《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第八章為文書(shū)送達(dá)章節(jié)，該章明確了直接送達(dá)、留置送達(dá)、委托送達(dá)、郵寄送達(dá)這四類送達(dá)方式的具體要求，同時(shí)規(guī)定了一種公告送達(dá)的方式。
關(guān)于公告送達(dá)，實(shí)施細(xì)則第一百零六條有如下表述：有下列情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以公告送達(dá)稅務(wù)文書(shū)，自公告之日起滿30日，即視為送達(dá)：
(一)同一送達(dá)事項(xiàng)的受送達(dá)人眾多；
(二)采用本章規(guī)定的其他送達(dá)方式無(wú)法送達(dá)。
根據(jù)上述規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)啟動(dòng)公告送達(dá)程序，需要滿足相關(guān)條件，一是同一送達(dá)事項(xiàng)的受送達(dá)人眾多；二是采用本章規(guī)定的其他送達(dá)方式無(wú)法送達(dá)。
關(guān)于同一送達(dá)事項(xiàng)受送達(dá)人眾多的條件，筆者在網(wǎng)上檢索到如下案例：
2013年11月7日，周口市地方稅務(wù)局在周口日?qǐng)?bào)通過(guò)公告方式向267戶納稅人送達(dá)了《責(zé)令限期改正通知書(shū)》（周地稅契限改【2013】01號(hào)）。該公告明確指出因受送達(dá)人眾多，且屬于同一送達(dá)事項(xiàng)，所以采取公告方式。
應(yīng)該說(shuō)267戶納稅人的數(shù)量讓此次公告滿足了實(shí)施細(xì)則有關(guān)受送達(dá)人眾多的條件，那么這種送達(dá)方式符合法律要求，稅務(wù)機(jī)關(guān)不存在執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。
但是，如果受送達(dá)人不滿足人數(shù)眾多的條件，稅務(wù)部門仍然采取公告方式送達(dá)，是否面臨著執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)呢，例如下圖所示的公告送達(dá)：
非稅勿擾在此提醒:
此種方式存在執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。如果稅務(wù)機(jī)關(guān)不能提供充分證據(jù)證明針對(duì)該納稅人已經(jīng)采用本章規(guī)定的其他送達(dá)方式無(wú)法送達(dá)的話，司法機(jī)關(guān)有可能會(huì)以違反法定程序，撤銷后續(xù)相關(guān)處理處罰決定。
相關(guān)判例：
河南省信陽(yáng)市中級(jí)人民法院行政判決書(shū)（2016）豫15行終120號(hào)
上訴人（原審被告）潢川縣地方稅務(wù)局稽查局。
法定代表人程蔚，局長(zhǎng)。
被上訴人（原審原告）馬啟業(yè)，男，回族。
上訴人潢川縣地方稅務(wù)局稽查局因與被上訴人馬啟業(yè)稅務(wù)稽查行政處罰一案，不服商城縣人民法院（2016）豫1524行初7號(hào)行政判決，向本院提起上訴。本院依法組成合議庭公開(kāi)開(kāi)庭審理，上訴人潢川縣地方稅務(wù)局稽查局的委托代理人劉正平，被上訴人馬啟業(yè)的委托代理人李棟梁到庭參加訴訟，現(xiàn)已審理終結(jié)。
原審查明，2009年11月29日，原告馬啟業(yè)將位于潢川縣城關(guān)鎮(zhèn)新潢橋北頭環(huán)城東路東側(cè)的門面樓租賃他人經(jīng)營(yíng)。被告認(rèn)定原告2009年12月29日至2012年12月29日取得房租收入120萬(wàn)元未申報(bào)納稅。2013年8月2日被告作出潢地稅稽處（2013）3號(hào)稅務(wù)處理決定：責(zé)令馬啟業(yè)自收到?jīng)Q定書(shū)之日起15日內(nèi)補(bǔ)繳營(yíng)業(yè)稅6萬(wàn)元、城市維護(hù)建設(shè)稅0.3萬(wàn)元、教育費(fèi)附加0.18萬(wàn)元、地方教育費(fèi)附加0.08萬(wàn)元、印花稅0.123萬(wàn)元、房產(chǎn)稅14.4萬(wàn)元、個(gè)人所得稅15.82672萬(wàn)元，合計(jì)36.90972萬(wàn)元。