù)收入"科目本年貸方發(fā)生額填列。金額為2250000元。
②主營業(yè)務(wù)成本：根據(jù)"主營業(yè)務(wù)成本"科目本年借方發(fā)生額填列。金額為2000000元。

（3）在會計報表附注中披露下列信息：
①確定合同完工進度的方法：本例合同完工進度根據(jù)累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例確定。
②在建工程累計已發(fā)生的成本：根據(jù)"工程施工"科目的余額扣除毛利后的余額填列。金額為2000000元。

③在建工程已結(jié)算價款：反映在建合同累計已辦理結(jié)算的工程價款，根據(jù)"工程結(jié)算"科目的余額填列。金額為1800000元。
④合同總金額：9000000元。
2005年底
到2005年底，建造該項工程的有關(guān)資料如下：

至目前為止已發(fā)生的成本      5832000 
 
完成合同尚需發(fā)生成本 　     2268000      

已結(jié)算工程價款 　　　　     4800000   
 
實際收到價款 　　　　　     3500000  

請大家計算確定05年的合同完工進度
          

05年的完工進度72％

請大家計算05年的收入、費用和毛利

   　年末累計　     　以前年度確認　　　本年度確認
收入?。?000000×72％）      2250000       　4230000
     =6480000 　　
毛利　?。?00000×72％）      250000        　398000
　　　   =648000 　　
費用　?。ㄊ杖耄?nbsp;     2000000       　3832000
 　　   =5832000

請大家編制2005年
有關(guān)會計分錄，并在
會計報表中披露有關(guān)
信息
2005年的會計分錄
（1）登記實際發(fā)生的合同成本
借：工程施工 3832000
  貸：應(yīng)付工資、原材料等 3832000
（2）登記已結(jié)算的工程價款
借：應(yīng)收賬款 4800000
   貸：工程結(jié)算 4800000

（3）登記已收的工程價款
借：銀行存款 3500000
    貸：應(yīng)收賬款 3500000
（4）登記確認的收入、費用和毛利
借：工程施工--合同毛利 398000
     主營業(yè)務(wù)成本     3832000
      貸：主營業(yè)務(wù)收入   4230000

2005年建造合同在會計報表中的披露：
在資產(chǎn)負債表中披露下列信息：
      已結(jié)算尚未完工款：本項目應(yīng)在流動負債類項目中列示，反映在建合同未完工部分已經(jīng)辦理了結(jié)算的價款，根據(jù)"工程結(jié)算"科目余額減"工程施工"科目余額后的差額填列，金額為120000元（1800000＋4800000－2250000－420000）。

在利潤表和附注中披露的信息與2004年基本相同。
2006年10月該項工程完成時的有關(guān)資料如下
至目前為止已發(fā)生的成本  8100000
 
完成合同尚需發(fā)生成本 　 －

已結(jié)算工程價款 　　　　 2400000
 
實際收到價款 　　　　　 4000000

確定請大家計算06年的合同完工進度

100％

請大家計算確認06年的收入、費用和毛利
                   

      年末累計    　以前年度確認 　　　本年度確認

收入　　　9000000 　　　6480000 　      　2520000
 
毛利　　　900000 　　　　648000 　　     　252000
 
費用 （收入－毛利）     5832000 　      　2268000
 　　   =8100000

請大家編制2006年有關(guān)會計分錄，并在會計報表中披露有關(guān)信息
2006年的會計分錄
（1）登記實際發(fā)生的合同成本
借：工程施工 2268000
   貸：應(yīng)付工資、原材料等 2268000
（2）登記已結(jié)算的工程價款
借：應(yīng)收賬款 2400000
    貸：工程結(jié)算 2400000

（3）登記已收的工程價款
借：銀行存款 4000000
    貸：應(yīng)收賬款 4000000
（4）登記確認的收入、費用和毛利
借：工程施工—合同毛利 252000
    主營業(yè)務(wù)成本      2268000
       貸：主營業(yè)務(wù)收入    2520000

工程完工時，將"工程施工"科目的余額與"工程結(jié)算"科目的余額對沖
借：工程結(jié)算 9000000
貸：工程施工--合同毛利  900000
    工程施工—合同成本 8100000

2006年建造合同在會計報表中的披露：　　由于該項工程在2006年已經(jīng)全部完工，工程價款已全部辦理了結(jié)算并已收訖，因此只需在利潤表中披露當年確認的收入和費用即可。

建造合同核算程序
成立組織機構(gòu)
成立由經(jīng)營計劃、勞資、物資、設(shè)備、施工技術(shù)、統(tǒng)計、財務(wù)和審計等部門人員參與的建造合同工作協(xié)調(diào)小組。該小組承擔建造合同收入、預(yù)計總成本、完工進度的確定。

合同總收入的確定
  經(jīng)營計劃部門根據(jù)所簽合同確定的初始合同收入，以及業(yè)主認可的合同變更、獎勵和索賠等收入，從而計算確定建造合同總收入。
  初始合同收入是指與業(yè)主簽訂的合同中確定的合同總金額扣除其他計入合同金額但由業(yè)主掌握使用的部分。如合同條款中明確規(guī)定的降造費以及工程集團公司分配任務(wù)按規(guī)定收取的總包費用等。
    

若合同項目沒有明確的包價，要遵從謹慎性原則，合理地確定合同總收入，相關(guān)的收入預(yù)計數(shù)據(jù)應(yīng)報上級主管部門審核批準。
驗工計價及工程價款結(jié)算情況
     經(jīng)營計劃部門根據(jù)合同項目驗工計價情況，確定業(yè)主認可的驗工計價金額。其中，不包括自行驗工計價金額；財務(wù)部門根據(jù)合同項目結(jié)算情況，做相關(guān)賬務(wù)處理。
建造合同未來成本的測算
施工單位在每個會計期末，應(yīng)當以工程投標報價為基礎(chǔ)，組織相關(guān)業(yè)務(wù)部門測算執(zhí)行合同預(yù)計將要發(fā)生的合同成本。
（1）施工技術(shù)部門，熟悉工程圖紙，進一步細化、優(yōu)化施工組織設(shè)計，提出各項直接費用的節(jié)約措施和方案，提供合同各分項工程施工所要發(fā)生的用工數(shù)量、材料品種和數(shù)量、機械種類和臺班數(shù)量；預(yù)計合同變更所引起的人工、材料、機械等使用變化情況；

（2）物資供應(yīng)部門，詳細調(diào)查當?shù)馗鞣N材料的供應(yīng)價格并考慮日后可能發(fā)生的價格波動因素，編制材料價目表；
（3）設(shè)備管理部門，根據(jù)施工機械配置、機械使用狀況及臺班消耗定額結(jié)合當?shù)仉娏?、燃油料價格、工日單價、實際折舊情況、預(yù)計修理支出等分析機械費用開支，確定臺班單價；
（4）財務(wù)部門，根據(jù)工程管理人員數(shù)量、預(yù)計人員月工資、合同工期計算編制管理人員工資預(yù)算表；按計算基數(shù)和國家

