跟證監(jiān)會(huì)學(xué)習(xí)在IPO中如何使用完工百分比法
一、 完工百分比法在IPO項(xiàng)目中的特殊地位
在當(dāng)前IPO審核大幅提速的背景下，申請(qǐng)IPO企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性和準(zhǔn)確性是審核成功的核心前提。而收入的確認(rèn)對(duì)于財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性和準(zhǔn)確性的重要性，對(duì)于企業(yè)的財(cái)務(wù)人員、會(huì)計(jì)師和保薦機(jī)構(gòu)而言，都是毋庸多言的。但是實(shí)踐中，保薦機(jī)構(gòu)或者會(huì)計(jì)師在遇到一些特定類(lèi)型的企業(yè)時(shí)，在收入確認(rèn)上往往如臨大敵、戰(zhàn)戰(zhàn)兢兢，這類(lèi)企業(yè)的業(yè)務(wù)主要涉及提供勞務(wù)服務(wù)、建筑施工或者大型設(shè)備等，他們通常所采用的收入確認(rèn)方法正是完工百分比法。為什么在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定使用的一種收入確認(rèn)方式，會(huì)有如此特殊的地位？筆者認(rèn)為有兩方面的原因可以解釋這個(gè)情況，一方面是完工百分比法自身的特殊性，另外一方面原因則是由于監(jiān)管機(jī)構(gòu)的高度關(guān)注，這兩個(gè)原因需要結(jié)合起來(lái)對(duì)照來(lái)看。因此，筆者將在以下部分分別分析一下這兩方面的原因。
二、 完工百分比法高關(guān)注度的原因
（一）完工百分比法自身的特殊性
在分析完工百分比法自身的特殊性之前，雖然筆者深知不論是中介機(jī)構(gòu)的從業(yè)人員或是企業(yè)的財(cái)務(wù)人員，對(duì)于完工百分比法的規(guī)定都是如數(shù)家珍，但是為了便利后面的分析，并與監(jiān)管機(jī)構(gòu)的要求相對(duì)應(yīng)，筆者還是不能免俗，希望能夠盡量簡(jiǎn)潔的歸納一下會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)完工百分比法的規(guī)定。
允許使用完工百分比法作為收入確認(rèn)方式的準(zhǔn)則主要是兩個(gè)，分別是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)收入中的提供勞務(wù)交易和第15號(hào)建造合同。在此，筆者將這兩項(xiàng)準(zhǔn)則中有關(guān)完工百分比法的內(nèi)容摘錄和對(duì)比如下（為簡(jiǎn)便起見(jiàn)，表格將僅摘錄具有實(shí)際應(yīng)用價(jià)值的內(nèi)容）供各位讀者方便參照：
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
完工百分比法的使用條件
確定完工進(jìn)度的參照依據(jù)
第14號(hào)收入準(zhǔn)則
1. 交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定
2. 交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量
1. 已完工作的測(cè)量
2. 已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例
3. 已經(jīng)發(fā)生的成本占估計(jì)總成本的比例
第15號(hào)建造合同準(zhǔn)則
固定造價(jià)合同：
1. 實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量；
2. 合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定。
成本加成合同：
1. 實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量
1. 累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例
2. 已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例
3. 實(shí)際測(cè)定的完工進(jìn)度
歸納：
1. 不論是收入準(zhǔn)則還是建造合同準(zhǔn)則，對(duì)于完工百分比法的使用都基本需要滿足兩個(gè)條件，即成本能夠可靠計(jì)量、完工進(jìn)度能夠可靠確認(rèn)。
