資料來源：《財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)》2018年4月上期

                  四川瑞誠(chéng)潤(rùn)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司  鄧吉言

摘要：建筑公司為了規(guī)避勞務(wù)用工安全風(fēng)險(xiǎn)和稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，會(huì)通過接受勞務(wù)派遣或者勞務(wù)分包方式把一部分風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移。采用不同方式將導(dǎo)致勞務(wù)公司繳納的增值稅和產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量有較大差異，但不同方式下建筑公司和勞務(wù)公司繳納的增值稅總額相等，現(xiàn)金凈流量也相等。

關(guān)鍵詞：勞務(wù)派遣；勞務(wù)分包；差額納稅；現(xiàn)金凈流量

通常情況下，建筑施工企業(yè)勞務(wù)成本約占總成本的20%~35%，需要大量的勞務(wù)人員。實(shí)際上一般工程項(xiàng)目的工期通常不到3年，所以勞務(wù)用工的特點(diǎn)是期限短、流動(dòng)性強(qiáng)。勞務(wù)人員絕大多數(shù)都是農(nóng)村戶口，為其購(gòu)買社會(huì)保險(xiǎn)和住房公積金不太現(xiàn)實(shí)，甚至有些工人寧愿放棄用人單位為其購(gòu)買五險(xiǎn)一金，這就為建筑公司勞務(wù)用工帶來很大風(fēng)險(xiǎn)。

一、勞務(wù)用工風(fēng)險(xiǎn)分析

（一）勞資糾紛風(fēng)險(xiǎn)

施工工地安全風(fēng)險(xiǎn)時(shí)有發(fā)生，所以建筑公司一般都要為勞動(dòng)者購(gòu)買商業(yè)保險(xiǎn)和社會(huì)保險(xiǎn)，但很少有給勞動(dòng)者購(gòu)買五險(xiǎn)一金的。除了用工單位不愿為其承擔(dān)這部分成本外，勞動(dòng)者本人也不太愿意接受這樣的福利。主要原因有以下四方面：第一，大多數(shù)勞動(dòng)者為農(nóng)民工，他們基本上都辦理了新型農(nóng)村合作醫(yī)療保險(xiǎn)，再買社保就重復(fù)繳納醫(yī)療保險(xiǎn)部分，如果既有新農(nóng)合又參加了社保，對(duì)于醫(yī)療保險(xiǎn)只能選擇其一報(bào)銷。第二，五險(xiǎn)一金是單位和個(gè)人共同負(fù)擔(dān)的，有些勞動(dòng)者觀念上難以接受由個(gè)人承擔(dān)一部分。第三，勞動(dòng)者流動(dòng)性很大，工作地點(diǎn)經(jīng)常轉(zhuǎn)移，甚至還跨省轉(zhuǎn)移，辦理社保遷移是非常麻煩的。第四，有些大齡勞動(dòng)者即使參保也可能累計(jì)達(dá)不到15年的養(yǎng)老保險(xiǎn)繳費(fèi)的最低年限。無論是主觀原因還是客觀原因，也不管是用工單位為了節(jié)約成本還是勞動(dòng)者主動(dòng)放棄，用工單位都無法逃避為勞動(dòng)者購(gòu)買五險(xiǎn)一金的法律責(zé)任，但如果能通過勞務(wù)公司派遣勞動(dòng)者或者將勞務(wù)分包給勞務(wù)公司，就可以將部分安全風(fēng)險(xiǎn)和勞資糾紛轉(zhuǎn)嫁給勞務(wù)公司。根據(jù)《勞動(dòng)合同法》第九十二條規(guī)定：用工單位給被派遣勞動(dòng)者造成損害的，勞務(wù)派遣單位與用工單位承擔(dān)連帶賠償責(zé)任。

（二）稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

建筑企業(yè)員工可以分為固定工和臨時(shí)工。用人單位支付的工資往往會(huì)因?yàn)闆]有簽訂正式的勞動(dòng)合同、未購(gòu)買社會(huì)保險(xiǎn)和住房公積金、工資未通過銀行結(jié)算等緣由而無法在所得稅前扣除。勞務(wù)報(bào)酬所得根據(jù)《個(gè)人所得稅法》規(guī)定，每次收入不超過4000元的，扣除比例為800元，超過4000元的，按20%扣除費(fèi)用，稅率為20%。顯然，按勞務(wù)報(bào)酬比按工資薪金所得計(jì)算的個(gè)人所得稅要高，如果支付的勞務(wù)費(fèi)用金額較大，有些稅務(wù)部門還要求必須到稅務(wù)部門代開增值稅發(fā)票。對(duì)于支付給勞動(dòng)者的報(bào)酬到底是按工資薪金所得還是按勞務(wù)報(bào)酬所得計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，或者是按工程分包繳納增值稅，實(shí)務(wù)操作中觀點(diǎn)并不一致，認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)也不統(tǒng)一，存在很大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

