由于審計(jì)調(diào)賬與合并會(huì)計(jì)報(bào)表抵銷分錄的核算基礎(chǔ)不同，兩者的實(shí)務(wù)操作結(jié)果也不一樣，筆者以下舉例分述之。
1.審計(jì)調(diào)賬的賬務(wù)處理
案例1：2005年1月31日，審計(jì)人員在審計(jì)A公司財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)發(fā)現(xiàn)該公司200x年度重復(fù)一筆銷售業(yè)務(wù)，其中“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”虛增500萬(wàn)元，“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”虛增400萬(wàn)元，“應(yīng)收賬款”虛增585萬(wàn)元，“應(yīng)交稅金--增值稅(銷項(xiàng)稅額)”虛增85萬(wàn)元。假設(shè)不考慮所得稅與盈余公積的影響，審計(jì)重要性水平為50萬(wàn)，壞賬準(zhǔn)備按照“備抵法”進(jìn)行賬務(wù)處理，壞賬準(zhǔn)備的提取比率為應(yīng)收賬款年末賬面價(jià)值的5%，則第1年審計(jì)人員提出的審計(jì)調(diào)賬意見(jiàn)為:
借：庫(kù)存商品 400
以前年度損益調(diào)整 100
應(yīng)交稅金-增值稅（銷項(xiàng)稅額） 85
貸：應(yīng)收賬款 585
借：壞賬準(zhǔn)備 29.25
貸：以前年度損益調(diào)整 29.25
借：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn) 70.75
貸：以前年度損益調(diào)整 70.75
由于該公司的會(huì)計(jì)錯(cuò)報(bào)項(xiàng)目的影響金額已經(jīng)相應(yīng)地進(jìn)入其原有的賬表系統(tǒng)，其影響已經(jīng)全部消除，則根據(jù)一條重要的審計(jì)假設(shè)，即“缺乏確切的相反證據(jù)時(shí)，過(guò)去被認(rèn)為是真實(shí)的東西，將來(lái)仍然是真實(shí)的”。A公司在調(diào)整上述重大錯(cuò)報(bào)后，其年末數(shù)據(jù)已經(jīng)恢復(fù)正常，到下期年初，其金額也是正確的，在對(duì)會(huì)計(jì)錯(cuò)報(bào)進(jìn)行調(diào)整后，A公司在第1年以后各個(gè)期間就沒(méi)有必要對(duì)上述差錯(cuò)金額再進(jìn)行賬務(wù)處理。
2．會(huì)計(jì)報(bào)表抵銷項(xiàng)目的賬務(wù)處理
案例2：B公司是C公司的母公司。2005年1月31日在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)確認(rèn)有一筆存貨銷售業(yè)務(wù)需要抵銷。該筆業(yè)務(wù)是200x年10月31日發(fā)生的，母公司銷售一批庫(kù)存商品給子公司，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入價(jià)格500萬(wàn)元，主營(yíng)業(yè)務(wù)成本400萬(wàn)元，子公司購(gòu)入后當(dāng)年全部未銷售，款項(xiàng)一直賒欠。假設(shè)不考慮所得稅和增值稅的影響，增值稅率17%，且壞賬準(zhǔn)備和盈余公積另行處理。則在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表抵銷分錄時(shí)，第1年的抵銷分錄為：
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入—B公司 500
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本—B公司 400
存貨—C公司 100
借：應(yīng)付賬款—C公司 585
貸：應(yīng)收賬款—B公司 585
由于第1年的抵銷分錄并沒(méi)有進(jìn)入B公司和C公司的原有賬表系統(tǒng)之中，加之這批存貨在第2年全部未銷售，這筆未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售業(yè)務(wù)對(duì)于母子公司會(huì)計(jì)報(bào)表的累計(jì)影響全部未消除，因此，第2年在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，還需要考慮其實(shí)質(zhì)影響，進(jìn)而連續(xù)編制抵銷分錄，一直到其影響數(shù)全部消除為止。如果上述分錄是審計(jì)調(diào)賬意見(jiàn)，則在編制調(diào)整分錄后，會(huì)計(jì)人員可以將調(diào)整金額通過(guò)常規(guī)過(guò)賬程序進(jìn)入母公司和子公司原有的會(huì)計(jì)報(bào)表系統(tǒng)中，在隨后的會(huì)計(jì)期間，則無(wú)需再進(jìn)行賬務(wù)處理。與審計(jì)調(diào)賬意見(jiàn)不同，在編制合并報(bào)表抵銷分錄時(shí)，第2年還需編制相應(yīng)的抵銷分錄，這里假設(shè)不再考慮內(nèi)部債權(quán)債務(wù)問(wèn)題，則其賬務(wù)處理為：
借:年初未分配利潤(rùn) 100
貸:存貨 100
假設(shè)在第3年C公司購(gòu)入B公司的存貨還是全部未銷售，則在編制當(dāng)期合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，由于其實(shí)質(zhì)性累計(jì)影響并未消除，則還
需對(duì)這筆業(yè)務(wù)編制抵銷分錄，其賬務(wù)處理同上。假設(shè)在第3年子公司把上述存貨全部銷售，銷售收入600萬(wàn)元，由于上期的調(diào)整分錄沒(méi)有進(jìn)入B公司和C公司原有的賬表系統(tǒng)之中，它還會(huì)影響到合并會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的年初未分配利潤(rùn)，但對(duì)存貨的累計(jì)影響就此全部消除了，因此，存貨無(wú)需再次調(diào)整，但年初未分配利潤(rùn)項(xiàng)目還需要調(diào)整，其抵銷分錄變?yōu)椋?br> 借:年初未分配利潤(rùn) 100
貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 100
假設(shè)在第3年C公司購(gòu)入B公司的存貨被銷售了15%，銷售收入80萬(wàn)元，其余未實(shí)現(xiàn)銷售，則第1年存貨中未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)對(duì)年初未分配利潤(rùn)的影響數(shù)還需全部抵銷，而對(duì)于存貨來(lái)說(shuō)，其累計(jì)影響數(shù)還有85%嘗未消除，因此，也需要在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)再次抵銷，其賬務(wù)處理為：
借:年初未分配利潤(rùn) 100
貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 15
存貨 85
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