2. 不論是收入準(zhǔn)則還是建造合同準(zhǔn)則，確定完工進(jìn)度的參照標(biāo)準(zhǔn)也主要有三個(gè)，即已發(fā)生的成本占比、已發(fā)生的工作量占比和實(shí)際測(cè)定進(jìn)度。
3. 完工百分比法相比較其他的確認(rèn)方法，在使用上更為復(fù)雜，具有相當(dāng)?shù)哪：?，?duì)財(cái)務(wù)人員的職業(yè)判斷依賴(lài)性更高。因?yàn)樯鲜鲈?，更容易被用?lái)操縱和調(diào)節(jié)收入和利潤(rùn)
（二）資本市場(chǎng)監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)于完工百分比法異乎尋常的關(guān)注度
除了上述所簡(jiǎn)要概括的完工百分比法的特殊性之外，該方法之所以被如此重視，還來(lái)源于在資本市場(chǎng)中監(jiān)管機(jī)構(gòu)異乎尋常的關(guān)注度。如果說(shuō)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只是提出了原則性的適用條件，那么在資本市場(chǎng)中，監(jiān)管機(jī)構(gòu)要求對(duì)完工百分比法如何使用，則更加具有可操作性和借鑒意義。因此，筆者希望能夠系統(tǒng)地梳理一下監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)完工百分比法的意見(jiàn)，在選取信息渠道時(shí)，有兩個(gè)渠道應(yīng)當(dāng)具有相當(dāng)?shù)臋?quán)威性和說(shuō)服力：一個(gè)渠道是監(jiān)管機(jī)構(gòu)發(fā)布的官方或半官方的文件，另一個(gè)渠道即是證監(jiān)會(huì)對(duì)于使用完工百分比法的申請(qǐng)IPO企業(yè)的反饋意見(jiàn)。接下來(lái)本文將分別進(jìn)行歸納：
1. 監(jiān)管機(jī)構(gòu)公布的官方或者半官方文件
筆者通過(guò)在官網(wǎng)上檢索證監(jiān)會(huì)及各證監(jiān)局的通知，能夠找到的針對(duì)完工百分比法的官方或半官方文件如下：
(1) 《關(guān)于進(jìn)一步提高首次公開(kāi)發(fā)行股票公司財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量有關(guān)問(wèn)題的意見(jiàn)》（證監(jiān)會(huì)公告〔2012〕14號(hào)）：應(yīng)關(guān)注與商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否發(fā)生轉(zhuǎn)移、完工百分比法的運(yùn)用是否合規(guī)等；
(2) 《會(huì)計(jì)監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)提示第4號(hào)——首次公開(kāi)發(fā)行股票公司審計(jì)》：如果發(fā)行人采用完工百分比法確認(rèn)銷(xiāo)售收入，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)核查發(fā)行人確認(rèn)完工百分比的方式是否合理，從發(fā)行人內(nèi)部不同部門(mén)獲取資料中相關(guān)信息是否一致，以及完工百分比是否能夠取得客戶確認(rèn)、監(jiān)理報(bào)告、供應(yīng)商結(jié)算單據(jù)等外部證據(jù)佐證，必要時(shí)可以聘請(qǐng)外部專(zhuān)家協(xié)助；
(3) 《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第 15 號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)告的一般規(guī)定》（2014 年修訂）：按完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入和建造合同收入的，應(yīng)披露確定完工進(jìn)度的依據(jù)和方法；
(4) 北京市證監(jiān)局《關(guān)于上市公司進(jìn)一步規(guī)范完工百分比法應(yīng)用的監(jiān)管通報(bào)》（2014年1月）指出部分使用完工百分比法的公司存在收入確認(rèn)缺乏充分的依據(jù)、完工進(jìn)度確認(rèn)不準(zhǔn)確和收入成本不匹配三方面的問(wèn)題；