二、勞務(wù)工人取得的工資應(yīng)按工資薪金所得計(jì)個(gè)稅

臨時(shí)勞務(wù)工人、勞務(wù)派遣人員都是企業(yè)職工。根據(jù)2014年《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)—職工薪酬》第三條：“本準(zhǔn)則所稱職工，是指與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同的所有人員，含全職、兼職和臨時(shí)職工，也包括雖未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同但由企業(yè)正式任命的人員。未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同或未由其正式任命，但向企業(yè)所提供服務(wù)與職工所提供服務(wù)類似的人員，也屬于職工的范疇，包括通過企業(yè)與勞務(wù)中介公司簽訂用工合同而向企業(yè)提供服務(wù)的人員?！?/span>

根據(jù)《勞動(dòng)合同法》第六十三條：“被派遣勞動(dòng)者享有與用工單位的勞動(dòng)者同工同酬的權(quán)利。用工單位無同類崗位勞動(dòng)者的，參照用工單位所在地相同或者相近崗位勞動(dòng)者的勞動(dòng)報(bào)酬確定?！?/span>

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金和職工福利費(fèi)等支出稅前扣除問題的公告》國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第34號(hào)第三條：“企業(yè)接受外部勞務(wù)派遣用工所實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)分兩種情況按規(guī)定在稅前扣除：按照協(xié)議（合同）約定直接支付給勞務(wù)派遣公司的費(fèi)用，應(yīng)作為勞務(wù)費(fèi)支出；直接支付給員工個(gè)人的費(fèi)用，應(yīng)作為工資薪金支出和職工福利費(fèi)支出。其中屬于工資薪金支出的費(fèi)用，準(zhǔn)予計(jì)入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)?！?/span>

《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅〔2015〕34號(hào)）明確，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例所稱的從業(yè)人數(shù)，包括與企業(yè)建立勞動(dòng)關(guān)系的職工人數(shù)和企業(yè)接受的勞務(wù)派遣用工人數(shù)。

根據(jù)以上規(guī)定，勞務(wù)工人無論是與用工單位簽訂勞動(dòng)合同，還是與勞務(wù)中介公司簽訂勞動(dòng)合同，均應(yīng)享有和其他職工同工同酬的權(quán)利，取得的收入應(yīng)作為工資、薪金所得計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

三、會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理

（一）勞務(wù)分包會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理

勞務(wù)分包會(huì)計(jì)核算方法與建筑工程勞務(wù)會(huì)計(jì)核算基本一致。建筑企業(yè)適用一般計(jì)稅方法的，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額計(jì)算應(yīng)納增值稅額，分包勞務(wù)憑分包單位開具的增值稅專用發(fā)票抵扣。如果試點(diǎn)納稅人提供建筑服務(wù)適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷售額計(jì)算繳納增值稅。

（二）勞務(wù)派遣會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理

根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)處理規(guī)定》（財(cái)會(huì)[2012]13號(hào)），一般納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，試點(diǎn)期間按照營(yíng)業(yè)稅改征增值稅有關(guān)規(guī)定允許從銷售額中扣除其支付給非試點(diǎn)納稅人價(jià)款的，應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額”專欄，用于記錄該企業(yè)因按規(guī)定扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額。小規(guī)模納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，試點(diǎn)期間按照營(yíng)業(yè)稅改征增值稅有關(guān)規(guī)定允許從銷售額中扣除其支付給非試點(diǎn)納稅人價(jià)款的，按規(guī)定扣減銷售額而減少的應(yīng)交增值稅應(yīng)直接沖減“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目。

根據(jù)“財(cái)稅〔2016〕47號(hào)”，一般納稅人或者小規(guī)模納稅人選擇差額納稅的規(guī)定是完全一致的，下面主要舉例說明采用差額納稅的會(huì)計(jì)處理。

