| 第二節(jié) 風(fēng)險(xiǎn)投資納稅籌劃方法
在投資過(guò)程中，如果有多個(gè)投資方案，必須在綜合考慮稅收、資金的時(shí)間價(jià)值及風(fēng)險(xiǎn)之后才能做判斷，下面通過(guò)例子來(lái)說(shuō)明風(fēng)險(xiǎn)投資籌劃的具體做法。 例如：某廠有1億元人民幣，準(zhǔn)備投資一項(xiàng)新產(chǎn)品的開發(fā)，最佳生產(chǎn)周期為三年。由于很多因素處于不確定狀態(tài)，只能預(yù)計(jì)一個(gè)概率，設(shè)定兩個(gè)方案，資金年貼現(xiàn)率為6％，甲方案的風(fēng)險(xiǎn)率為2％，乙方案的風(fēng)險(xiǎn)率為4％，兩個(gè)方案的收益情況如表所示：
（一）不考慮資金的時(shí)間價(jià)值時(shí)（E為收益期望值） 甲方案： E1﹦7 000×0．3＋6 000×0．5＋5 000×0．2﹦6 100（萬(wàn)元） E2﹦8 000×0．2＋7 000×0．6＋6 000×0．2﹦7 000（萬(wàn)元） E3﹦5 000×0．3＋4 000×0．4＋3 000×0．3﹦4 000（萬(wàn)元） 乙方案： El﹦6 000×0．3＋4 000×0．5＋2 000×0．2﹦4 200（萬(wàn)元） E2﹦9 000×0．2＋6 000×0．6＋3 000×0．2﹦6 000（萬(wàn)元） E3﹦9 000×0．3＋8 000×0．4＋4 000×0．3﹦7 100（萬(wàn)元） 預(yù)測(cè)期3年內(nèi)總的期望值為： 甲方案E﹦6 100＋7 000＋4 000﹦17 100（萬(wàn)元） 乙方案E﹦4 200＋6 000＋7 100﹦17 300（萬(wàn)元） 從上面的計(jì)算比較可以看出，3年內(nèi)總的期望值乙方案優(yōu)于甲方案。 （二）考慮資金的時(shí)間價(jià)值時(shí)： 甲方案 E﹦6 100÷（l＋6%）＋7 000÷（1＋6%）2＋4 000÷（1＋6％）3﹦15 343．17萬(wàn)元 乙方案 E﹦4 200÷（1＋6％）＋6 000÷（l＋6％）2＋7 100÷（l＋6％）3﹦15263．53萬(wàn)元 在考慮資金時(shí)間價(jià)值后，3年總收益乙方案還是優(yōu)于甲方案。 （三）同時(shí)考慮資金的時(shí)間價(jià)值和風(fēng)險(xiǎn)價(jià)值 甲方案風(fēng)險(xiǎn)率2％加貼現(xiàn)率6％，則包含風(fēng)險(xiǎn)的貼現(xiàn)率為8％，乙方案的風(fēng)險(xiǎn)貼現(xiàn)率為10％ 甲方案 E﹦6 100÷（1十8％）十7 000÷（1＋8％）2＋4 000÷（1＋8％）3﹦14824．84萬(wàn)元 乙方案 E﹦4 200÷（1＋10％）＋6 000÷（1＋10％）2＋7 100÷（1十10％）3﹦14111．20萬(wàn)元 在考慮資金時(shí)間價(jià)值和風(fēng)險(xiǎn)價(jià)值后，甲方案優(yōu)于乙方案。因此，該企業(yè)的1億元資金應(yīng)按照甲方案投資于新產(chǎn)品的生產(chǎn)項(xiàng)目。
第三節(jié) 固定資產(chǎn)投資納稅籌劃方法
國(guó)家稅法規(guī)定，外商投資企業(yè)，在我國(guó)境內(nèi)投資符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項(xiàng)目，購(gòu)買國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資的40％可從技改項(xiàng)目當(dāng)年新增的所得稅中抵免，當(dāng)年不足夠抵扣的在5年內(nèi)給予抵扣，其購(gòu)進(jìn)的設(shè)備仍可按原值計(jì)提折舊；但如果新投資則可減免稅，該如何劃算，我們通過(guò)例子來(lái)說(shuō)明。 舉例：廣州市某中外合資企業(yè)，由于設(shè)備落后，至2002年2月累計(jì)虧損2 000萬(wàn)元，為扭轉(zhuǎn)局面，該企業(yè)決定通過(guò)銀行貸款2 000萬(wàn)元，進(jìn)行投資。設(shè)定用此筆款用于購(gòu)買國(guó)產(chǎn)設(shè)備和用于投資辦高新技術(shù)企業(yè)的稅前利潤(rùn)均為：第一年400萬(wàn)元，第二、第三年各為800萬(wàn)元，第四年為1 000萬(wàn)元，第五年為1 200萬(wàn)元。 用于購(gòu)買設(shè)備，則前三年獲得的2 000萬(wàn)元利潤(rùn)，可用于彌補(bǔ)以前年度虧損，不用交稅，后兩年獲得的利潤(rùn)2 200萬(wàn)元，應(yīng)納稅款726萬(wàn)元；按規(guī)定，購(gòu)買國(guó)產(chǎn)設(shè)備進(jìn)行技術(shù)改造的企業(yè)可抵扣的稅款限額為800萬(wàn)元，顯然，企業(yè)取得的4 200萬(wàn)元利潤(rùn)全部不用交所得稅，扣除2 000萬(wàn)元借款后，凈收益為2200萬(wàn)元。 用于在廣州市高新技術(shù)開發(fā)區(qū)內(nèi)創(chuàng)辦高新技術(shù)企業(yè)，則前二年免稅，第三至第五年按15％的稅率征稅，應(yīng)交所得稅為450萬(wàn)元（3 000×15％）。