規(guī)定的標準計提各項附加費、統(tǒng)籌養(yǎng)老保險、住房公積金、失業(yè)保險、醫(yī)療保險等費用；根據(jù)籌資方案編制財務(wù)費用預(yù)算；根據(jù)管理人員數(shù)量、合同工期編制辦公費、差旅費、招待費、折舊費、修理費、管理工具用具等間接性費用的開支預(yù)算。
（5）計劃部門，編制臨時設(shè)施預(yù)算支出；根據(jù)用工數(shù)量編制直接人工費預(yù)算；根據(jù)各業(yè)務(wù)部門提供的預(yù)算資料，編制將要發(fā)生的合同成本，并經(jīng)一定會議批準確認。
建造合同減值核算案例
例：某建筑公司簽訂了一項總金額為240萬元的建造合同，工期三年。第一年實際發(fā)生成本130萬元，年末預(yù)計完成合同尚需發(fā)生成本130萬元。
(以下為第一種作法）

請大家分年度確認有關(guān)收入、費用、毛利及預(yù)計損失。

第一年年末：
合同完工進度＝（累計實際發(fā)生的合同成本÷合同預(yù)計總成本）×100%＝130÷（130＋130）×100%＝50%
當年應(yīng)確認的合同收入＝合同總收入×完工進度－累計已確認的收入＝240×50%－0＝120萬元

當年確認的毛利＝（合同總收入－合同預(yù)計總成本）×完工進度－累計已確認的毛利＝[240－（130＋130）]×50%－0＝－10萬元
當年確認的合同費用＝當年確認的合同收入－當年確認的合同毛利＝120－（－10）＝130萬元
當年應(yīng)確認預(yù)計損失額＝［（130＋130）－240］×（１－50%）－0＝10萬元

該公司年末確認合同收入、合同費用和合同毛利時做如下賬務(wù)處理：
借：主營業(yè)務(wù)成本            130
    貸：主營業(yè)務(wù)收入           120
        工程施工—合同毛利      10

該公司年末計提預(yù)計損失準備做如下賬務(wù)處理：
借：管理費用—合同預(yù)計損失 10
    貸：存貨跌價準備—預(yù)計損失準備 10

第二年實際發(fā)生成本40萬元，年末預(yù)計完成合同尚需發(fā)生成本80萬元。

第二年年末：
合同完工進度＝（130＋40）÷（130＋40＋80）×100%＝68%
當年應(yīng)確認的合同收入＝合同總收入×完工進度－累計已確認的收入＝240×68%－120＝43.2萬元
當年確認的毛利＝（合同總收入－合同預(yù)計總成本）×完工進度－累計已確認的毛利＝[240－（130＋40＋80）] ×68%－（－10）＝3.2萬元

當年確認的合同費用＝當年確認的合同收入－當年確認的合同毛利＝43.2－3.2＝40萬元
當年應(yīng)確認預(yù)計損失額＝［（130＋40＋80）－240］×（１－68%）－10＝－6.8萬元

該公司年末確認合同收入、合同費用和合同毛利時做如下賬務(wù)處理：
借：主營業(yè)務(wù)成本      40
    工程施工—合同毛利 3.2
    貸：主營業(yè)務(wù)收入     43.2
           

 

該公司年末沖回多提預(yù)計損失準備做如下賬務(wù)處理：
借：存貨跌價準備—預(yù)計損失準備 6.8
  貸：管理費用—合同預(yù)計損失     6.8

第三年實際發(fā)生成本100萬元。

第三年合同完工時，確認當年合同收入、合同費用及合同毛利，并應(yīng)轉(zhuǎn)銷預(yù)計損失準備：
當年確認的合同收入＝合同總收入－累計已確認的收入＝240－（120＋43.2）＝76.8萬元
當年確認的毛利＝合同總收入－合同總成本－累計已確認的毛利＝240－（130＋40＋100）－（－10＋3.2）＝－23.2萬元
當年確認的合同費用＝當年確認的合同收入－當年確認的毛利＝76.8－（－23.2）＝100萬元

借：主營業(yè)務(wù)成本　　100
　　貸：工程施工―合同毛利    23.2
       主營業(yè)務(wù)收入　         76.8
  借：存貨跌價準備―預(yù)計損失準備3.2
    貸：管理費用—合同預(yù)計損失    3.2
第二種作法：
第三年合同完工時，確認當年合同收入、合同費用及合同毛利，并應(yīng)轉(zhuǎn)銷預(yù)計損失準備：
當年確認的合同收入＝240－（120＋43.2）＝76.8萬元
當年確認的毛利＝240－（130＋40＋100）－（－10＋3.2）＝－23.2萬元
當年確認的合同費用＝當年確認的合同收入－當年確認的毛利－以前年度多提在本年度沖銷預(yù)計損失準備＝76.8－（－23.2）－3.2 ＝96.8萬元

借：主營業(yè)務(wù)成本        　 　96.8
　　  存貨跌價準備―預(yù)計損失準備3.2
      貸：工程施工―合同毛利      23.2
          主營業(yè)務(wù)收入            76.8

5.2工程價款的結(jié)算
5.2.1工程價款結(jié)算的方式
5.2.2 工程價款結(jié)算的核算
5.2.3與分包單位結(jié)算工程價款的核算 
5.2.1工程價款結(jié)算的方式
1.按月結(jié)算。
即每月終，按已完分部分項工程結(jié)算工程價款。按月結(jié)算工程價款的，可實行旬末或月中預(yù)支，月終結(jié)算?？缒甓仁┕さ墓こ蹋谀杲K進行工程盤點，辦理年度結(jié)算。

2.竣工后一次結(jié)算
即在單項工程或建設(shè)項目全部竣工后結(jié)算工程價款。建設(shè)項目或單項工程全部建筑安裝工程建設(shè)期在12個月以內(nèi)，或者工程承包合同價值在100萬元以下的，可以實行工程價款每月月終預(yù)支，竣工后一次結(jié)算的辦法。

3.分段結(jié)算
即按工程形象進度劃分的不同階段（部位）結(jié)算工程價款。當年開工，當年不能竣工的單項工程或單位工程，按照工程形象進度，劃分不同階段進行結(jié)算。分段結(jié)算可以按月預(yù)支工程款。
4.結(jié)算雙方約定并經(jīng)開戶建設(shè)銀行同意的其他結(jié)算方式

施工企業(yè)預(yù)支工程價款，應(yīng)根據(jù)工程進度填列“工程價款預(yù)支賬單”，送發(fā)包單位和開戶建設(shè)銀行辦理付款手續(xù)。預(yù)支的款項，應(yīng)在月終或竣工結(jié)算時抵充應(yīng)收的工程款。
工程價款預(yù)支帳單

施工企業(yè)于月終完成合同規(guī)定的工程形象進度或工程竣工辦理工程價款結(jié)算時，應(yīng)根據(jù)實際完成的工程量，對照中標標書或施工圖預(yù)算所列工程單價和有關(guān)取費標準，計算已完工程價值，編制“已完工程月報表”和“工程價款結(jié)算賬單”，經(jīng)發(fā)包單位審查簽證后，送開戶建設(shè)銀行辦理結(jié)算。
已完工程月報表
工程價款結(jié)算帳單