(5) 上海證監(jiān)局會(huì)計(jì)監(jiān)管通訊（2017年第1期）“是對(duì)采用完工百分比法確認(rèn)收入的公司，未見(jiàn)項(xiàng)目完工百分比核算所需的項(xiàng)目合同明細(xì)、成本預(yù)算、實(shí)際成本的相關(guān)外部證據(jù)等資料?！?div style="height:15px;">
僅從文件的措辭和集中程度而言，將收入百分比法從整個(gè)的財(cái)務(wù)角度單獨(dú)提出來(lái)加以強(qiáng)調(diào)，在就已經(jīng)足以體現(xiàn)這一收入確認(rèn)方法在監(jiān)管機(jī)構(gòu)眼中的特殊地位。
2. 證監(jiān)會(huì)對(duì)IPO申請(qǐng)企業(yè)所提出的涉及完工百分比法的反饋意見(jiàn)
如果說(shuō)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的發(fā)文還只是概括性的描述，那么證監(jiān)會(huì)對(duì)于IPO申請(qǐng)企業(yè)的反饋意見(jiàn)則是具體、可操作層面的，對(duì)于資本市場(chǎng)的從業(yè)者和企業(yè)的財(cái)務(wù)人員具有極強(qiáng)的指導(dǎo)性。
由于證監(jiān)會(huì)官網(wǎng)披露的反饋意見(jiàn)為滾動(dòng)公開(kāi)，最多只能顯示25頁(yè)500條的反饋意見(jiàn)，筆者以2017年4月28日為截止日，檢索到的最早的反饋意見(jiàn)可追溯到2015年6月。于是筆者在上述的500份反饋意見(jiàn)中，檢索到包含“完工百分比法”的結(jié)果共有35份，除去部分并未實(shí)質(zhì)性涉及完工百分比法核查的意見(jiàn)后，筆者摘錄了共21份反饋意見(jiàn)，供讀者參考：
編號(hào)
反饋時(shí)間
申請(qǐng)IPO企業(yè)
證監(jiān)會(huì)對(duì)于完工百分比法的反饋
1
2017.04
深圳市杰恩創(chuàng)意設(shè)計(jì)股份有限公司
關(guān)于發(fā)行人設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)采用完工百分比法進(jìn)行確認(rèn)的問(wèn)題：（1）請(qǐng)說(shuō)明工作量的測(cè)算方法。請(qǐng)結(jié)合完工百分比法的四個(gè)前提，說(shuō)明發(fā)行人的設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)所涉及的外部機(jī)構(gòu)、階段，說(shuō)明發(fā)行人如何確定工作量可以可靠計(jì)量，說(shuō)明項(xiàng)目設(shè)計(jì)過(guò)程中修改、協(xié)調(diào)工作較多，如何在期初確定相對(duì)可靠的總體工作量，如何在各個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日確定相關(guān)的工作量，且保證相關(guān)的工作量有效且經(jīng)業(yè)主或發(fā)包人認(rèn)可，并基于此，說(shuō)明發(fā)行人如何在各個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日保證相關(guān)已完成工作及后續(xù)需完成的工作相關(guān)成本可以可靠確認(rèn)和計(jì)量。（2）請(qǐng)結(jié)合報(bào)告期內(nèi)發(fā)行人設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)所需要的外部協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)，如確保設(shè)計(jì)通過(guò)消防認(rèn)可中的政府機(jī)構(gòu)、施工協(xié)調(diào)中的施工單位等，說(shuō)明發(fā)行人如何保證在較多外部機(jī)構(gòu)參與的過(guò)程中確保完工進(jìn)度的真實(shí)準(zhǔn)確。
2
2017.03
北京新水源景科技股份有限公司
請(qǐng)發(fā)行人結(jié)合其內(nèi)控、業(yè)務(wù)、項(xiàng)目工期、可獲取的外部憑證、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等詳細(xì)論證發(fā)行人采用初步驗(yàn)收而非完工百分比法的合理性。請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)詳細(xì)核查項(xiàng)目合同約定的工期、驗(yàn)收、結(jié)算、進(jìn)場(chǎng)、施工等具體時(shí)點(diǎn)，結(jié)合業(yè)主的溝通會(huì)議紀(jì)要等外部證據(jù)，查看發(fā)行人的各個(gè)主要已經(jīng)確認(rèn)收入的項(xiàng)目，說(shuō)明發(fā)行人的主要已經(jīng)驗(yàn)收的項(xiàng)目是否存在調(diào)節(jié)確認(rèn)收入時(shí)間的情形，是否存在調(diào)節(jié)驗(yàn)收時(shí)點(diǎn)的情形，說(shuō)明是否存在資產(chǎn)負(fù)債表日前集中確認(rèn)收入。