企業(yè)取得的4200萬(wàn)元利潤(rùn)，扣除2 000萬(wàn)元借款和450萬(wàn)元稅收后，凈收益為1 750萬(wàn)元。 比較：由于前有虧損可抵，第一方案比第二方案，多取得稅收優(yōu)惠為450萬(wàn)元（2 200–1 750）。如果無(wú)虧損可抵扣，則第一方案應(yīng)交稅收為586萬(wàn)元（4 200×33％–800），獲得的凈收益為1614萬(wàn)元；第二方案比第一方案多取得稅收優(yōu)惠136萬(wàn)元 從上例數(shù)據(jù)雖然過(guò)于理想化，但可以看出，進(jìn)行納稅籌劃應(yīng)全面考慮，如新辦企業(yè)可長(zhǎng)期享受15％的稅收優(yōu)惠，而技術(shù)改造則從第六年起，要按33％稅率征稅。
第四節(jié) 籌資納稅籌劃方法
企業(yè)為了從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和舉辦各項(xiàng)活動(dòng)，必須從不同的資金所有者那里籌措和集中資金以滿足企業(yè)的需要。企業(yè)常見的籌資方式有：發(fā)行股票、發(fā)行債券、借款、集資和企業(yè)自籌等。不同籌資方式的稅收負(fù)擔(dān)大不一樣，存在著諸多可籌劃的空間。 一、發(fā)行股票與債券的選擇 發(fā)行股票屬于增加權(quán)益資金，其優(yōu)點(diǎn)是：風(fēng)險(xiǎn)小，元固定利息負(fù)擔(dān)；不利之處是其成本——股息，必須從稅后利潤(rùn)中支付，且股息還要征個(gè)人所得稅。 發(fā)行債券或借款，屬于擴(kuò)大借入資金，借入資金的成本——利息，可在稅前列支，具有資金抵優(yōu)點(diǎn)；缺點(diǎn)是到期要還本付息，風(fēng)險(xiǎn)較大。 納稅籌劃：在投資總額中壓縮注冊(cè)資本比例，增加借款所支出的利息，可節(jié)省企業(yè)所得稅；同時(shí)，在分配利潤(rùn)時(shí)，由于按股權(quán)分配，能減少投資風(fēng)險(xiǎn)，又能享受財(cái)務(wù)杠桿利益——提高權(quán)益資本的收益水平及普通股的每股股金。 二、籌資途徑的選擇 從稅負(fù)與經(jīng)營(yíng)效益關(guān)系看，自我積累產(chǎn)生的全部稅負(fù)要自己承擔(dān)，借貸款則歸還利息后，企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)也相應(yīng)降低。 一般而言，自我積累籌資方法承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)比貸款重，貸款籌資方法承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)比企業(yè)之間拆借資金重，企業(yè)之間拆借資金籌資方法承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)比企業(yè)內(nèi)部集資重。 此外，進(jìn)行聯(lián)營(yíng)從某種角度來(lái)說(shuō)也是一種籌資渠道。企業(yè)可考慮以一個(gè)主體企業(yè)為核心，與有一定生產(chǎn)設(shè)備或其他優(yōu)勢(shì)的企業(yè)組成聯(lián)營(yíng)企業(yè)，這樣有利于充分利用各方的場(chǎng)地、勞動(dòng)力、設(shè)備，實(shí)現(xiàn)資源配置的優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)。通過(guò)聯(lián)營(yíng)集資，其資金成本率是： 組成聯(lián)營(yíng)實(shí)體的資金成本率工聯(lián)營(yíng)企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)÷聯(lián)營(yíng)企業(yè)出資總額×100％ 一個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行聯(lián)營(yíng)的資金成本率﹦聯(lián)營(yíng)企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)÷利潤(rùn)總額×100％。 各種籌資方式的選擇并無(wú)定規(guī)，必須就具體情況綜合考慮資金成本、稅收和收益后，以稅后利潤(rùn)最大為目標(biāo)進(jìn)行選擇。
第五節(jié) 融資租賃納稅籌劃方法