施工企業(yè)不管采取何種工程價款結(jié)算方式，不論工期長短，其施工期間結(jié)算的工程價款總額一般不得超過工程承包合同價值的95%。結(jié)算雙方可以在5%的幅度內(nèi)協(xié)商確認尾款比例，并在工程承包合同中訂明。工程尾款在工程竣工后再進行結(jié)算。如果施工企業(yè)已向發(fā)包單位出具履約保函或其他保證的，可以不留尾款。
5.2.2工程價款結(jié)算的核算
為了總括地核算和監(jiān)督與發(fā)包單位的工程價款結(jié)算情況，施工企業(yè)除應(yīng)設(shè)置“應(yīng)收賬款”、“預(yù)收賬款”科目外，還應(yīng)設(shè)置“工程結(jié)算”科目。它是“工程施工”科目的備抵科目，用來核算企業(yè)根據(jù)合同完工進度已向客戶開出工程價款結(jié)算賬單辦理結(jié)算的價款。

例1 工程開工前，企業(yè)按工程承包合同的規(guī)定，收到發(fā)包單位通過銀行轉(zhuǎn)賬交來的工程備料款250000 元。
借：銀行存款   250000
   貸：預(yù)收賬款—預(yù)收備料款250000
例2 月中，企業(yè)填列“工程價款預(yù)支賬單”，向發(fā)包單位預(yù)收上半月的工程進度款80000元。
借：銀行存款  80000
  貸：預(yù)收賬款—預(yù)收工程款  80000

例3 月末，企業(yè)提出“工程價款結(jié)算賬單”，與發(fā)包單位辦理工程價款結(jié)算：本月已完工程價款170000元，按規(guī)定應(yīng)扣還預(yù)收工程款80000元、預(yù)收備料款5000元。
借：應(yīng)收賬款—應(yīng)收工程款170000
   貸：工程結(jié)算            170000
借：預(yù)收賬款—預(yù)收工程款80000
             —預(yù)收備料款5000
   貸：應(yīng)收賬款—應(yīng)收工程款  85000
例4 企業(yè)收到發(fā)包單位支付的工程價款85000元。
借：銀行存款   85000
    貸：應(yīng)收賬款———應(yīng)收工程款 85000
5.2.3與分包單位結(jié)算工程價款的核算
施工企業(yè)作為總包單位向建設(shè)單位（發(fā)包單位）總承包，再由總包單位將專業(yè)工程或其他工程分包給其他施工單位。他們之間的關(guān)系是：分包單位應(yīng)對總包單位負責，總包單位則對發(fā)包單位負責。分包單位所完成的工程，應(yīng)通過總包單位向發(fā)包單位辦理工程價款結(jié)算。

例1 企業(yè)通過銀行向分包單位預(yù)付備料款15000 元。
借：預(yù)付賬款—預(yù)付分包單位款15000
   貸：銀行存款               15000
例2 企業(yè)已與發(fā)包單位辦妥手續(xù)，由發(fā)包單位撥給分包單位主要材料一批，價值15000元，抵作預(yù)付備料款。
借：預(yù)付賬款—預(yù)付分包單位款15000
  貸：預(yù)收賬款—預(yù)收工程款    15000

例3 月中，企業(yè)按工程分包合同規(guī)定預(yù)付給分包單位上半月的工程進度款28000 元。
借：預(yù)付賬款—預(yù)付分包單位款 28000
    貸：銀行存款               28000
例4 月終，企業(yè)根據(jù)分包單位提出的“工程價款結(jié)算賬單”，經(jīng)審核應(yīng)付分包單位已完工程價款52000元。
借：工程施工     52000
    貸：應(yīng)付賬款—應(yīng)付工程款 52000

例5 企業(yè)按工程合同規(guī)定，從應(yīng)付分包單位工程款中扣回預(yù)付備料款5000元，預(yù)付工程款28000 元。
借：應(yīng)付賬款—應(yīng)付工程款  33000
  貸：預(yù)付賬款—預(yù)付分包單位款 33000
例6 企業(yè)以銀行存款支付分包單位已完工程價款19000 元。
借：應(yīng)付賬款—應(yīng)付工程款  19000
   貸：銀行存款              19000

 

第六章 施工企業(yè)納稅管理
7.1施工企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動應(yīng)繳納的稅種
7.2施工企業(yè)繳納各種稅金的賬務(wù)處理
7.3施工企業(yè)納稅籌劃案例
7.4工程分包的稅務(wù)與會計
7.1施工企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動應(yīng)繳納的稅種
     按照現(xiàn)行有關(guān)規(guī)定，施工企業(yè)的應(yīng)納稅種一般包括：
增值稅(從事貨物銷售及提供加工、修理修配勞務(wù)的施工企業(yè))
營業(yè)稅(所有施工企業(yè))
企業(yè)所得稅(所有施工企業(yè))

城鎮(zhèn)土地使用稅(占有使用城鎮(zhèn)土地的施工企業(yè))
城市維護建設(shè)稅(所有施工企業(yè))
房產(chǎn)稅(在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、企業(yè))
印花稅(所有施工企業(yè))
土地增值稅(轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的施工企業(yè))
車船使用稅(擁有車船的施工企業(yè))
車輛購置稅(購置應(yīng)稅車輛的施工企業(yè))
7.2施工企業(yè)繳納各種稅金的賬務(wù)處理
工程價款結(jié)算收入，應(yīng)繳納的營業(yè)稅　　借：主營業(yè)務(wù)稅金及附加　　　　貸：應(yīng)交稅金－－應(yīng)交營業(yè)稅
小規(guī)模納稅人購進貨物，無論是普通發(fā)票還是增值稅專用發(fā)票：　　借：物資采購（或庫存材料等）　　　　貸：銀行存款等

小規(guī)模納稅人銷售貨物，按含稅價格開具發(fā)票，并計算　　不含稅價格＝含稅價格/（1+應(yīng)用稅率）　　借：銀行存款等　　　　貸：其他業(yè)務(wù)收入　　　　　　應(yīng)稅稅金－－應(yīng)交增值稅

企業(yè)取得生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得，應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅：　　　借：所得稅　　　貸：應(yīng)交稅金－－應(yīng)交企業(yè)所得稅

企業(yè)發(fā)放工資及其他勞動報酬，代扣代繳個人所得稅時：　　　　借：應(yīng)付工資
　　　　貸：應(yīng)交稅金－－代扣個人所得稅

企業(yè)計算繳納營業(yè)稅、增值稅時，一并計算應(yīng)繳納的城市維護建設(shè)稅　　借：主營業(yè)務(wù)稅金及附加　　　　其他業(yè)務(wù)支出　　　　固定資產(chǎn)清理　　　　貸：應(yīng)交稅金－－應(yīng)交城建稅

企業(yè)計算繳納營業(yè)稅、增值稅時，一并計算應(yīng)繳納的教育附加稅借：主營業(yè)務(wù)稅金及附加　　其他業(yè)務(wù)支出　　固定資產(chǎn)清理　　貸：其他應(yīng)交款－－應(yīng)交教育費附加

企業(yè)計算應(yīng)交納的房產(chǎn)稅
   借：管理費用－－房產(chǎn)稅
      貸：應(yīng)交稅金－－應(yīng)交房產(chǎn)費
企業(yè)計算應(yīng)繳納的城鎮(zhèn)土地使用稅
 借：管理費用－－城鎮(zhèn)土地使用稅　貸：應(yīng)交稅金－－應(yīng)交城鎮(zhèn)土地使用稅

企業(yè)計算應(yīng)交的車船使用稅借：管理費用－－車船使用稅　　貸：應(yīng)交稅金－－應(yīng)交車船使用稅
企業(yè)購買印花稅票或匯繳印花稅時　　　　借：管理費用－－印花稅　　　　貸：銀行存款