1、勞務(wù)派遣公司選擇差額納稅，工資及五險(xiǎn)一金由勞務(wù)派遣公司代付

例1：勞務(wù)派遣公司為一般納稅人，2017年10月從用工單位取得勞務(wù)派遣服務(wù)含稅銷售收入100萬元，其中，代用工單位支付給被派遣勞動(dòng)者的工資80萬元，購(gòu)買社會(huì)保險(xiǎn)及住房公積金的費(fèi)用為15萬元，勞務(wù)派遣公司選擇適用差額納稅，征收率為5%。

按全額計(jì)算的增值稅額=100×5%÷（1+5%）=4.76萬元

允許抵減的銷項(xiàng)稅額=95×5%÷（1+5%）=4.52萬元

按簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算的應(yīng)交增值稅=（100-95）×5%÷（1+5%）=0.24萬元

勞務(wù)派遣公司賬務(wù)處理：

（1）提供勞務(wù)派遣服務(wù)，收到款項(xiàng)或取得收取價(jià)款的憑證時(shí)

借：應(yīng)收賬款（銀行存款）等                                         100萬元

貸：應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅－簡(jiǎn)易計(jì)稅                            4.76萬元

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入－人力資源服務(wù)—?jiǎng)趧?wù)派遣                    95.24萬元

   其中，勞務(wù)派遣公司向用工單位收取的95萬元可以出具普通發(fā)票，用工單位也可以根據(jù)扣繳個(gè)人所得稅以后的工資表在成本費(fèi)用中列支而無需取得派遣單位的普通發(fā)票。余下的5萬元相當(dāng)于勞務(wù)派遣公司收取的手續(xù)費(fèi)可以開具增值稅專用發(fā)票。

   （2）支付被派遣勞動(dòng)者工資、福利和五險(xiǎn)一金

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本                                                 90.48萬元

應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅－營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額                   4.52萬元

貸：應(yīng)付職工薪酬—工資                                          80萬元

應(yīng)付職工薪酬—五險(xiǎn)一金                                     15萬元

代用工單位支付的被派遣勞動(dòng)者的工資80萬元，五險(xiǎn)一金15萬元為代收代付款項(xiàng)，列支成本費(fèi)用時(shí)無須取得發(fā)票?？傻譁p的銷項(xiàng)稅額根據(jù)用工單位支付的工資和“五險(xiǎn)一金”計(jì)算扣除。

（3）月末結(jié)轉(zhuǎn)未繳增值稅

借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅—轉(zhuǎn)出未交增值稅（4.76-4.52）             0.24萬元

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—未交增值稅(實(shí)際繳納數(shù))                          0.24萬元

一般納稅人交納的增值稅在“應(yīng)交稅費(fèi)－未交增值稅”下核算。小規(guī)模納稅人選擇差額納稅時(shí)繳納的增值稅在“應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅”下核算，除此以外與一般納稅人核算方法相同。

2、勞務(wù)派遣公司選擇差額納稅，工資由用工單位直接支付

例2：勞務(wù)派遣公司為一般納稅人，被派遣勞動(dòng)者的工資由用工單位直接支付，2017年10月從用工單位取得勞務(wù)派遣服務(wù)含稅收入20萬元，其中，購(gòu)買社會(huì)保險(xiǎn)及住房公積金的費(fèi)用為15萬元，勞務(wù)派遣公司選擇適用差額納稅，征收率為5%。

按全額計(jì)算的增值稅額=20×5%÷（1+5%）=0.95萬元

允許抵減的銷項(xiàng)稅額=15×5%÷（1+5%）=0.71萬元

按簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算的應(yīng)交增值稅=（20-15）×5%÷（1+5%）=0.24萬元

勞務(wù)派遣公司賬務(wù)處理：

（1）收到用工單位支付的派遣費(fèi)用

借：應(yīng)收賬款（銀行存款）等                                          20萬元

貸：應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅－簡(jiǎn)易計(jì)稅                            0.95萬元

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入－人力資源服務(wù)—?jiǎng)趧?wù)派遣                    19.05萬元

其中，勞務(wù)派遣公司向用工單位收取的15萬元可以出具普通發(fā)票，用工單位也可以根據(jù)扣繳個(gè)人所得稅以后的工資表在成本費(fèi)用中列支而無需取得派遣單位的普通發(fā)票。余下的5萬元相當(dāng)于勞務(wù)派遣公司收取的手續(xù)費(fèi)可以開具增值稅專用發(fā)票。