企業(yè)為擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模，需要增加一些的設(shè)備，以適應(yīng)生產(chǎn)的需要，從目前情況看，有兩種方式可以供選擇：一是通過(guò)舉債購(gòu)置這些設(shè)備；一是通過(guò)租賃獲得必須的設(shè)備的使用權(quán)，到底何種方式比較合算，下面我們進(jìn)行分析比較。 一、舉債與租賃的選擇 企業(yè)因生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要增加設(shè)備等固定資產(chǎn)，而現(xiàn)有資金又不足時(shí)，可通過(guò)融資租賃和舉債購(gòu)買等兩種辦法取得資產(chǎn)。融資租賃可以及時(shí)取得設(shè)備的使用權(quán)，并且支付的租金支出可在稅前列支，從而減輕所得稅稅負(fù)。舉債購(gòu)買設(shè)備取得的資產(chǎn)，其超役使用可為企業(yè)帶來(lái)額外的收益，同時(shí)舉債購(gòu)買固定資產(chǎn)支付的利息可在所得稅前列支，減少應(yīng)納稅所得額。兩者各有利弊，必須根據(jù)自己的實(shí)際情況，從現(xiàn)金流量、貨幣時(shí)間價(jià)值或資金成本、稅后現(xiàn)金流出量、稅收收益等做詳細(xì)比較后選擇。 二、租賃籌劃法 根據(jù)我國(guó)會(huì)計(jì)制度和稅法的規(guī)定，用于固定資產(chǎn)的投資的支出，不能作為當(dāng)期費(fèi)用在稅前列支，而只能按規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)提取折舊。這樣，投資者不僅要在前期投入較大數(shù)額的資金，而且在生產(chǎn)中只能按規(guī)定比例進(jìn)行抵扣。 采用融資租賃方式取得固定資產(chǎn)，對(duì)承租人來(lái)說(shuō)，可以在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，以支付租金的方式?jīng)_減其經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)，減少稅基，從而減少應(yīng)交納的企業(yè)所得稅稅額。對(duì)出租人來(lái)說(shuō)，他不必為如何使用或利用這些設(shè)備及如何從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而操心，可以輕而易舉地穩(wěn)定獲得租金收入。實(shí)現(xiàn)真正意義的承租方和出租方的雙贏局面。 當(dāng)出租方和承租方同時(shí)屬于一個(gè)大的利益集團(tuán)時(shí)，為了共同的利益，他們可以通過(guò)租賃方式直接、公開地將資產(chǎn)從一個(gè)主體轉(zhuǎn)移到另一個(gè)主體，從而實(shí)現(xiàn)將利潤(rùn)轉(zhuǎn)到低稅率的地區(qū)，享受到更多的稅收優(yōu)惠政策，從而實(shí)現(xiàn)整個(gè)集團(tuán)利益的最大化。 例如：張三和李四為親兄弟，兄弟倆分別經(jīng)營(yíng)個(gè)體工商業(yè)戶甲和乙，個(gè)體工商業(yè)戶甲2002年經(jīng)營(yíng)效益較好，年應(yīng)納稅所得額為8萬(wàn)元；個(gè)體工商業(yè)戶乙2002年經(jīng)營(yíng)效益較差，年應(yīng)納稅所得額為5 000元。 如果甲、乙兩個(gè)體工商業(yè)戶不進(jìn)行納稅籌劃，則： 甲應(yīng)納稅額﹦800 000×35％–6 750﹦21 250（元） 乙應(yīng)納稅額﹦5000×5％＝250（元） 甲、乙兩個(gè)體戶合計(jì)應(yīng)納稅額﹦21250＋250﹦21 500（元） 如果甲、乙兩個(gè)體工商業(yè)戶進(jìn)行納稅籌劃，乙個(gè)體工商業(yè)戶將設(shè)備租賃給甲個(gè)體工商業(yè)戶，年向甲收取租賃費(fèi)為4萬(wàn)元，則： 甲應(yīng)納稅額﹦40 000×30％–4 250﹦7 750（元） 乙應(yīng)納稅額﹦45 000×30％–4 250﹦9 250（元） 甲、乙兩個(gè)體戶合計(jì)應(yīng)納稅額﹦7 750﹦9 250﹦17 000（元〕 甲、乙兩個(gè)體戶合計(jì)少納稅額﹦21 500–17 000﹦4 500（元）
第六節(jié) 價(jià)格轉(zhuǎn)移納稅籌劃方法
貨物、勞務(wù)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的原材料或產(chǎn)品或勞務(wù)采用“高進(jìn)低出”或“低進(jìn)高出”等辦法，將收人盡量轉(zhuǎn)到低稅負(fù)區(qū)，把費(fèi)用盡量轉(zhuǎn)到高稅負(fù)區(qū)，達(dá)到整體稅負(fù)降價(jià)的目的。 無(wú)形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)，沒(méi)有市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)價(jià)做參考，比貨物或勞務(wù)更為自由、靈活和方便，可充分利用。 資金的轉(zhuǎn)讓定價(jià)?？偣就ㄟ^(guò)對(duì)稅率較高的子公司實(shí)行高利率貸款，對(duì)稅率較低的子公司實(shí)行低利率貸款，使利潤(rùn)從高稅率公司向低稅率公司轉(zhuǎn)移，減輕整體稅負(fù)。 價(jià)格轉(zhuǎn)移納稅籌劃方法，一般適用于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)讓定價(jià)。
第七節(jié) 存貨計(jì)價(jià)納稅籌劃方法