企業(yè)轉(zhuǎn)讓已使用的房地產(chǎn)以及開發(fā)企業(yè)銷售房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品，計算應(yīng)繳的土地增值稅　借：固定資產(chǎn)清理　　　主營業(yè)務(wù)稅金及附加　　　貸：應(yīng)交稅金－－應(yīng)交土地增值稅
7.3施工企業(yè)納稅籌劃案例
7.3.1納稅籌劃概述
納稅籌劃是指納稅人在不違法的前提下采用各種手段和方法實現(xiàn)降低納稅負擔的行為。
外部條件
市場經(jīng)濟的存在，企業(yè)成為真正的市場主體
稅收法制建設(shè)水平
納稅人的合法權(quán)益得到應(yīng)有的尊重
社會輿論對稅收籌劃活動有正確的認識

籌劃主體自身的條件
具有一定的經(jīng)營規(guī)模
規(guī)模越大，越值得籌劃
規(guī)模越大，籌劃的空間也越大
擁有一支具備相關(guān)專業(yè)知識熟練的理財隊伍
納稅籌劃需要一個知識結(jié)構(gòu)合理的理財群體
群體中各“專才”能夠有效溝通并形成合力
管理決策層對稅收籌劃有正確的認識
不會對納稅籌劃工作提出不恰當?shù)哪繕撕鸵?br>管理層能夠?qū){稅籌劃工作給予必要的支持和協(xié)調(diào)
在企業(yè)上下對納稅籌劃形成共識，有利于籌劃方案的貫徹、執(zhí)行

納稅籌劃的原則
合法原則
帳證完整，資料真實原則
綜合衡量，全面考慮
事前籌劃原則

     設(shè)A企業(yè)2001年初申報2000年應(yīng)納稅所得額為10.1萬元，那么：
       應(yīng)納所得稅＝10.1×33％＝3.333萬元
　　 如果該企業(yè)在2000年12月，預(yù)測到這個結(jié)果，在12月31日前安排支付一筆2000元的費用，那么年終應(yīng)納稅所得變?yōu)?.9萬元，則：
        應(yīng)納所得稅＝9.9×27％＝2.673萬元
      多支付2000元的費用，少付出6000多元的稅款，這充分說明了事前分析預(yù)測的重要性。
7.3.2營業(yè)稅的計算與繳納
①工程轉(zhuǎn)包或分包：以全部承包額減去付給分包人或者轉(zhuǎn)包人的價款后的余額為營業(yè)額?？偝邪藘H負擔自己的這部分稅。（分或轉(zhuǎn)包給其它人的，要代扣代繳!）
②建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)的，無論是“包工包料”還是“包工不包料”，營業(yè)額＝工費＋材料＋動力

③安裝工程：凡安裝的設(shè)備價值作為安裝工程產(chǎn)值的，營業(yè)額包括設(shè)備價款
④自建行為
A、自建自用的房屋不納營業(yè)稅，
B、自建房屋對外銷售（不包括個人自建自用住房銷售），其自建行為應(yīng)按建筑業(yè)繳納營業(yè)稅，再按銷售不動產(chǎn)繳納營業(yè)稅。
   a.建筑業(yè)營業(yè)稅
＝工程成本×（1+成本利潤率）÷（1－3%）×3%
   b.銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅＝銷售價格×5%

 例:甲建筑公司以16000萬元的總承包額中標為某房地產(chǎn)開發(fā)公司承建一幢寫字樓,之后甲建筑公司又將該寫字樓工程的裝飾工程以7000萬元分包給乙建筑公司。工程完工后，房地產(chǎn)開發(fā)公司用其自有的市值4000萬元的兩幢普通住宅樓抵頂了應(yīng)付給甲建筑公司的工程勞務(wù)費；甲建筑公司將一幢普通住宅樓自用，另一幢市值2200萬元的普通住宅抵頂了應(yīng)付給乙建筑公司的工程勞務(wù)費。要求：請分別計算有關(guān)各方應(yīng)納和應(yīng)扣繳的營業(yè)稅稅款。
①建筑業(yè)分包、轉(zhuǎn)包業(yè)務(wù)營業(yè)額的確定；
②代扣代繳營業(yè)稅的計算；
③銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅的計算。

解：（1）甲建筑公司應(yīng)納建筑業(yè)的營業(yè)稅=（16000-7000）?3%=270（萬元）
（2）甲建筑公司代扣代繳乙建筑公司建筑業(yè)營業(yè)稅=7000?3%=210（萬元）
（3）房地產(chǎn)公司應(yīng)納銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅
=4000?5%=200（萬元）
（4）甲建筑公司應(yīng)納銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅
=（2200－4000÷2）?5%=10（萬元）

營業(yè)稅與增值稅征稅范圍的劃分
1、建筑業(yè)
①預(yù)制構(gòu)件或建筑材料用于工程的，在移送使用時征增值稅
②在施工現(xiàn)場制作的，征營業(yè)稅，不征增值稅

某建筑公司2002年發(fā)生下列經(jīng)濟業(yè)務(wù)： （1）承包甲工程，該工程投資額為2000萬。該公司將其中的安裝工程500萬分給某安裝公司。該工程采用月中預(yù)支，月終結(jié)算?？⒐ず笄逅愕霓k法。當月建設(shè)單位預(yù)支其工程款2000萬，其按相同比例將安裝工程款付給安裝公司。月終結(jié)算時，建筑公司完成的工作量為250萬，安裝公司完成的工作量為45萬。

（2）建筑公司附設(shè)一生產(chǎn)水泥預(yù)制件廠，當月除將價值20萬的水泥預(yù)制件用于甲建筑工程外,還在工地現(xiàn)場制造了價值10萬的預(yù)制件,用于甲建筑工程。這兩項業(yè)務(wù)均未在當月工程中結(jié)算。生產(chǎn)該預(yù)制件購入的各種材料專用發(fā)票所列價款為12萬

（3）承包乙工程，雙方協(xié)議由建筑公司包工不包料進行施工，建筑公司所需材料均由建設(shè)單位提供，結(jié)算辦法同上。已知當月結(jié)算時，建設(shè)單位提供的各種材料、設(shè)備款共計42萬，建筑公司在施工中共支出人員的各種費用15萬