（2）支付被派遣勞動(dòng)者五險(xiǎn)一金

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本                                                 14.29萬元

應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅－營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額                   0.71萬元

貸：應(yīng)付職工薪酬—五險(xiǎn)一金                                      15萬元

代用工單位支付的被派遣勞動(dòng)者的五險(xiǎn)一金15萬元為代收代付款項(xiàng)，列支成本費(fèi)用時(shí)無須取得發(fā)票?？傻譁p的銷項(xiàng)稅額根據(jù)用工單位支付的“五險(xiǎn)一金”計(jì)算扣除。

（3）月末結(jié)轉(zhuǎn)未繳增值稅

借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅—轉(zhuǎn)出未交增值稅（0.95-0.71）             0.24萬元

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—未交增值稅(實(shí)際繳納數(shù))                          0.24萬元   

四、建筑勞務(wù)稅負(fù)測(cè)算

（一）稅務(wù)規(guī)定

有建筑施工資質(zhì)的勞務(wù)公司不但可以承攬建筑勞務(wù)分包業(yè)務(wù)，還可以從事勞務(wù)派遣服務(wù)，沒有建筑施工資質(zhì)的勞務(wù)公司則只能從事勞務(wù)派遣服務(wù)。根據(jù)財(cái)務(wù)[2016]36號(hào)文件規(guī)定，勞務(wù)派遣服務(wù)屬于商務(wù)輔助服務(wù)-人力資源服務(wù)，稅率為6%。《關(guān)于進(jìn)一步明確全面推開營(yíng)改增試點(diǎn)有關(guān)勞務(wù)派遣服務(wù)、收費(fèi)公路通行費(fèi)抵扣等政策的通知》（財(cái)稅〔2016〕47號(hào)）對(duì)勞務(wù)派遣服務(wù)稅務(wù)政策作了詳細(xì)說明。

財(cái)稅〔2016〕47號(hào)規(guī)定可以歸納以下兩點(diǎn)：

第一，無論是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，既可以選擇按全額計(jì)稅，也可以選擇按差額計(jì)稅；

第二，選擇差額計(jì)稅時(shí)，一般納稅人和小規(guī)模納稅人的規(guī)定完全一致。

（二）稅負(fù)測(cè)算

例1：假設(shè)建筑公司為一般納稅人，適用一般計(jì)稅方法。2017年實(shí)現(xiàn)銷售收入16,216.22萬元，銷項(xiàng)稅額1,783.78萬元；材料采購(gòu)及機(jī)械成本合計(jì)8,174.58萬元，累計(jì)進(jìn)項(xiàng)稅額908.99萬元；共發(fā)生人工費(fèi)支出6,468.57萬元。比較建筑勞務(wù)分別采用勞務(wù)派遣、分包、自營(yíng)情況下，建筑公司和勞務(wù)公司稅負(fù)及現(xiàn)金凈流量。

建筑公司增值稅率為11%。勞務(wù)派遣一般納稅人適用增值稅率為6%，小規(guī)模納稅人適用增值稅率為3%，如果選擇差額征稅，稅率為5%。所得稅稅率為25%。假設(shè)勞務(wù)公司利潤(rùn)率為10%，無進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。

勞務(wù)公司含稅銷售收入=6,468.57÷（1-10%）=7,187.30萬元

1、采用勞務(wù)派遣方式，勞務(wù)公司按照一般計(jì)稅方法繳納增值稅時(shí)，建筑公司與勞務(wù)公司稅負(fù)及現(xiàn)金凈流量

勞務(wù)公司銷項(xiàng)稅額=7,187.30÷（1+6%）×6%=406.83萬元

建筑公司應(yīng)繳增值稅=1,783.78-908.99-406.83=467.96萬元

兩公司合計(jì)應(yīng)繳增值稅=406.83+467.96=874.79萬元

勞務(wù)公司應(yīng)繳所得稅=（7,187.30-406.83-6,468.57）×25%=77.98萬元

勞務(wù)公司現(xiàn)金凈流量=7,187.30-6,468.57-406.83-77.98=233.92萬元

建筑公司應(yīng)繳所得稅=[16,216.22-8,174.58-7,187.30÷（1+6%）]×25%=315.29萬元

建筑公司現(xiàn)金凈流量=（16,216.22+1,783.78）-（8,174.58+908.99+7,187.30）-467.96-315.29=945.88萬元