現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)的各種存貨可用先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法等方法中的任選一種或幾種。 企業(yè)期末存貨的大小與銷售成本的高低成反比，從而影響當(dāng)期應(yīng)納稅利潤(rùn)的確定，主要表現(xiàn)在如下四方面： 期末存貨計(jì)價(jià)過(guò)低，當(dāng)期利潤(rùn)相對(duì)減少，交納的所得稅也少 期末存貨計(jì)價(jià)過(guò)高，當(dāng)期利潤(rùn)相對(duì)增加，交納的所得稅也多 期初存貨計(jì)價(jià)過(guò)低，當(dāng)期利潤(rùn)相對(duì)增加，交納的所得稅也多 期初存貨計(jì)價(jià)過(guò)高，當(dāng)期利潤(rùn)相對(duì)減少，交納的所得稅也少 即：期初存貨計(jì)價(jià)過(guò)高或期末存貨計(jì)價(jià)過(guò)低，交納的所得稅就少 不同的存貨計(jì)價(jià)方法，產(chǎn)生的結(jié)果對(duì)企業(yè)成本多少及利潤(rùn)多少和當(dāng)期實(shí)繳稅款的多少是不同的。一般來(lái)說(shuō)，材料價(jià)格上漲期，采用后進(jìn)先出法，計(jì)入材料的成本就多，當(dāng)期計(jì)稅的稅基就相對(duì)?。徊捎孟冗M(jìn)先出法則計(jì)入材料的成本少，當(dāng)期納稅的稅基大。企業(yè)可根據(jù)實(shí)際需要，靈活運(yùn)用。如果企業(yè)處于免稅期，企業(yè)獲得的利潤(rùn)越多，享受的稅收減免就越大，這時(shí)，企業(yè)就可以通過(guò)選擇有利的存貨計(jì)價(jià)方法，減少成本費(fèi)用在當(dāng)期的攤?cè)?，使?dāng)期利潤(rùn)最大化；如果企業(yè)處于正常的征稅期，企業(yè)獲得的利潤(rùn)越多，交納的稅收就越大，這時(shí)，企業(yè)就可以通過(guò)選擇有利的存貨計(jì)價(jià)方法，增加成本費(fèi)用在當(dāng)期的攤?cè)?，使?dāng)期利潤(rùn)最小化，從而減少當(dāng)期應(yīng)交納的稅款。 在對(duì)存貨計(jì)價(jià)從長(zhǎng)期看，實(shí)交的稅收相同，但考慮資金的時(shí)間價(jià)值，我們還是值得籌劃的。
第八節(jié) 費(fèi)用分?jǐn)偧{稅籌劃方法
現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用的分?jǐn)偡椒ㄖ饕校簩?shí)際攤銷法、平均攤銷法和不規(guī)則攤銷法三種。 平均攤銷法，將一定時(shí)期的費(fèi)用進(jìn)行最大限度的平均，可以將此期間的利潤(rùn)進(jìn)行最大限度的平均，就還會(huì)出現(xiàn)某個(gè)階段獲得的利潤(rùn)進(jìn)行最大限度的平均，是最大限度抵消利潤(rùn)，減少納稅的方法。 實(shí)例：某經(jīng)營(yíng)期為15年，享受“二免三減半”的生產(chǎn)性外資企業(yè)，其納稅籌劃的做法是：在開始經(jīng)營(yíng)時(shí)盡可能多分?jǐn)偢黜?xiàng)費(fèi)用，使成本費(fèi)用最大化，以推遲獲利年度；在開始獲利年度后，在免稅的兩年時(shí)間里，可采用少攤費(fèi)用，將費(fèi)用盡量往后擠，使利潤(rùn)最大化。 需要特別說(shuō)明的是，這種費(fèi)用攤銷調(diào)節(jié)利潤(rùn)的做法，在一定程度上起到避稅的效果，但在具體實(shí)際操作時(shí)，必須做到符合財(cái)務(wù)制度和稅法的要求，否則，就不是納稅籌劃，而是逃稅行為。
第九節(jié) 企業(yè)購(gòu)貨納稅籌劃方法
一、進(jìn)項(xiàng)稅額確認(rèn)的籌劃 現(xiàn)行政策規(guī)定，進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣的時(shí)間為：工業(yè)企業(yè)為購(gòu)進(jìn)材料并驗(yàn)收入庫(kù)；商品流通企業(yè)和接受勞務(wù)為支付款項(xiàng)；接受捐贈(zèng)、投資為收到對(duì)方開出的增值稅專用發(fā)票后準(zhǔn)許抵扣。 對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣的納稅籌劃做法是：適應(yīng)規(guī)定靈活處理，工業(yè)企業(yè)應(yīng)及時(shí)將材料驗(yàn)收入庫(kù)；商品流通企業(yè)，如果是分期付款，則應(yīng)分期開發(fā)票；接受捐贈(zèng)的應(yīng)準(zhǔn)備好有關(guān)證明材料，并要求對(duì)方及時(shí)開具增值稅專用發(fā)票。 實(shí)例：A商業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)一批貨物，價(jià)款為30萬(wàn)元，合同約定采用分三期付款的形式，每?jī)蓚€(gè)月付款10萬(wàn)元。 企業(yè)在6個(gè)月后付清全部貨款才能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅款為：30萬(wàn)元×17％﹦5．1（萬(wàn)元）。 