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基本情況:
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在土地拍賣時承諾(并已在土地出讓合同中約定),在開發(fā)產(chǎn)品整體竣工驗收時,無償向政府或政府指定機(jī)構(gòu)移交部分商品房。
稅收上怎樣處理?
處理流程
與政府、土地管理部門簽訂補(bǔ)充協(xié)議,明確向政府或政府指定機(jī)構(gòu)移交的房地產(chǎn)屬于以開發(fā)產(chǎn)品(房地產(chǎn))抵償“應(yīng)向政府部門支付的該宗土地使用權(quán)的土地價款的一部分”。
移交房產(chǎn)時,向政府索取省級以上(含省級)財政部門監(jiān)(?。┲频呢斦睋?jù),項目注明:土地出讓金或土地出讓收益,金額為移交時該部分移交房地產(chǎn)的市場價格總額。(注:該價格總額應(yīng)能被稅務(wù)主管機(jī)關(guān)認(rèn)可為移交房地產(chǎn)的視同銷售價格)。
——增值稅
以不動產(chǎn)抵償土地價款,屬于有償轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn),為增值稅的征稅范圍。
其中,銷售額計算公式中的全部價款和價外費用包含該部分移交房地產(chǎn)的視同銷售價款,當(dāng)期允許扣除的土地價款中包含以房地產(chǎn)抵償?shù)耐恋貎r款部分,從整個項目開發(fā)周期來看視同銷售價款的金額與以房地產(chǎn)抵償?shù)耐恋貎r款部分的金額是相等的,相減為零,沒有造成應(yīng)交增值稅的增加。
政策依據(jù):
1.《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》【財稅[2016]36號附件1】
第十條 銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn),是指有償提供服務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn),……。
第十一條 有償,是指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益。
3.財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于明確金融 房地產(chǎn)開發(fā) 教育輔助服務(wù)等增值稅政策的通知》【財稅[2016]140號】
第七條 《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》(財稅〔2016〕36號)第一條第(三)項第 10點中“向政府部門支付的土地價款”,包括土地受讓人向政府部門支付的征地和拆遷補(bǔ)償費用、土地前期開發(fā)費用和土地出讓收益等。
——企業(yè)所得稅
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以房地產(chǎn)(開發(fā)產(chǎn)品)抵償土地價款,屬于企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于抵償債務(wù),應(yīng)視同銷售。
在計算開發(fā)項目的應(yīng)交企業(yè)所得稅時,是以收入總額,減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額,為應(yīng)納稅所得額,乘以適用稅率計算整個項目開發(fā)期的應(yīng)交企業(yè)所得稅金額。
其中,收入總額中包含該部分移交房地產(chǎn)的視同銷售價款,各項扣除中包含以房地產(chǎn)抵償?shù)耐恋貎r款部分(體現(xiàn)在銷售成本中),從整個項目開發(fā)周期來看視同銷售價款的金額與以房地產(chǎn)抵償?shù)耐恋貎r款部分的金額是相等的,相減為零,沒有造成應(yīng)交企業(yè)所得稅的增加。
(三)用于職工獎勵或福利;
(四)用于股息分配;
(五)用于對外捐贈;
(六)其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。
三、企業(yè)發(fā)生本通知第二條規(guī)定情形時,屬于企業(yè)自制的資產(chǎn),應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入。
3.《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》【國稅發(fā)[2009]31號】
第七條 企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等行為,應(yīng)視同銷售,于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移,或于實際取得利益權(quán)利時確認(rèn)收入(或利潤)的實現(xiàn)。確認(rèn)收入(或利潤)的方法和順序為:
(一)按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場銷售價格確定;
(二)由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)赝愰_發(fā)產(chǎn)品市場公允價值確定;
(三)按開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率確定。開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率不得低于15%,具體比例由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。
——土地增值稅
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以房地產(chǎn)(開發(fā)產(chǎn)品)抵償土地價款,屬于將開發(fā)產(chǎn)品用于抵償債務(wù),發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同取得房地產(chǎn)銷售收入繳納土地增值稅。
稅務(wù)處理過程
土地增值稅匯算清繳時,是以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入減除各項扣除項目金額后的余額為開發(fā)項目的增值額,進(jìn)而計算增值率,最后按照增值額和適用稅率(根據(jù)增值率選擇適用稅率)計算繳納土地增值稅。
增值額=應(yīng)稅收入-(取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本+房地產(chǎn)開發(fā)費用+與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金+其他扣除項目)
增值率=增值額÷扣除項目金額=增值額÷(取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本+房地產(chǎn)開發(fā)費用+與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金+其他扣除項目)
其中,應(yīng)稅收入中包含無償移交房地產(chǎn)的視同銷售價款,扣除項目中的取得土地使用權(quán)所支付的金額中包含以房地產(chǎn)抵償?shù)耐恋貎r款部分,從整個項目開發(fā)周期來看視同銷售價款的金額與以房地產(chǎn)抵償?shù)耐恋貎r款部分的金額是相等的,相減為零,沒有造成土地增值額的增加。
同時,稅法規(guī)定,對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人可按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和,加計20%的扣除。
如果符合規(guī)定的條件,能夠按房地產(chǎn)抵償?shù)耐恋貎r款部分的金額加計扣除20%的話,整個開發(fā)項目的土地增值額是減少的,同時增值率也會降低。
簡單說,由于土地增值稅執(zhí)行超率累進(jìn)稅率,繳納土地增值稅的多少,取決于土地增值額(基數(shù))和增值率(對應(yīng)適用稅率),如果增值額不變,而增值率降低的話,應(yīng)交土地增值稅金額有可能會減少。
政策依據(jù):
1.《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》【國稅發(fā)[2006]187號】
三、非直接銷售和自用房地產(chǎn)的收入確定
(一)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等,發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn), 其收入按下列方法和順序確認(rèn):
(1)按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定;
(2)由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。
2.《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》
第七條:條例第六條所列的計算增值額的扣除項目,具體為:①取得土地使用權(quán)所支付的金額,是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用。②開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的成本,是指納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項目實際發(fā)生的成本(以下簡稱房增開發(fā)成本),包括土地征用及拆遷補(bǔ)償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、公共配套設(shè)施費、開發(fā)間接費用。(其他略)
對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人可按上述①、②項規(guī)定計算的金額之和,加計20%的扣除。
——契稅
按照此種處理方式,有可能涉及補(bǔ)交契稅的情況。
稅務(wù)處理過程
契稅=計稅價格×適用稅率。
其中出讓國有土地使用權(quán)的,契稅的計稅價格為承受人為取得該土地使用權(quán)而支付的全部經(jīng)濟(jì)利益。
企業(yè)與政府部門簽訂相關(guān)協(xié)議,并索取合格的財政票據(jù)后,通過拍賣獲得的該宗土地使用權(quán)的土地價款即為:①以現(xiàn)金支付的部分;②以房地產(chǎn)抵償?shù)牟糠帧?span lang='EN-US'>
可以看出,如果按照此方案執(zhí)行,有可能造成契稅計稅價格的增加。
政策依據(jù):
1.根據(jù)《契稅暫行條例》規(guī)定,以出讓的方式取得國有土地使用權(quán)應(yīng)繳納契稅。
2.《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于國有土地使用權(quán)出讓等有關(guān)契稅問題的通知》(財稅〔2004〕134號)規(guī)定,出讓國有土地使用權(quán)的,其契稅計稅價格為承受人為取得該土地使用權(quán)而支付的全部經(jīng)濟(jì)利益。以競價方式出讓的,其契稅計稅價格,一般應(yīng)確定為競價的成交價格。
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