3
2017.03
杭州市園林綠化股份有限公司
招股說(shuō)明書(shū)披露，發(fā)行人主要通過(guò)提供建造服務(wù)、勞務(wù)服務(wù)取得收入，收入確認(rèn)方法主要采用完工百分比法。請(qǐng)發(fā)行人：（1）在“財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)信息”章節(jié)補(bǔ)充披露園林設(shè)計(jì)、建設(shè)、養(yǎng)護(hù)收入確認(rèn)的具體方法；（2）補(bǔ)充說(shuō)明園林建造業(yè)務(wù)采用成本比例法、園林設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)采用工作量法確認(rèn)完工進(jìn)度的適當(dāng)性，完工百分比和工作量的計(jì)算依據(jù)是否充分，比例是否準(zhǔn)確；（3）分別測(cè)算工作量法下園林建造業(yè)務(wù)和成本比例法下園林設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)主要項(xiàng)目的完工百分比和發(fā)行人確認(rèn)完工百分比之間的差異，分析說(shuō)明差異原因以及合理性；（4）披露完工百分比以及各期收入、成本、合同總收入、合同總成本的具體確認(rèn)時(shí)點(diǎn)、確認(rèn)方法和憑證依據(jù)；披露工作量法下各期工作量、總工作量的具體確認(rèn)方法、確認(rèn)時(shí)點(diǎn)和憑證依據(jù)；說(shuō)明發(fā)行人各類(lèi)收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)是否適當(dāng)、前后一致；
4
2017.03
杭州園林設(shè)計(jì)院股份有限公司
招股說(shuō)明書(shū)顯示：發(fā)行人將設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)分為五個(gè)階段，前期設(shè)計(jì)階段、方案設(shè)計(jì)階段、擴(kuò)初設(shè)計(jì)階段、施工圖階段及施工配合階段，并按照完工百分比法確認(rèn)階段合同收入。請(qǐng)發(fā)行人補(bǔ)充說(shuō)明：（1）各業(yè)務(wù)階段是否有明確的界限與劃分時(shí)點(diǎn)，是否存在人為調(diào)節(jié)的因素，發(fā)行人內(nèi)部控制流程如何保證對(duì)業(yè)務(wù)階段劃分的準(zhǔn)確性；（2）各個(gè)業(yè)務(wù)階段是否有完成百分比的經(jīng)驗(yàn)值，請(qǐng)具體說(shuō)明，主要合同項(xiàng)目（列示涵蓋收入70%以上的項(xiàng)目）五個(gè)業(yè)務(wù)階段的實(shí)際完工進(jìn)度與經(jīng)驗(yàn)值是否存在差異及原因；
5
2016.12
深圳市維業(yè)裝飾集團(tuán)股份有限公司
請(qǐng)進(jìn)一步分析說(shuō)明發(fā)行人完工百分比確認(rèn)的方法、工程量的來(lái)源及確定方法，是否存在設(shè)計(jì)圖紙中的工程量與完工結(jié)算的工程量存在30%以上差異的情形，如有，請(qǐng)說(shuō)明原因及對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)處理的影響、調(diào)整過(guò)程。請(qǐng)說(shuō)明完工百分比法所依據(jù)的外部證據(jù)類(lèi)型及比例，是否對(duì)工程形象進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)檢查。請(qǐng)說(shuō)明建造合同結(jié)果可以可靠估計(jì)的具體依據(jù)，結(jié)合具體項(xiàng)目說(shuō)明確認(rèn)收入的最早時(shí)點(diǎn)，說(shuō)明是否提前確認(rèn)收入。
6
2016.11
北京思特奇信息技術(shù)股份有限公司