要求：（1）甲工程當月應(yīng)納營業(yè)稅及增值稅
（2）乙工程當月應(yīng)納營業(yè)稅
解：
（1）應(yīng)納營業(yè)稅=﹙250+20+10﹚×3％=8.4萬
（2)應(yīng)納增值稅=20×17％-12×20/（20+10）×17％=2.04萬
（3） 甲代征代扣營業(yè)稅=45×3％=1.35萬
（4） 乙工程當月應(yīng)納營業(yè)稅=（42+15）×3％=1.71萬
銷售自產(chǎn)貨物提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并提供建筑業(yè)勞務(wù)的征稅問題
1、簽訂合同的同時符合下列條件從2003年9月1日起對銷售自產(chǎn)貨和提供應(yīng)稅勞務(wù)征增值稅，對建安勞務(wù)征營業(yè)稅，不完全符合條件的征增值稅：
a、有施工安裝資質(zhì)，
b、合同中注明建筑業(yè)務(wù)價款；
2、總承包人應(yīng)扣繳分轉(zhuǎn)包人的營業(yè)稅（計稅依據(jù)按上述原則處理）。
釋例
某鋁合金門窗廠，將自產(chǎn)貨物投入一項建筑工程，自產(chǎn)貨物不含稅銷售額為100萬元，安裝業(yè)務(wù)收入15萬元（安裝隊伍具有施工資質(zhì)，安裝收入在合同中單獨列明），則：
　　應(yīng)納增值稅=100×17%=17（萬元）
　　應(yīng)納營業(yè)稅=15×3%=0.45（萬元）
案例
某建設(shè)單位甲有一工程找一施工單位承建，在工程承包公司乙的組織安排下，施工單位丙最后中標。這時，若施工單位丙與建設(shè)單位甲直接簽訂建筑安裝工程承包合同，合同金額為500萬元；建設(shè)單位甲支付給工程承包公司乙40萬元的中介服務(wù)費，則工程承包公司乙應(yīng)納營業(yè)稅（城建稅等暫不計算在內(nèi)）
乙應(yīng)納稅額=40萬×5%=2萬
甲方（建設(shè)單位）        
    付中  介費40萬

乙方（工程承包公司）

合同金額500萬
丙方（施工單位
籌劃方案：
甲方（建設(shè)單位）        
  直接簽     合同金額540萬
乙方（工程承包公司）

  轉(zhuǎn)包金額  500萬
丙方（施工單位）

乙應(yīng)納稅額=（540萬-500萬）×3%=1．2萬
代丙扣繳營業(yè)稅=500萬×3%=15萬
實付丙工程款485萬
節(jié)稅：8000元
7.3.3企業(yè)所得稅的計算與繳納
對高新技術(shù)企業(yè)的優(yōu)惠
對軟件開發(fā)及集成電路企業(yè)的優(yōu)惠
四技收入免稅
勞動就業(yè)型企業(yè)的優(yōu)惠
新辦第三產(chǎn)業(yè)的優(yōu)惠
國有大中型企業(yè)主輔分離的優(yōu)惠
技術(shù)改造國產(chǎn)化設(shè)備投資
高新技術(shù)
高新技術(shù)企業(yè)的稅率為15%，新技術(shù)出口產(chǎn)品的產(chǎn)值達到當年產(chǎn)值40%以上的企業(yè)，經(jīng)過批準可以按10%征收，新設(shè)立企業(yè)自開辦日起三年免稅，4-5年按15%的稅率減半征收。
減稅和免稅分別申報，先申報免稅，三年后申報減稅
申報時間：應(yīng)在不超過國家稅收政策規(guī)定的應(yīng)享受減免期限的起始年度內(nèi)，最遲不超過起始年度終了45天。
高新技術(shù)企業(yè)包括
電子信息技術(shù)及其產(chǎn)品
激光技術(shù)及其產(chǎn)品
光機電一體技術(shù)及其產(chǎn)品
生命科學(xué)和生物工程技術(shù)及其產(chǎn)品
新材料技術(shù)及其產(chǎn)品
新能源技術(shù)、節(jié)能新技術(shù)及其產(chǎn)品
環(huán)境科學(xué)和勞動保護新技術(shù)及其產(chǎn)品
新型建筑材料、構(gòu)件、施工技術(shù)及其設(shè)備
精細化工技術(shù)及其產(chǎn)品
新藥物和生物醫(yī)學(xué)工程
軟件開發(fā)及集成電路企業(yè)優(yōu)惠
1、 自開始獲利年度起“兩免三減半”；
2、 國家規(guī)劃布局內(nèi)的重點軟件企業(yè)，如當年沒有享受免稅優(yōu)惠的按10%征收。
3、 工資和員工培訓(xùn)費可以椐實列支，稅前扣除。同時可以實發(fā)的工資計提福利費和工會經(jīng)費。
4、 軟件企業(yè)收到的對其實際稅負超過3%的部分返還的增值稅，不應(yīng)計入納稅所得額；
勞動就業(yè)型企業(yè)的優(yōu)惠
1、 勞動就業(yè)服務(wù)企業(yè)，當年安置待業(yè)（城鎮(zhèn)）人員超過企業(yè)職工總數(shù)60%的，經(jīng)稅務(wù)審查批準可以免繳所得稅三年，三年后當年安排待業(yè)30%的企業(yè)兩年減半征收所得稅。
2、 城鎮(zhèn)失業(yè)人員的認定：由個區(qū)縣勞動部門核發(fā)《北京市城鎮(zhèn)失業(yè)人員求職證》《企業(yè)職工下崗證》勞動局核發(fā)的〈富于人員證明〉。
所得稅從以下幾方面考慮
（一）納稅人身份的選擇
不同的所得稅制度，相對而言，外資比內(nèi)資有較多的優(yōu)惠。比如國有企業(yè)在經(jīng)濟特區(qū)設(shè)立一家企業(yè)，要繳納33％的所得稅，而若與外商合資辦企業(yè)按15％繳納所得稅，還可以從獲利年度起，享有“兩免三減半”的優(yōu)惠。合伙制企業(yè)股權(quán)分散可以降低稅負。
（二）公司注冊地點的選擇
企業(yè)設(shè)立地點的確定對企業(yè)稅收有較大影響。在經(jīng)濟特區(qū)、沿海開發(fā)區(qū)、經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)和“老、少、邊、窮”地區(qū)都執(zhí)行的是低稅率。
（三）投資方向的選擇
我國為了調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，對生產(chǎn)性外商投資企業(yè)、高新技術(shù)企業(yè)、產(chǎn)品出口企業(yè)、開發(fā)知識密集型項目企業(yè)給予稅收優(yōu)惠。因此，對那些擁有雄厚資金、尖端技術(shù)的外商，若投資于上述企業(yè)就可享受到更優(yōu)惠的政策。
（四）設(shè)備投資籌劃
國產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅是對在我國境內(nèi)投資于符合國家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項目的企業(yè)，其項目所需國產(chǎn)設(shè)備投資４０％可從企業(yè)改造項目設(shè)備購置當年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免，抵免期限最長不超過五年。
（五）技術(shù)開發(fā)費用的所得稅籌劃
財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于促進企業(yè)技術(shù)進步有關(guān)財務(wù)稅收問題的通知》（96年41號）《企業(yè)技術(shù)開發(fā)費稅前扣除管理辦法的通知》（99年49號）規(guī)定：
企業(yè)研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生各項費用，包括新產(chǎn)品設(shè)計費用、技術(shù)圖書資料費、未納入國家計劃的中間試驗費、研究機構(gòu)的其他經(jīng)費，以及委托其他單位進行科研試制費用，不受比例限制計入管理費用扣除。國有、集體工業(yè)企業(yè)，以及控股的股份制企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)開發(fā)費比上年實際發(fā)生增長10%以上（含10%），其當年實際發(fā)生的費用除按規(guī)定椐實列支外，經(jīng)由主管稅務(wù)機關(guān)批準后，可按實際發(fā)生額的50%抵扣應(yīng)納稅所得額?！　?br>（六）企業(yè)人員結(jié)構(gòu)的選擇
1、 勞動就業(yè)服務(wù)企業(yè)，當年安置待業(yè)（城鎮(zhèn)）人員超過企業(yè)職工總數(shù)60%的，經(jīng)稅務(wù)審查批準可以免繳所得稅三年，三年后當年安排待業(yè)30%的企業(yè)兩年減半征收所得稅。
2、 城鎮(zhèn)失業(yè)人員的認定：由個區(qū)縣勞動部門核發(fā)《城鎮(zhèn)失業(yè)人員求職證》《企業(yè)職工下崗證》勞動局核發(fā)的〈富于人員證明〉。
（七）“先分后轉(zhuǎn)讓”的所得稅籌劃
稅法規(guī)定：
一、外國企業(yè)和外籍個人轉(zhuǎn)讓其在中國境內(nèi)的外商投資企業(yè)的股權(quán)取得的超出其出資額部分的轉(zhuǎn)讓收益20%預(yù)提所得稅。
二、外國投資者從外商投資企業(yè)取得的利潤和外籍個人從中外合資企業(yè)分得的股息、紅利免征所得稅
三、內(nèi)資企業(yè)投資轉(zhuǎn)讓的所得計稅，分回的投資收益為完稅所得，不再交納所得稅。
（八）選擇適當?shù)慕M織結(jié)構(gòu)形式
面臨著設(shè)立分支機構(gòu)的選擇，分支機構(gòu)的設(shè)立有分公司和子公司兩種選擇，兩者在稅收上是截然不同的。
設(shè)立分公司是設(shè)立了一個辦事處，它不是獨立的法人，業(yè)務(wù)活動、財務(wù)由總公司控制，一切法律責任由總公司承擔，其利潤上繳總公司，由總公司匯總后統(tǒng)一納稅。
而子公司是獨立法人，母公司不直接對它負法律責任，進行完全納稅?！?br>（九）組建新公司
如果組建的新公司一開始就可以盈利，設(shè)立子公司將對企業(yè)更有利；因為子公司如果符合有關(guān)規(guī)定，在開業(yè)初期可以享受減免稅待遇；即使享受不上減免稅待遇，目前稅法還設(shè)有兩檔企業(yè)所得稅的優(yōu)惠稅率。如果設(shè)在特區(qū)和國家鼓勵發(fā)展的地區(qū)，以及從事一些特定行業(yè)的經(jīng)營，還可以享受更多的稅收優(yōu)惠。
如果組建的公司在經(jīng)營初期發(fā)生虧損，那么組建分公司有利。因為他的虧損額可以抵沖總公司的所得額。
（十）延期納稅　　
納稅人延期繳納本期稅款就等于得到一筆無息貸款，可以使納稅人在本期有更多的資金用于生產(chǎn)，獲得更多的所得，也相當于節(jié)減了稅款。比如，國家規(guī)定國外投資所得只要留在國外，就可以暫不納稅。投資所得留在國外，就會有更多的資金可供利用，將來可取得更多的收益。
（十一）轉(zhuǎn)移定價
轉(zhuǎn)讓定價的基本規(guī)律是：凡跨地區(qū)公司各成員單位從低稅率地區(qū)向高稅率地區(qū)轉(zhuǎn)移時，應(yīng)采用高價戰(zhàn)略（施工企業(yè)分包價從低，利潤在總包方），把利潤空間保留在低稅地區(qū)；
從高稅率地區(qū)向低稅率地區(qū)轉(zhuǎn)移時，應(yīng)采用低價格戰(zhàn)略。
（十二）境外納稅額扣除的籌劃
國家稅務(wù)總局<境外所得稅暫行辦法> (97)116號規(guī)定納稅人在境外交納的所得稅,在匯總納稅時可以選擇以下一種方法予以抵扣,一經(jīng)確定不得隨意變動:
分國不分項抵扣:納稅人在境外已交納的所得稅稅款應(yīng)按國別(地區(qū))進行抵扣.(稅款包括已經(jīng)交納、視同交納、減免稅）。
定率抵扣：企業(yè)統(tǒng)一按境外應(yīng)納稅額16.5%的比率抵扣。
7.3.4個人所得稅的計算與繳納