如果改為簽訂3個(gè)合同，后兩個(gè)合同為延期付款合同，并由對(duì)方于每次收到貨款時(shí)開具增值稅專用發(fā)票，則企業(yè)在每次付款時(shí)都可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅款為：10萬(wàn)元×17％﹦1．7（萬(wàn)元）。 如果同期銀行利息為6％，則可獲得的資金時(shí)間價(jià)值為：1．7×6／12×6％﹢1．7×4／12×6％﹢1．7×2／12×6％﹦1 020（元）。 二、購(gòu)貨對(duì)象的選擇 現(xiàn)行增值稅法規(guī)規(guī)定，增值稅的抵扣或征收的稅率為17％、13％、6％、4％，一般納稅人接受普通發(fā)票，不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)。在實(shí)際操作中，該選擇哪個(gè)類型增值稅抵扣率的供應(yīng)商發(fā)票呢？下面通過(guò)例子來(lái)做說(shuō)明。 實(shí)例：有A、B、C三家公司可供貨，A公司是一般納稅人，能開17％增值稅專用發(fā)票；B公司是小規(guī)模納稅人，能提供6％增值稅專用發(fā)票，C公司只能開普通發(fā)票；假如三家公司商品的不含稅價(jià)為1 000元，不含稅商品銷售價(jià)為2 000元，則應(yīng)選擇B公司。理由是： 從A公司購(gòu)進(jìn)，支付的價(jià)款和稅款合計(jì)1 170元，貨物銷售后取得2 340元，向稅務(wù)交稅款170元。 從B公司購(gòu)進(jìn)，支付的價(jià)款和稅款合計(jì)1 060元，貨物銷售后取得2 340元，向稅務(wù)交稅款280元。 表面看，兩者結(jié)果一樣，但如果考慮資金的時(shí)間價(jià)值，則B的代價(jià)小于A，因?yàn)樗七t了110元的支付時(shí)間。 三、購(gòu)貨運(yùn)費(fèi)的籌劃 現(xiàn)行政策規(guī)定：購(gòu)進(jìn)貨物，支付的運(yùn)費(fèi)，如果取得普通發(fā)票的可按票面金額計(jì)算抵扣7％的增值稅，如果支付運(yùn)費(fèi)是取得定額發(fā)票不能抵扣。 對(duì)此的納稅籌劃做法是：（1）建立自己的運(yùn)輸企業(yè)，通過(guò)關(guān)聯(lián)企業(yè)的交易關(guān)系，壓低運(yùn)費(fèi)，提高貨物進(jìn)價(jià)，達(dá)到既增加進(jìn)項(xiàng)稅，又減少運(yùn)輸企業(yè)應(yīng)交的營(yíng)業(yè)稅。（2）將商品進(jìn)銷差價(jià)適當(dāng)轉(zhuǎn)化為運(yùn)費(fèi)。（3）向運(yùn)輸方索取普通發(fā)票，依法進(jìn)行抵扣。
第十節(jié) 企業(yè)分立納稅籌劃方法
企業(yè)分立是指一個(gè)企業(yè)依法分為兩個(gè)以上企業(yè)的法律行為。分立的形式一般有兩種：一是企業(yè)以其部分財(cái)產(chǎn)和業(yè)務(wù)另設(shè)一個(gè)新的企業(yè)，原企業(yè)存續(xù)；二是企業(yè)以其全部財(cái)產(chǎn)分別歸人兩個(gè)以新設(shè)企業(yè)，原企業(yè)解散。企業(yè)在分立的過(guò)程中會(huì)涉及到各方面的稅收問(wèn)題，籌劃得當(dāng)會(huì)極大地減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，但是企業(yè)在籌劃時(shí)應(yīng)該注意的是，企業(yè)分立的主要原因是為了發(fā)揮生產(chǎn)專業(yè)化、職能化的優(yōu)勢(shì)，促進(jìn)企業(yè)生產(chǎn)能力的提高。當(dāng)然，也有的企業(yè)為了減輕自身稅負(fù)而進(jìn)行分立。此外，還必須考慮企業(yè)分立而帶來(lái)的其他方面的支出或負(fù)面影響，通過(guò)綜合比較后，擇優(yōu)確定企業(yè)分立的方案。下面就企業(yè)分立過(guò)程中的納稅問(wèn)題做一個(gè)系統(tǒng)的籌劃。 一、分立的所得稅的籌劃 企業(yè)在比例稅率條件下分立產(chǎn)生的所得稅籌劃?rùn)C(jī)會(huì)取決于各方適用稅率不同的條件，目前，我國(guó)對(duì)于一般的地區(qū)的企業(yè)適用33％的稅率，而對(duì)設(shè)于經(jīng)濟(jì)特區(qū)、高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)等地區(qū)的企業(yè)則適用15％的所得稅率。如果分立各方的適用稅率不同，則有必要進(jìn)行納稅籌劃。 例如，在廣州市區(qū)的某企業(yè)，適用33％的企業(yè)所得稅稅率。由于經(jīng)營(yíng)的需要，企業(yè)準(zhǔn)備擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模，其納稅籌劃方法是：在廣州市開發(fā)區(qū)等低稅率地區(qū)設(shè)另外一個(gè)企業(yè)，并保持在高稅率市區(qū)和低稅率地區(qū)均設(shè)有營(yíng)業(yè)場(chǎng)所。這樣，企業(yè)的部分業(yè)務(wù)就可以分到了低稅率地企業(yè)，并可以很輕易地通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)將高稅率地區(qū)的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到低稅率地區(qū)的企業(yè)里。 