原告于2013年9月5日繳清稅費(fèi)36.90972萬(wàn)元及滯納金16.68927萬(wàn)元。2013年10月15日被告因原告未進(jìn)行納稅申報(bào)又依據(jù)《稅收征收管理法》第六十四條第二款的規(guī)定，參照《省稅務(wù)處罰裁量標(biāo)準(zhǔn)（試行）》的規(guī)定，對(duì)原告作出潢地稅稽處（2013）3號(hào)稅務(wù)行政處罰決定：對(duì)馬啟業(yè)的稅收違法行為處不繳或少繳稅款36.64972萬(wàn)元3.1倍的罰款，計(jì)113.614132萬(wàn)元。原告不服該處罰決定起訴，光山縣人民法院以該行政處罰聽(tīng)證程序違法為由作出（2014）光行初字第00011號(hào)行政判決：撤銷潢地稅稽處（2013）3號(hào)稅務(wù)行政處罰決定書(shū)。被告不服，提起上訴，信陽(yáng)市中級(jí)人民法院作出（2014）信中法行終字第38號(hào)行政判決：駁回上訴，維持原判。2015年5月25日被告重新作出潢地稅稽罰（2015）1號(hào)稅務(wù)行政處罰決定書(shū)，對(duì)原告處不繳或少繳稅款36.64972萬(wàn)元2.1倍的罰款，計(jì)76.964412萬(wàn)元，并告知原告如不服該處罰決定，可以自收到處罰決定書(shū)之日起三個(gè)月內(nèi)起訴。被告分別于2015年3月7日、2015年5月29日在《信陽(yáng)日?qǐng)?bào)》上刊登潢地稅稽罰告（2015）1號(hào)稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書(shū)、潢地稅稽罰（2015）1號(hào)稅務(wù)行政處罰決定書(shū)。原告認(rèn)為被告作出在能以電話通知、郵寄等方式向原告送達(dá)文書(shū)的情況下，徑直采取在地方報(bào)刊公告的方式送達(dá)，程序嚴(yán)重違法；且潢地稅稽罰（2015）1號(hào)稅務(wù)行政處罰決定書(shū)事實(shí)認(rèn)定及適用法律均有錯(cuò)誤，處罰結(jié)果不具備合法性及合理性。起訴請(qǐng)求撤銷該處罰決定。
原審認(rèn)為，《稅收征收管理法》第六十四條第二款規(guī)定：“納稅人不進(jìn)行納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款?！痹孀鳛榧{稅人不進(jìn)行納稅申報(bào)被他人舉報(bào)，被告適用該條款對(duì)原告作出處罰決定，適用法律無(wú)誤；根據(jù)《稅務(wù)征收管理法實(shí)施細(xì)則》的相關(guān)規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)送達(dá)稅務(wù)文書(shū)，應(yīng)當(dāng)直接送交受送達(dá)人。直接送達(dá)有困難的，可以委托其他有關(guān)機(jī)關(guān)或者單位代為送達(dá)，或者郵寄送達(dá)。第一百零六條規(guī)定：“有下列情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以公告送達(dá)文書(shū)，自公告之日起滿30日，即視為送達(dá)：（一）同一送達(dá)事項(xiàng)的受送達(dá)人眾多；（二）采用本章規(guī)定的其他送達(dá)方式無(wú)法送達(dá)?！北桓鏇](méi)有提供證據(jù)證明其采取了直接送達(dá)、郵寄送達(dá)、委托送達(dá)等法律規(guī)定的送達(dá)方式無(wú)法送達(dá)的證據(jù)，被告直接采取公告方式向原告送達(dá)稅務(wù)處罰事項(xiàng)告知書(shū)、處罰決定書(shū)，違反了法定程序；被告在行政處罰決定書(shū)中告知原告起訴期限為三個(gè)月，不符合《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第四十六條的規(guī)定，適用法律有誤。被訴的行政處罰決定違反法定程序，原告要求撤銷該處罰決定的訴訟請(qǐng)求，依法應(yīng)予以支持。遂根據(jù)《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第七十條第三項(xiàng)之規(guī)定判決：撤銷被告潢川縣地方稅務(wù)局稽查局對(duì)原告馬啟業(yè)作出的潢地稅稽罰（2015）1號(hào)稅務(wù)行政處罰決定書(shū)。