兩公司合計(jì)現(xiàn)金凈流量=233.92+945.88=1,179.80萬元

2、采用勞務(wù)派遣方式，勞務(wù)公司按照簡(jiǎn)易方法繳納增值稅時(shí)，建筑公司與勞務(wù)公司稅負(fù)及現(xiàn)金凈流量

勞務(wù)公司銷項(xiàng)稅額=7,187.30÷（1+3%）×3%=209.34萬元

建筑公司應(yīng)繳增值稅=1,783.78-908.99-209.34=665.45萬元

兩公司合計(jì)應(yīng)繳增值稅=209.34+665.45=874.79萬元

勞務(wù)公司應(yīng)繳所得稅=（7,187.30-209.34-6,468.57）×25%=127.35萬元

勞務(wù)公司現(xiàn)金凈流量=7,187.30-6,468.57-209.34-127.35=382.04萬元

建筑公司應(yīng)繳所得稅=[16,216.22-8,174.58-7,187.30÷（1+3%）]×25%=265.92萬元

建筑公司現(xiàn)金凈流量=（16,216.22+1,783.78）-（8,174.58+908.99+7,187.30）-665.45-265.92=797.76萬元

兩公司合計(jì)現(xiàn)金凈流量=382.04+797.76=1,179.80萬元

3、采用勞務(wù)派遣方式，勞務(wù)公司選擇差額納稅時(shí)，建筑公司與勞務(wù)公司稅負(fù)及現(xiàn)金凈流量

勞務(wù)公司銷項(xiàng)稅額=7,187.30×10%÷（1+5%）×5%=34.23萬元

建筑公司應(yīng)繳增值稅=1,783.78-908.99-34.23=840.56萬元

兩公司合計(jì)應(yīng)繳增值稅=34.23+840.56=874.79萬元

勞務(wù)公司應(yīng)繳所得稅=（7,187.30×10%-34.23）×25%=171.13萬元

勞務(wù)公司現(xiàn)金凈流量=718.73-34.23-171.13=513.37萬元

建筑公司應(yīng)繳所得稅=[16,216.22-8,174.58-718.73÷（1+5%）-6,468.57]×25%=222.14萬元

建筑公司現(xiàn)金凈流量=（16,216.22+1,783.78）-（8,174.58+908.99+6,468.57+718.73）-840.56-222.14=666.43萬元

兩公司合計(jì)現(xiàn)金凈流量=513.37+666.43=1,179.80萬元

4、采用勞務(wù)分包方式，勞務(wù)公司為一般納稅人時(shí)，建筑公司與勞務(wù)公司稅負(fù)及現(xiàn)金凈流量

勞務(wù)公司銷項(xiàng)稅額=7,187.30÷（1+11%）×11%=712.25萬元

建筑公司應(yīng)繳增值稅=1,783.78-908.99-712.25=162.54萬元

兩公司合計(jì)應(yīng)繳增值稅=712.25+162.54=874.79萬元

勞務(wù)公司應(yīng)繳所得稅=（7,187.30-712.25-6,468.57）×25%=1.62萬元

勞務(wù)公司現(xiàn)金凈流量=7,187.30-6,468.57-712.25-1.62=4.86萬元

建筑公司應(yīng)繳所得稅=[16,216.22-8,174.58-7,187.30÷（1+11%）]×25%=391.65萬元

建筑公司現(xiàn)金凈流量=（16,216.22+1,783.78）-（8,174.58+908.99+7,187.30）-162.54-391.65=1174.94萬元

兩公司合計(jì)現(xiàn)金凈流量=4.86+1,174.94=1,179.80萬元

5、采用勞務(wù)分包方式，勞務(wù)公司為小規(guī)模納稅人時(shí)，建筑公司與勞務(wù)公司稅負(fù)及現(xiàn)金凈流量

勞務(wù)公司銷項(xiàng)稅額=7,187.30÷（1+3%）×3%=209.34萬元

建筑公司應(yīng)繳增值稅=1,783.78-908.99-209.34=665.45萬元

兩公司合計(jì)應(yīng)繳增值稅=209.34+665.45=874.79萬元

勞務(wù)公司應(yīng)繳所得稅=（7,187.30-209.34-6,468.57）×25%=127.35萬元

勞務(wù)公司現(xiàn)金凈流量=7,187.30-6,468.57-209.34-127.35=382.04萬元

建筑公司應(yīng)繳所得稅=[16,216.22-8,174.58-7,187.30÷（1+3%）]×25%=265.92萬元

建筑公司現(xiàn)金凈流量=（16,216.22+1,783.78）-（8,174.58+908.99+7,187.30）-665.45-265.92=797.76萬元