二、支付方式的籌劃 由于進(jìn)行企業(yè)分立時(shí)，交付方式不同，稅務(wù)處理的方式也不同，其稅負(fù)也不同，因此企業(yè)進(jìn)行分立時(shí)應(yīng)當(dāng)根據(jù)有關(guān)政策規(guī)定，結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況選擇最有利的支付方式，以實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益的最大化。現(xiàn)行稅收法律法規(guī)規(guī)定，企業(yè)分立業(yè)務(wù)應(yīng)按照以下方法進(jìn)行所得稅處理： 1．被分立企業(yè)應(yīng)視為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓其被分立出去的部分或全部資產(chǎn)，計(jì)算被分立資產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅。 2．分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價(jià)款中，除分立企業(yè)的股權(quán)以外的非股權(quán)支付額，不高于支付的股權(quán)票面價(jià)值20％的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，企業(yè)分立當(dāng)事各方也可選擇按下列規(guī)定進(jìn)行分立業(yè)務(wù)的所得稅處理： （1）被分立企業(yè)不確認(rèn)分離資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的，不計(jì)算所得稅。 （2）被分立企業(yè)未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分離資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由接受分立資產(chǎn)的分立企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)。 （3）分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的全部資產(chǎn)和負(fù)債的成本，須以被分立企業(yè)的賬面凈值為基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)確定，不得按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。 由于支付方式的不同，導(dǎo)致所得稅處理方式也不同，如被分立資產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓是不繳納所得稅，被分立企業(yè)虧損是否能夠得到彌補(bǔ)等等問(wèn)題，我們都必須進(jìn)行恰當(dāng)?shù)幕I劃。 在具體做法上我們還可通過(guò)分立規(guī)避高稅率?，F(xiàn)行企業(yè)一般的所得稅稅率為33％，年所得額3萬(wàn)元以下的，減按18％稅率征所得稅；年所得額3以上至10萬(wàn)元以下的，減按27％稅率征所得稅，可用分立的方法，將企業(yè)相關(guān)產(chǎn)業(yè)分化成2個(gè)或2個(gè)以卜適應(yīng)低稅率的企業(yè)，使整體稅負(fù)降低。此法同時(shí)適用于個(gè)人所得稅等累進(jìn)稅率的稅種。 例如，某藥品生產(chǎn)企業(yè)，兼營(yíng)生產(chǎn)避孕藥具等免征增值稅的產(chǎn)品。該企業(yè)2002年銷售收入500萬(wàn)元，其中免征增值稅的產(chǎn)品所取得的銷售收入為150萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅額為40萬(wàn)元，（其中屬于免征增值稅項(xiàng)目購(gòu)進(jìn)的外購(gòu)材料進(jìn)項(xiàng)扣除稅額為10萬(wàn)元），經(jīng)扣除各項(xiàng)費(fèi)用，該企業(yè)的應(yīng)納稅所得額為12萬(wàn)元，其中避孕藥具等免稅項(xiàng)目所占比例為2．5萬(wàn)元。 對(duì)該企業(yè)的納稅籌劃方法是：將生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)避孕藥品及用具的部門分立出來(lái)設(shè)立新的企業(yè)，該籌劃具有兩方面的實(shí)際意義。 從所得稅角度來(lái)講，兩家分立的新企業(yè)，一家應(yīng)納稅所得額為9．5萬(wàn)元，而另一家則為2．5萬(wàn)元，按各自適用稅率計(jì)算出應(yīng)納所得稅額為： 9．5×27％＋2．5×18％﹦3．01（萬(wàn)元） 而分立前，該企業(yè)共應(yīng)納所得稅為： 12×33％﹦3．96（萬(wàn)元） 三、分離特定生產(chǎn)部門以享受稅收優(yōu)惠 增值稅法規(guī)規(guī)定：納稅人兼營(yíng)免稅項(xiàng)目或非應(yīng)稅項(xiàng)目，無(wú)法劃分不得抵扣項(xiàng)目的，按下列公式計(jì)算不得抵扣稅額。 