潢川縣地方稅務(wù)局稽查局上訴稱，被上訴人確系存在應(yīng)當(dāng)被處罰的稅收違法行為。其重新作出的行政處罰決定，因被上訴人長(zhǎng)期不在戶籍所在地、工作單位注冊(cè)地，且拒不接聽(tīng)電話，導(dǎo)致其作出的稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書(shū)、稅務(wù)行政處罰決定書(shū)無(wú)法通過(guò)直接、留置、郵寄方式送達(dá)，其公告送達(dá)方式合法。請(qǐng)求撤銷原審判決，駁回訴訟請(qǐng)求。
馬啟業(yè)辯稱：一審判決認(rèn)定上訴人稅務(wù)文書(shū)送達(dá)程序違法并判決撤銷行政處罰決定正確；一審認(rèn)定上訴人作出行政處罰決定適用法律正確不當(dāng)，被上訴人應(yīng)依法適用《稅收征收管理法》第六十二條卻錯(cuò)誤地適用了該法第六十四條第二款。請(qǐng)求駁回上訴，維持原判，且認(rèn)定處罰決定適用法律錯(cuò)誤。
本院經(jīng)審理查明的事實(shí)與一審判決認(rèn)定的事實(shí)一致，本院予以確認(rèn)。
本院認(rèn)為，根據(jù)《稅務(wù)征收管理法實(shí)施細(xì)則》第一百零一條至一百零六條規(guī)定，稅務(wù)文書(shū)應(yīng)采取直接送達(dá)、委托送達(dá)、郵寄送達(dá)的方式，僅在同一送達(dá)事項(xiàng)的受送達(dá)人眾多或前款送達(dá)方式無(wú)法送達(dá)的情況下，才能采用公告方式進(jìn)行送達(dá)。上訴人沒(méi)有提供證據(jù)證明其依照上述法律規(guī)定采取了直接送達(dá)、委托送達(dá)、郵寄送達(dá)無(wú)法送達(dá)的證據(jù)，上訴人在向被上訴人送達(dá)稅務(wù)處罰事項(xiàng)告知書(shū)及處罰決定書(shū)時(shí)，直接采取公告方式，違反了法定程序。上訴人在行政處罰決定書(shū)中告知被上訴人向人民法院提起訴訟的期限為三個(gè)月，亦不符合《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第四十六條的規(guī)定。一審認(rèn)定事實(shí)清楚，適用法律正確，依法應(yīng)予維持。依據(jù)《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第八十九條第一款第一項(xiàng)之規(guī)定，判決如下：
駁回上訴，維持原判。
案件受理費(fèi)50元，由潢川縣地方稅務(wù)局稽查局承擔(dān)。
本判決為終審判決。
審判長(zhǎng) 阮曉強(qiáng)
審判員 許立杰
審判員 李洪宇
二〇一六年九月二十八日
書(shū)記員 樊 鑫
順便問(wèn)一句，如果某次公告程序滿足受送達(dá)人眾多的條件，你會(huì)在公告里說(shuō)我們是因?yàn)椴扇∑渌绞綗o(wú)法送達(dá)，所以選擇公告送達(dá)么？
正所謂有些人明明可以靠臉，偏偏選擇靠才華！
甘肅省國(guó)家稅務(wù)局稽查局就是這么一個(gè)呆萌的典型。
2016年6月，該局就119戶納稅人公告送達(dá)了《稅務(wù)檢查通知書(shū)》，此份公告竟然明確寫著：因采取其他方式無(wú)法送達(dá)，根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第一百零六條之規(guī)定，依法向名單所列單位公告送達(dá)《稅務(wù)檢查通知書(shū)》。
不知道該局是否真的采取了所有的送達(dá)方式，如果有瑕疵，這樣寫是自己給自己挖坑啊。
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