www.ctaxnews.com.cn 2010.06.14 秦文嬌 杜文政
■秦文嬌杜文政
問題
大地股份有限公司（以下簡稱“大地公司”）為上市公司，2010年為擴大生產(chǎn)能力投資建設一個廠房。該項目從2010年1月1日開始動工建設，計劃投資額為5000萬元，通過發(fā)行可轉債籌集資金。相關交易或事項如下。
1.經(jīng)相關部門批準，大地公司于2010年1月1日按每份面值100元發(fā)行了50萬份可轉換公司債券，期限為3年，票面利率為4%，利息在每年底支付，到期一次還本，實際募集資金已存入銀行專戶。可轉換公司債券在發(fā)行1年后可轉換為大地公司普通股股票，按5元債券面值可轉換為1股普通股股票（每股面值1元）。
2.大地公司將募集資金陸續(xù)投入生產(chǎn)用廠房的建設，2010年1月1日支付給施工企業(yè)工程進度款2500萬元，2011年1月1日支付2500萬元。該生產(chǎn)用廠房于2011年12月31日達到預定可使用狀態(tài)。
3.2012年1月1日，由于甲公司股票價格漲幅較大，全體債券持有人將其持有的可轉換公司債券的60%轉換為大地公司普通股股票。
4.其他資料如下：（1）大地公司將發(fā)行的可轉換公司債券的負債成分劃分為以攤余成本計量的金融負債。（2）甲公司發(fā)行可轉換公司債券時無債券發(fā)行人贖回和債券持有人回售條款以及變更初始轉股價格的條款，發(fā)行時二級市場上與之類似的沒有附帶轉換權的債券市場利率為8%。（3）在當期付息前轉股的，不考慮利息的影響，按債券面值及初始轉股價格計算轉股數(shù)量。（4）不考慮所得稅影響。（5）已知（P/S，8%，3）＝0.7938；（P/A，8%，3）＝2.5771。
要求
（1）計算大地公司發(fā)行可轉換公司債券時負債成分和權益成分的公允價值。
（2）編制大地公司發(fā)行可轉換公司債券時的會計分錄。
（3）確定大地公司發(fā)行可轉換公司債券借款費用的資本化區(qū)間，編制2010年末大地公司計提利息的會計分錄。
（4）編制大地公司2011年末計提利息的會計分錄。
（5）編制大地公司2012年初將債券轉為股份時的會計分錄。
（6）編制大地公司2012年末計提利息的會計分錄。
解答
（1）可轉換公司債券在初始確認時需要將其包含的負債成分和權益成分進行分拆，負債成分確認為應付債券，權益成分確認為資本公積。
負債成分的公允價值＝未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值＝5000×（P/S，8%，3）＋5000×4%×（P/A，8%，3）＝5000×0.7938＋200×2.5771＝4484.42（萬元）；
權益成分的公允價值＝發(fā)行價格－負債成分的公允價值＝5000-4484.42＝515.58（萬元）。
（2）發(fā)行可轉換公司債券時的會計分錄為（單位：萬元，下同）：
借：銀行存款 5000
應付債券———可轉換公司債券（利息調(diào)整）515.58
（倒擠）
貸：應付債券———可轉換公司債券（面值）5000
資本公積———其他資本公積 515.58。
（3）可轉換公司債券借款費用的資本化區(qū)間為2010年1月1日~2011年12月31日。
2010年應付利息＝債券面值×票面利率×期限＝5000×4%×1＝200（萬元）；
2010年利息費用＝應付債券期初攤余成本×實際利率×期限＝4484.42×8%×1＝358.75（萬元）。
大地公司計提利息費用的會計分錄為：
借：在建工程 358.75
貸：應付利息 200
應付債券———可轉換公司債券（利息調(diào)整）
158.75
借：應付利息 200
貸：銀行存款 200。
（4）2011年應付利息＝200（萬元）。
2011年利息費用＝應付債券期初攤余成本×實際利率×期限＝（4484.42＋158.75）×8%×1＝371.45（萬元）。
大地公司計提利息費用的會計分錄為：
借：在建工程371.45
貸：應付利息 200
應付債券———可轉換公司債券（利息調(diào)整）
171.45
借：應付利息 200
貸：銀行存款 200。
注：2011年末應付債券利息調(diào)整余額＝515.58－158.75－171.45＝185.38（萬元）。
（5）轉股數(shù)＝5000×60%÷5＝600（萬股）。
轉換為普通股股票時的會計分錄為：
借：應付債券———可轉換公司債券（面值） 3000
（5000×60%）
資本公積———其他資本公積 309.35
（515.58×60%）
貸：股本600
應付債券———可轉換公司債券（利息調(diào)整）
111.23
（185.38×60%）
資本公積———股本溢價 2598.12（倒擠）。
（6）2012年應付利息＝5000×40%×4%×1＝80（萬元）。
2012年是可轉債到期，其利息費用的計算不同于以往年度，而是通過計算利息的調(diào)整余額倒算，以使利息調(diào)整明細科目為0。2012年利息費用＝應付利息＋利息調(diào)整余額＝80＋185.38×40%＝154.15（萬元）。
2012年末計提利息費用的會計分錄為：
借：財務費用154.15
貸：應付利息80
應付債券———可轉換公司債券（利息調(diào)整）
74.15
（185.38×40%）。
支付債券本息的會計分錄為：
借：應付債券———可轉換公司債券（面值）2000
（5000×40%）
應付利息 80
貸：銀行存款 2080。