不得抵扣稅額﹦當(dāng)月全部進(jìn)項(xiàng)稅額×當(dāng)月免稅銷售額÷當(dāng)月全部銷售額 通過(guò)計(jì)算推導(dǎo)，可得出如下結(jié)論： 當(dāng)免稅產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額÷全部進(jìn)項(xiàng)稅額＞免稅產(chǎn)品銷售額÷全部銷售額時(shí)，采用合并經(jīng)營(yíng)的做法對(duì)企業(yè)比較有利，反之則應(yīng)將生產(chǎn)免稅產(chǎn)品的特定生產(chǎn)部門分立為獨(dú)立的企業(yè)，以降低流轉(zhuǎn)稅負(fù)。 此法同時(shí)適用于混合銷售行為?，F(xiàn)行稅收法規(guī)規(guī)定：一項(xiàng)銷售行為同時(shí)涉及增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。從事生產(chǎn)、批發(fā)、零售的企業(yè)和個(gè)人，交納增值稅；其他單位或個(gè)人的混合銷售行為，交納營(yíng)業(yè)稅。企業(yè)為了將非應(yīng)稅勞務(wù)由稅率較高的增值稅改為適應(yīng)稅率較低的營(yíng)業(yè)稅，達(dá)到少交稅收的目的，可將從事應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅的運(yùn)輸業(yè)、建筑安裝業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、通信業(yè)、文化體育業(yè)、服務(wù)業(yè)等部門，設(shè)為一個(gè)獨(dú)立核算的子公司，以降低稅負(fù)。 例如：廣州市某建材公司股份有限公司，是一家專門從事建筑材料、建材設(shè)備生產(chǎn)、銷售、安裝及裝修的企業(yè)，屬下有一非獨(dú)立核算的安裝施工隊(duì)，負(fù)責(zé)對(duì)建筑材料及建材設(shè)備進(jìn)行安裝、維修。該施工隊(duì)所用的設(shè)備和材料基本上都由建材公司提供。從該施工隊(duì)的每筆業(yè)務(wù)都由材料銷售和安裝收入兩部分組成，即既涉及銷售又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)，而這些業(yè)務(wù)從稅法上來(lái)說(shuō)，都屬于混合銷售行為。由于這些，因此依照稅法規(guī)定，混合銷售行為沒(méi)有分開核算，其全部收入均需按17％稅率交納增值稅。 該案例的籌劃做法是：對(duì)企業(yè)進(jìn)行改制，也就是將安裝施工隊(duì)分立出來(lái)，成立安裝施工公司B，并且獨(dú)立核算。這樣依照稅法的規(guī)定，B公司的收入交納3％的營(yíng)業(yè)稅。 假設(shè)公司安裝施工隊(duì)2003年2月的收入為500萬(wàn)元，其中建筑材料收入為300萬(wàn)元，安裝工程勞務(wù)收入為200萬(wàn)元，企業(yè)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅征為40萬(wàn)元，則分立前企業(yè)應(yīng)交納的稅收為： 500÷（1﹢17％）×17％–40﹦32．65（萬(wàn)元） 企業(yè)分立后，由于提供勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅相對(duì)較小，因此可以假定全部進(jìn)項(xiàng)稅額都由銷售公司抵扣，則應(yīng)納稅額為： 建材公司應(yīng)納增值稅﹦300÷（l﹢17）×17％–40﹦3．59〔萬(wàn)元） 施工公司應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅﹦200×3％﹦6萬(wàn)元 通過(guò)分立該公司可以少交稅收為23．06萬(wàn)元（32．65–3．59–6） 再如：銷售空調(diào)器同時(shí)負(fù)責(zé)安裝的企業(yè)，可以另外設(shè)立一個(gè)獨(dú)立核算的二級(jí)企業(yè)，專門負(fù)責(zé)空調(diào)器的安裝，這樣，企業(yè)收取的空調(diào)安裝費(fèi)就獨(dú)立出來(lái)，交納營(yíng)業(yè)稅，從而降低整體稅負(fù)。
第十一節(jié) 企業(yè)兼并納稅籌劃方法