發(fā)行人軟件開(kāi)發(fā)收入按照項(xiàng)目實(shí)施階段根據(jù)對(duì)方出具驗(yàn)收證明確認(rèn)相應(yīng)的收入，確認(rèn)收入比例為上線（到貨）階段50%、初驗(yàn)階段70%、終驗(yàn)階段100%。請(qǐng)發(fā)行人補(bǔ)充披露各階段完工的具體內(nèi)容，補(bǔ)充說(shuō)明采用完工百分比法確認(rèn)收入的依據(jù)，完工比例（50%、70%、100%）的確定依據(jù)及外部證據(jù)，該種收入確認(rèn)方法符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的依據(jù)。請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)師核查并發(fā)表意見(jiàn)
7
2016.11
江龍船艇科技股份有限公司
請(qǐng)發(fā)行人說(shuō)明按照實(shí)際測(cè)定的完工進(jìn)度確定合同完工百分比的原因，現(xiàn)行進(jìn)度節(jié)點(diǎn)及對(duì)應(yīng)的完工進(jìn)度的確定依據(jù)，是否與行業(yè)慣例一致，并說(shuō)明相關(guān)節(jié)點(diǎn)的確認(rèn)是否獲得外部證據(jù)支撐；
8
2016.10
吉林吉大通信設(shè)計(jì)院股份有限公司
根據(jù)招股說(shuō)明書(shū)披露，發(fā)行人提供勞務(wù)主要采用完工百分比法確認(rèn)收入。請(qǐng)發(fā)行人補(bǔ)充說(shuō)明以下內(nèi)容：（1）結(jié)合發(fā)行人經(jīng)營(yíng)模式、項(xiàng)目執(zhí)行過(guò)程、合同（項(xiàng)目）簽訂的具體內(nèi)容等說(shuō)明采用完工百分比法確認(rèn)收入的原因及合理性，是否符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定。（2）項(xiàng)目在各期末完工百分比的確定依據(jù)，取得第三方確認(rèn)證據(jù)的類(lèi)型，是否獲得客戶的確認(rèn)，客戶與發(fā)行人在各期末確認(rèn)的完工進(jìn)度是否存在差異，并結(jié)合以上方面說(shuō)明發(fā)行人各期末確認(rèn)的完工進(jìn)度是否合理。
9
2016.05
安徽省天然氣開(kāi)發(fā)股份有限公司
請(qǐng)?jiān)谡泄烧f(shuō)明書(shū)中補(bǔ)充披露：發(fā)行人完工進(jìn)度的確認(rèn)方式、計(jì)量依據(jù)；請(qǐng)結(jié)合可比公司對(duì)于城市燃?xì)鈽I(yè)務(wù)的收入確認(rèn)政策，補(bǔ)充說(shuō)明發(fā)行人對(duì)于安裝收入的確認(rèn)政策是否符合行業(yè)特征。請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)師補(bǔ)充說(shuō)明對(duì)完工百分比法確認(rèn)金額、時(shí)點(diǎn)的準(zhǔn)確性執(zhí)行的核查程序。
10
2016.05
博邁科海洋工程股份有限公司
發(fā)行人按照完工百分比法確認(rèn)收入，采用累計(jì)實(shí)際發(fā)生的工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例作為建造合同完工進(jìn)度的確定方法。請(qǐng)?jiān)谡泄烧f(shuō)明書(shū)“管理層討論與分析”章節(jié)中補(bǔ)充披露：（1）發(fā)行人對(duì)于實(shí)際工作量、總工作量的具體確認(rèn)依據(jù)、相關(guān)收入的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，是否在銷(xiāo)售合同中明示；（2）可比公司的收入確認(rèn)政策，是否與發(fā)行人一致。請(qǐng)會(huì)計(jì)師補(bǔ)充說(shuō)明發(fā)行人對(duì)建造收入、成本、工程施工、工程結(jié)算等科目具體的核算方式、確認(rèn)時(shí)點(diǎn)、相關(guān)的會(huì)計(jì)處理，是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的規(guī)定，是否與可比公司的處理方式一致。請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)師補(bǔ)充說(shuō)明對(duì)完工進(jìn)度、收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的準(zhǔn)確性，實(shí)際發(fā)生成本的真實(shí)性、完整性執(zhí)行的核查程序，并發(fā)表專(zhuān)項(xiàng)核查意見(jiàn)。