1、免稅項目（十四項）
①省級政府、國務(wù)院部委等，及外國組織頒發(fā)的科教文衛(wèi)等獎金。(級別、用途)
②國債和國家發(fā)行的金融債券利息。
③按國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給的補貼、津貼。(兩院院士的特殊津貼每人每年1萬元)
④福利費、撫恤金、救濟金。
⑤保險賠款。
⑥見義勇為獎金（鄉(xiāng)鎮(zhèn)級以上）。

⑦按規(guī)定提取并繳付的住房公積金、醫(yī)療保險金、基本養(yǎng)老保險金、失業(yè)保險金，不計入個人當期的工資、薪金收入，免征。超過規(guī)定的部分，計征個人所得稅。
⑧個人取得的教育儲蓄存款利息所得。等等……
2、減稅項目（三項）
①殘疾、孤老、烈屬的所得。
②嚴重自然災(zāi)害造成重大損失的。
③其它國務(wù)院財政部門規(guī)定的。

3、暫免征稅項目（九項）
①外籍個人以非現(xiàn)金形式或?qū)崍髮嶄N形式取得的住房補貼、伙食補貼、搬遷費、洗衣費。
②外籍個人按合理標準取得的境內(nèi)、外出差補貼。
③外籍個人取得的探親費、語言訓(xùn)練費、子女教育費等，經(jīng)當?shù)囟悇?wù)機關(guān)審核批準為合理的部分。
④個人舉報、協(xié)查違法犯罪行為而獲得的獎金。
⑤個人辦理代扣代繳稅款的手續(xù)費。

⑥個人轉(zhuǎn)讓自用達5年以上、并且是唯一的家庭居住用房取得的所得。
⑦高級專家（政府特殊津貼）延長離、退休期間的工資薪金視同離退休工資免征個人所得稅。
⑧外籍個人從外商投資企業(yè)取得的股息，紅得所得
⑨在國內(nèi)工作的外籍專家，符合以下7個條件之一的取得的工資、薪金免稅

⑴是根據(jù)世界銀行專項貸款協(xié)議由世界銀行直接派往我國工作的外國專家；
⑵是聯(lián)合國組織直接派往我國工作的專家；
⑶是為聯(lián)合國援助項目來華工作的專家；
⑷援助國派往我國專為該國無償援助項目工作的專家；
⑸是根據(jù)兩國政府簽訂文化交流項目來華工作兩年以內(nèi)的文教專家，其工資、薪金所得由該國負擔的；　　

⑹是根據(jù)我國大專院校國際交流項目來華工作兩年以內(nèi)的文教專家，其工資、薪金所得由該國負擔的；
⑺是通過民間科研協(xié)定來華工作的專家，其工資、薪金所得由該國政府機構(gòu)負擔。
　　外資企業(yè)引進的專家只有符合上述條件之一才能免繳個人所得稅。企業(yè)自認的外籍專家是不能享受該優(yōu)惠政策的。
境外納稅額的扣除
為了避免重復(fù)征稅，所以居民納稅人的境外所得，在向我國政府納稅時，允許將境外已納稅款扣除，但本年扣除的最高限不能超過按我國稅法計算的應(yīng)納稅額，即扣除限額。掌握這些政策時注意把握好以下幾個要點：
1、扣除限額如何計算
既要分國，又要分項。（分國分項）
同一國家、地區(qū)內(nèi)不同項目應(yīng)納稅額之和為這個國家（地區(qū)）的扣除限額。
2、納稅人境外已納稅額指什么
按所得來源國家和地區(qū)的法律，應(yīng)繳實繳稅額。