企業(yè)合并是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)按照法定程序變成一個(gè)企業(yè)的法律行為。企業(yè)合并有兩種形式，即新設(shè)合并和吸收合并。企業(yè)合并與企業(yè)分立是兩個(gè)相對(duì)但并不絕對(duì)對(duì)立的概念，兩者在一定程度上相輔相成、密不可分。企業(yè)合并所涉及的稅務(wù)問(wèn)題比較復(fù)雜，值得籌劃之處比較多，下面就此問(wèn)題提出一點(diǎn)自己的看法。 一、盈虧相抵的納稅籌劃 盈虧相抵法是指通過(guò)企業(yè)之間的合并，將虧損企業(yè)的虧損或盈利企業(yè)的盈利合并繳納企業(yè)所得稅，從而減輕自身稅收負(fù)擔(dān)的籌劃方法。 企業(yè)交納所得稅稅基是應(yīng)稅所得額，而利潤(rùn)則是企業(yè)應(yīng)稅所得的主要組成部分。應(yīng)稅利潤(rùn)越多，企業(yè)應(yīng)該繳納的所得稅也就越多，反之則越少。對(duì)此，行納稅籌劃的方法是，獲利能力高的企業(yè)兼并高虧損企業(yè)，以沖減獲利企業(yè)的應(yīng)納稅的利潤(rùn)，達(dá)到少交企業(yè)所得稅的目的。但是在運(yùn)用此法要注意：首先對(duì)虧損額的確認(rèn)和盈虧的相抵要符合稅法的有關(guān)規(guī)定的手續(xù)，其次兼并應(yīng)建立在資產(chǎn)清楚的基礎(chǔ)上，否則會(huì)給企業(yè)背上包袱（如或有負(fù)債）。 二、吸收合并與收購(gòu)股權(quán)的籌劃 企業(yè)兼并時(shí)，可采用現(xiàn)金吸收合并，也可采用持有股份的形式。采用現(xiàn)金吸收合并，其產(chǎn)權(quán)關(guān)系清楚，但被合并方收到現(xiàn)金時(shí)，就要交納所得稅；如果采用持有股份的形式，雖不能將全部股份一次性轉(zhuǎn)移，但則不需交納所得稅。
第十二節(jié) 企業(yè)清算納稅籌劃方法
企業(yè)清算，是指企業(yè)宣告終止以后，除因合并與分立事由外，了結(jié)終止后的企業(yè)法律關(guān)系，注銷其法人資格的法律行為。企業(yè)在清算過(guò)程中，必然涉及到清算所得和所得稅的繳納問(wèn)題，有必要進(jìn)行適當(dāng)?shù)幕I劃。 一、清算所得中資本公積項(xiàng)目的納稅籌劃 我國(guó)內(nèi)資企業(yè)所得稅法明確規(guī)定，納稅人依法進(jìn)行清算時(shí)，其清算所得，應(yīng)按照規(guī)定繳納企業(yè)所得稅?！锻馍掏顿Y企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》對(duì)此也做了規(guī)定：外商投資企業(yè)進(jìn)行清算時(shí)，其資產(chǎn)凈額或者剩余財(cái)產(chǎn)減除企業(yè)未分配利潤(rùn)、各項(xiàng)基金和清算費(fèi)用后的余額，超過(guò)實(shí)繳資本的部分為清算所得，應(yīng)當(dāng)依照規(guī)定繳納所得稅。 資本公積，除企業(yè)法定財(cái)產(chǎn)重估增值和接受捐贈(zèng)的財(cái)產(chǎn)價(jià)值以外，其他項(xiàng)目可從清算所得中扣除。對(duì)重估增值和接受捐贈(zèng)，發(fā)生時(shí)計(jì)入資本公積不交納企業(yè)所得稅，但在清算時(shí)應(yīng)并入清算所得計(jì)征企業(yè)所得稅，這相當(dāng)于增值部分和接受捐贈(zèng)的財(cái)產(chǎn)物資可以延期納稅。在其他條件不變的情況下，創(chuàng)造條件進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估，以評(píng)估增值后的財(cái)產(chǎn)價(jià)值作為計(jì)提固定資產(chǎn)折舊的依據(jù)，這樣可比原來(lái)多提折舊，減少計(jì)稅征所得稅的稅基，達(dá)到少交所得稅的目的。 二、適當(dāng)延長(zhǎng)清算期限，減少清算所得 按照稅法規(guī)定：清算期間應(yīng)單獨(dú)作為一個(gè)納稅年度，此期間發(fā)生的費(fèi)用屬于清算期間費(fèi)用。如果企業(yè)準(zhǔn)備清算時(shí)，還有大量的盈利，可以考慮采用適當(dāng)推后清算日，用這期間發(fā)生的費(fèi)用來(lái)沖抵其盈利，從而減少清算所得，實(shí)現(xiàn)少交企業(yè)所得稅的目的。 例如：某公司決定6月30日解散，7月1日開始正常清算。當(dāng)年至6月底止公司預(yù)計(jì)盈利10萬(wàn)元（適用稅為33％），公司清算期間（7月1日至7月31日）共發(fā)生費(fèi)用25萬(wàn)元，清算應(yīng)納稅所得為12萬(wàn)元。其應(yīng)納稅額為： 1～6月收入應(yīng)納所得稅稅額﹦10×33％﹦3．3（萬(wàn)元） 清算所得12萬(wàn)元，減除清算費(fèi)用25萬(wàn)元后，實(shí)際虧損為13萬(wàn)元，不納稅，合計(jì)應(yīng)納稅額為3．3萬(wàn)元。 如果企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃，將解散日期改為7月31日，于8月1日開始清算。按照規(guī)定，清算期應(yīng)單獨(dú)作為一個(gè)納稅年度，即這25萬(wàn)元費(fèi)用本屬于清算期間的費(fèi)用，但因清算日期的改變，該公司由原來(lái)盈利10萬(wàn)元變?yōu)樘潛p15萬(wàn)元。清算日改變后，該企業(yè)年度所得不納稅，清算所得12萬(wàn)元，需抵減上期虧損后再納稅，由于清算所得還不夠抵消上期虧損，故此清算所得也不再納稅。 通過(guò)簡(jiǎn)單的納稅籌劃，后者減輕稅收負(fù)擔(dān)33 000元。 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
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