兩公司合計(jì)現(xiàn)金凈流量=382.04+797.76=1,179.80萬元

6、勞務(wù)不分包也不接受勞務(wù)派遣時(shí)，建筑公司與勞務(wù)公司稅負(fù)及現(xiàn)金凈流量

建筑公司應(yīng)繳增值稅=1,783.78-908.99=874.79萬元

建筑公司應(yīng)繳所得稅=（16,216.22-8,174.58-6,468.57）×25%=393.27萬元

建筑公司現(xiàn)金凈流量=（16,216.22+1,783.78）-（8,174.58+908.99+6,468.57）-874.79-393.27=1,179.80萬元

五、結(jié)論

（一）如果建筑公司為一般納稅人，且采用一般計(jì)稅方法計(jì)稅，無論接受勞務(wù)派遣，還是采取勞務(wù)分包方式將勞務(wù)分包給專業(yè)勞務(wù)公司，還是建筑公司包工包料全部自營(yíng)，無論采取哪種方式，建筑公司和勞務(wù)公司繳納的增值稅總額相等，如果都不存在虧損，兩個(gè)公司繳納的所得稅合計(jì)和現(xiàn)金凈流量合計(jì)也相等。

（二）假設(shè)建筑公司與勞務(wù)公司不管是名義上還是實(shí)質(zhì)上都不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，為了追求利益最大化，建筑公司肯定首選勞務(wù)自營(yíng)，即以上第6種方式，因?yàn)榻ㄖ惊?dú)攬了組織施工、材料采購(gòu)與勞務(wù)的所有業(yè)務(wù)，盡管這種方式下建筑公司實(shí)際負(fù)擔(dān)的總稅負(fù)最高，但獲得的現(xiàn)金凈流量也最大。

其次是選擇將勞務(wù)分包給一般納稅人，即以上第4種方式，因?yàn)樵谙騽趧?wù)公司支付相同金額的情況下，增值稅率越高，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅越多，建筑公司實(shí)際負(fù)擔(dān)的總稅負(fù)也最低，現(xiàn)金凈流量也較大。

實(shí)際上，對(duì)建筑公司最不利的是接受勞務(wù)派遣，且勞務(wù)公司選擇差額納稅的方式，即以上第3種方式。因?yàn)閯趧?wù)公司相當(dāng)于只為建筑公司組織施工隊(duì)伍，勞務(wù)公司從中賺取中介費(fèi)，勞工工資實(shí)際上由建筑公司委托勞務(wù)公司代為支付，工資部分沒有進(jìn)項(xiàng)稅額而導(dǎo)致建筑公司總體稅負(fù)增加，最終獲取的現(xiàn)金凈流量也最低。

綜上，對(duì)于建筑公司和勞務(wù)公司來說，建筑勞務(wù)所采用的方式不同，對(duì)建筑公司和勞務(wù)公司的總體稅負(fù)和現(xiàn)金凈流量并無影響，但會(huì)影響建筑公司和勞務(wù)公司各自的利益，各自的稅負(fù)和現(xiàn)金凈流量存在此消彼長(zhǎng)的關(guān)系，對(duì)勞務(wù)公司的稅收優(yōu)惠，最終又轉(zhuǎn)嫁給了下游企業(yè)而導(dǎo)致建筑公司總體稅負(fù)增加。

參考文獻(xiàn)：

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[4]財(cái)稅〔2016〕47號(hào). 財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確全面推開營(yíng)改增試點(diǎn)有關(guān)勞務(wù)派遣服務(wù)、收費(fèi)公路通行費(fèi)抵扣等政策的通知[R].

[5]國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第34號(hào).國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金和職工福利費(fèi)等支出稅前扣除問題的公告[R].

[6]企業(yè)合理避稅的思考[J]. 郭偉. 赤峰學(xué)院學(xué)報(bào)(自然科學(xué)版). 2016(13)

[7]http://shuo.news.esnai.com/article/201611/147062.shtml