3、如何使用扣除限額在境內(nèi)補稅。
境外實際已繳數(shù)＜扣除限額時，在中國補繳差額部分稅款；
境外實際已繳數(shù)＞扣除限額時，在中國本年無需補交稅款，超出部分也不存在扣除問題。并且超出部分可在以后5年中，該國家（地區(qū)）扣除限額的余額中補扣。

例：某個人取得來源于美國的一項特許權(quán)使用費所得折合人民幣12萬元，以及一項股息所得折合人民幣8萬元，總計在美國繳納稅款折合人民幣2萬元；
另外，該人還從日本取得一筆股息折合人民幣10萬元，被日本稅務(wù)當局扣繳所得稅1萬元。
該人能夠向國內(nèi)主管稅務(wù)局提供全面的境外完稅證明，且已證明屬實。
要求：
（1）計算境外稅額扣除限額；
（2）計算在我國應(yīng)當實際交納的稅款。

解：
（1）計算境外扣除限額
①在美國特許權(quán)使用費所得扣除限額
=12?（1-20%）?20%=1.92(萬元)
②股息所得扣除限額=8?20%=1.6(萬元)
③在美國所得稅款的扣除限額為:1.92+1.6=3.52(萬元)
④在日本所得稅款的扣除限額=10?20%=2(萬元)
(2)計算該人在中國實際繳納稅款
①在美國繳稅2萬元小于扣除限額3.52萬元,全額扣限.
②在我國應(yīng)補稅款=3.52-2=1.52(萬元)
③在日本繳稅1萬元小于扣除限額2萬元,全額扣限
④在我國應(yīng)補稅款=2-1=1(萬元)
⑤該人在中國實際應(yīng)補交稅款=1.52+1=2.52(萬元)
7.3.5 其他稅種的計算與繳納
城市維護建設(shè)稅
城市維護建設(shè)稅是國家對繳納增值稅、消費稅、營業(yè)稅的單位和個人就其實際繳納的“三稅”稅額為計稅依據(jù)而征收的一種稅。
不論是國有企業(yè)、集體企業(yè)、私營企業(yè)、個體工商戶、還是其他單位。個人，只要繳納了消費稅、增值稅、營業(yè)稅中的任何一種稅，都必須同時繳納城市維護建設(shè)稅。
 外商投資企業(yè)和外國企業(yè)暫不繳納城市維護建設(shè)稅。

城市維護建設(shè)稅的征稅范圍比較廣，具體包括城市、縣城、建制鎮(zhèn)，應(yīng)根據(jù)行政區(qū)劃作為劃分標準，不能隨意擴大或縮小各自行政區(qū)域的管轄范圍。
城市維護建設(shè)稅實行地區(qū)差別比例稅率，按照納稅人所在地的不同，稅率分別規(guī)定為7％、5％、1％三個檔次。

不同地區(qū)的納稅人，實行不同檔次的稅率，具體規(guī)定是：
（1）納稅人所在地在市區(qū)的，稅率為7％；
（2）納稅人所在地在縣城、建制鎮(zhèn)的，稅率為5％；
 （3）納稅人所在地不在城市市區(qū)、縣城、建制鎮(zhèn)的，稅率為1％。

城市維護建設(shè)稅的計稅依據(jù)是納稅人實際繳納的增值稅、消費稅、營業(yè)稅稅額。城市維護建設(shè)稅以“三稅”稅額為計稅依據(jù)，指的是“三稅”實繳稅額，不包括加收的滯納金和罰款。因為滯納金和罰款是稅務(wù)機關(guān)對納稅人采取的一種經(jīng)濟制裁，不是“三稅” 的正稅，故不應(yīng)包括在計稅依據(jù)之內(nèi)。

教育費附加
教育費附加是為發(fā)展教育事業(yè)而征收的一種專項資金。由稅務(wù)機關(guān)負責征收，其收入納入財政預(yù)算管理，作為教育專項資金，由教育行政部門統(tǒng)籌安排，用于改善中小學(xué)教學(xué)設(shè)施和辦學(xué)條件。
繳納單位為繳納增值稅、消費稅、營業(yè)稅的單位和個人（繳納農(nóng)村教育事業(yè)費附加的單位除外）。
教育費附加以納稅人繳納的增值稅、消費稅、營業(yè)稅稅額為計征依據(jù)，附加率為3%（從事生產(chǎn)卷煙和煙葉生產(chǎn)的單位減半征收）。

土地增值稅
土地增值稅的課稅對象是有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)所取得的增值額。
土地增值稅的納稅人是轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上的一切建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)，并取得收人的單位和個人，不僅包括機關(guān)、團體、部隊、企業(yè)事業(yè)單位、個體工商戶及國內(nèi)其他單位和個人，還包括外商投資企業(yè)、外國企業(yè)及外國機構(gòu)、華僑、我國港澳臺同胞及外國公民等 。

契稅
契稅是在土地、房屋不動產(chǎn)所有權(quán)和使用權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移變動時，按當事人雙方所訂契約產(chǎn)價的一定比例向產(chǎn)權(quán)承受人（即產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移后接收人）征收的一種稅。
在中華人民共和國境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受的單位和個人為契稅的納稅人，應(yīng)當依規(guī)定繳納契稅。所稱單位，是指企業(yè)單位、事業(yè)單位、國家機關(guān)、軍事單位和社會團體以及其他組織。所稱個人，是指個體經(jīng)營者及其他個人。

印花稅
印花稅是對經(jīng)濟活動和經(jīng)濟交往中書立、領(lǐng)受的應(yīng)稅經(jīng)濟憑證所征收的一種稅。因納稅人主要是通過在應(yīng)稅憑證上粘貼印花稅票來完成稅收任務(wù)，故名印花稅。
 印花稅只對《印花稅暫行條例》列舉的憑證征稅，沒有列舉的憑證不征稅。列舉征稅的憑證分為五類，即經(jīng)濟合同、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，營業(yè)賬簿，權(quán)利、許可證照和經(jīng)財政部門確定征稅的其他憑證。

凡在我國境內(nèi)書立、領(lǐng)受屬于征稅范圍內(nèi)所列憑證的單位和個人，都是印花稅的納稅義務(wù)人。其包括各類企業(yè)、事業(yè)、機關(guān)、團體、部隊，以及中外合資經(jīng)營企業(yè)、中外合作經(jīng)營企業(yè)。外資企業(yè)、外國公司企業(yè)和其他經(jīng)濟組織及其在華機構(gòu)等單位和個人。按照征稅項目劃分的具體納稅人是：立合同人、立賬簿人、立據(jù)人、領(lǐng)受人
印花稅根據(jù)不同征稅項目，分別實行從價計征和從量計征兩種征收方法。

房產(chǎn)稅
房產(chǎn)稅是以房屋為征稅對象，按房屋的計稅余值或租金收人，向產(chǎn)權(quán)所有人征收的一種財產(chǎn)稅。
 房產(chǎn)稅以在征稅范圍內(nèi)的房屋產(chǎn)權(quán)所有人為納稅人。
房產(chǎn)稅采用從價計稅。計稅依據(jù)分為按計稅余值計稅和按租金收人計稅兩種。

城鎮(zhèn)土地使用稅
城鎮(zhèn)土地使用稅是國家在城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)范圍內(nèi)，對擁有土地使用權(quán)的單位和個人以實際占用的土地單位面積為計稅標準，按規(guī)定稅額征收的一種稅。
凡在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位和個人，為城鎮(zhèn)土地使用稅的納稅義務(wù)人。

耕地占用稅
占用耕地建房或者從事其他非農(nóng)業(yè)建設(shè)的單位和個人，都是耕地占用稅的納稅義務(wù)人（以下簡稱納稅人）。
 耕地占用稅以納稅人實際占用的耕地面積計稅，按照規(guī)定稅額一次性征收。
納稅人必須在經(jīng)土地管理部門批準占用耕地之日起30日內(nèi)繳納耕地占用稅。

車船使用稅
車船使用稅的征稅對象是行駛于公共道路的車輛和航行于國內(nèi)河流、湖泊或領(lǐng)?？诎兜拇啊?凡在中華人民共和國境內(nèi)擁有并且使用車船的單位和個人，為車船使用稅的納稅義務(wù)人。
車船使用稅采用定額稅率，即對征稅的車船規(guī)定單位固定稅額。
車船使用稅的納稅期限實行按年征收、分期繳納。一般規(guī)定為按季或半年征收。
納稅人應(yīng)根據(jù)稅法規(guī)定，將現(xiàn)有車船的數(shù)量、種類、噸位和用途等情況，據(jù)實向當?shù)囟悇?wù)機關(guān)辦理納稅申報。

車輛購置稅
車輛購置稅是對有取得并自用應(yīng)稅車輛（汽車、摩托車、電車、掛車、農(nóng)用運輸車）的行為的單位和個人征收的一種稅。
在我國境內(nèi)購買、進口、自產(chǎn)、受贈、獲獎或者以其他方式取得并自用應(yīng)稅車輛的單位和個人，為車輛購置稅的納稅人。
 車輛購置稅的稅率為１０％。應(yīng)當自購買之日起 ６０日內(nèi)申報納稅；
 車輛購置稅實行一次征收制度。購置已征車輛購置稅的車輛，不再征收車輛購置稅。
7.5 工程分包的稅務(wù)與會計
7.5.1分包工程的營業(yè)稅
根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定，建筑業(yè)的總承包人將工程分包給他人，以工程的全部承包額減去付給分包人價款后的余額為營業(yè)額。
總承包人屬于法定的代扣代繳納稅義務(wù)人，在與分包方辦理已完工程價款結(jié)算時，還應(yīng)以與分包方結(jié)算的工程價款為依據(jù)計算并代扣代繳其營業(yè)稅。 

按照《營業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定，建筑安裝業(yè)務(wù)實行分包的，總承包人應(yīng)該按照建筑業(yè)營業(yè)稅納稅地點的規(guī)定，扣繳分包應(yīng)繳的營業(yè)稅，即建筑業(yè)營業(yè)稅的納稅地點在什么地方就在什么地方代扣代繳。具體來說就是：①非跨省工程的分包，由扣繳人在工程所在地代扣代繳。②跨省工程的分包，由扣繳人在扣繳人的機構(gòu)所在地代扣代繳；如果分包人將工程再一次分包出去，有一段工程仍是跨省工程，該段跨省工程的營業(yè)稅亦由總承包人在其機構(gòu)所在地代扣代繳。 

如中鐵公司（駐北京）承包鄭州至武漢的某高速公路工程，把其中兩部分分包給甲、乙兩個施工企業(yè)。分段分包后，如果沒有跨省，則這兩個施工企業(yè)應(yīng)繳納的營業(yè)稅由中鐵公司代扣后，在工程所在地繳納；如果工程跨省，則跨省工程的營業(yè)稅，由中鐵公司代扣后在北京繳納；如果甲企業(yè)將所分包的跨省工程的一部分再次分包給丙、丁兩企業(yè)，若丙企業(yè)所分包的工程未跨省，其應(yīng)繳營業(yè)稅由中鐵公司代扣后，在工程所在地繳納，若丙企業(yè)所分包的工程跨省，其應(yīng)繳營業(yè)稅仍由中鐵公司代扣后在北京繳納。
7.5.2分包工程的會計處理
在施工企業(yè)會計實踐中，對分包工程的會計處理方法主要有兩種：第一種作法將分包的工程收入納入本公司的收入，將所支付的分包工程款作為本公司的施工成本，與自己承建的工程做同樣的處理；第二種作法視分包工程與自己沒有關(guān)系，分包工程的收入和支出均不通過本公司收支體系核算。

例：乙建筑公司承包一項工程，工期10個月，總承包收入8000萬元，其中裝修工程2000萬元，分包給丁公司承建。乙公司完成工程累計發(fā)生合同成本5500萬元，項目在當年12月份如期完工。
 第一種作法如下：

①乙公司完成項目發(fā)生成本費用時，
借：工程施工——合同成本55000000
貸：原材料等                55000000
收到甲方一次性結(jié)算的總承包款時，
借：銀行存款　　80000000
　　貸：工程結(jié)算　　80000000

②計提營業(yè)稅金及代扣營業(yè)稅時，
計提營業(yè)稅金＝（8000－2000）×3％＝180（萬元）
應(yīng)代扣營業(yè)稅＝2000×3％＝60（萬元）
借：主營業(yè)務(wù)稅金及附加800000
    應(yīng)付賬款            600000
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交營業(yè)稅　　2400000
③繳納營業(yè)稅時，
借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交營業(yè)稅2400000
貸：銀行存款　              　2400000

④分包工程完工驗工結(jié)算時，
借：工程施工——合同成本  20000000
   貸：應(yīng)付賬款              20000000
⑤支付工程款時，
借：應(yīng)付賬款      19400000
貸：銀行存款                 19400000

⑥乙公司確認該項目收入與費用時，
借：主營業(yè)務(wù)成本            75000000
    工程施工——合同毛利     5000000
    貸：主營業(yè)務(wù)收入              80000000
⑦工程結(jié)算與工程施工對沖結(jié)平時，
借：工程結(jié)算               80000000
貸：工程施工——合同成本       75000000
            ——合同毛利        5000000

①乙公司完成項目發(fā)生成本費用時，
借：工程施工——合同成本   55000000
貸：原材料等                55000000
收到甲方一次性結(jié)算的總承包款時，
借：銀行存款　　80000000
　　貸：工程結(jié)算　      　60000000
        應(yīng)付賬款——分公司20000000 

②計提營業(yè)稅金及代扣營業(yè)稅時，
計提營業(yè)稅金＝（8000－2000）×3％＝180（萬元）
應(yīng)代扣營業(yè)稅＝2000×3％＝60（萬元）
借：主營業(yè)務(wù)稅金及附加 1800000
    應(yīng)付賬款            600000
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交營業(yè)稅　　2400000
③繳納營業(yè)稅時，
借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交營業(yè)稅2400000
貸：銀行存款　              　2400000

④支付工程款時，
借：應(yīng)付賬款      19400000
   貸：銀行存款             19400000
⑤乙公司確認該項目收入與費用時，
借：主營業(yè)務(wù)成本          55000000
    工程施工——合同毛利   5000000
    貸：主營業(yè)務(wù)收入         60000000

⑥工程結(jié)算與工程施工對沖結(jié)平時，
借：工程結(jié)算           60000000
貸：工程施工——合同成本    55000000
            ——合同毛利     5000000