11
2016.04
深圳市名雕裝飾股份有限公司
在招股說(shuō)明書(shū)充分披露發(fā)行人完工百分比法的具體實(shí)施情況，勞務(wù)總收入、預(yù)計(jì)總成本、已發(fā)生成本的確認(rèn)依據(jù)，對(duì)于已領(lǐng)取且配送至施工現(xiàn)場(chǎng)的未耗用輔材、主材是如何進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的
12
2016.04
深圳市中裝建設(shè)集團(tuán)股份有限公司
發(fā)行人報(bào)告期內(nèi)采用建造合同的完工百分比法確認(rèn)相關(guān)業(yè)務(wù)收入，請(qǐng)落實(shí)以下問(wèn)題：請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)師對(duì)發(fā)行人報(bào)告期內(nèi)各工程項(xiàng)目完工進(jìn)度的確認(rèn)方法、確認(rèn)結(jié)果、確認(rèn)依據(jù)是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其相關(guān)規(guī)定進(jìn)行核查。
（4）請(qǐng)會(huì)計(jì)師說(shuō)明發(fā)行人收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)與行業(yè)慣例是否存在顯著差異及原因，收入確認(rèn)方法的使用與同行業(yè)上市公司是否存在較大差異及原因，說(shuō)明發(fā)行人合同收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的是否恰當(dāng)，是否存在提前或延遲確認(rèn)收入的情況。
13
2016.04
新疆鑫泰天然氣股份有限公司
請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)師對(duì)發(fā)行人報(bào)告期各工程項(xiàng)目完工進(jìn)度的確認(rèn)方法、確認(rèn)結(jié)果、確認(rèn)依據(jù)是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其相關(guān)規(guī)定進(jìn)行核查并發(fā)表明確意見(jiàn)
14
2016.04
筑博設(shè)計(jì)股份有限公司
招股說(shuō)明書(shū)披露，發(fā)行人將設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)分為簽訂合同、概念設(shè)計(jì)、方案設(shè)計(jì)、初步設(shè)計(jì)、施工圖設(shè)計(jì)及后期施工配合六個(gè)階段，并按照完工百分比法確認(rèn)階段合同收入。請(qǐng)補(bǔ)充說(shuō)明：（1）收入確認(rèn)采用完工百分比法對(duì)發(fā)行人的適用性及具體應(yīng)用情況；（2）各業(yè)務(wù)階段是否有明確的界限與劃分時(shí)點(diǎn)，完工百分比的確定是否存在人為調(diào)節(jié)的因素，發(fā)行人內(nèi)部控制流程對(duì)業(yè)務(wù)階段劃分的有效性；（3）結(jié)合各細(xì)分業(yè)務(wù)的業(yè)務(wù)模式與業(yè)務(wù)特點(diǎn)，分類(lèi)披露各細(xì)分業(yè)務(wù)的收入確認(rèn)原則、時(shí)點(diǎn)、依據(jù)和方法，并與同行業(yè)上市公司進(jìn)行比較分析。請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)、申報(bào)會(huì)計(jì)師核查上述情況并發(fā)表意見(jiàn)。
15
2016.03
浙江和仁科技股份有限公司
請(qǐng)說(shuō)明完工百分比法涉及的業(yè)務(wù)收入具體工期、收入確認(rèn)的依據(jù)及外部證據(jù)類(lèi)型和比例、外部證據(jù)的確認(rèn)單位及確認(rèn)的時(shí)間、各期審計(jì)師對(duì)各個(gè)工程進(jìn)行形象確認(rèn)的比例及項(xiàng)目名稱(chēng)，發(fā)行人的內(nèi)部控制是否足以保證完工百分比法的有效性，說(shuō)明不同業(yè)務(wù)完工百分比法確定方法不一致的原因。請(qǐng)說(shuō)明直接業(yè)主和總包商的外部確認(rèn)證據(jù)差異，發(fā)行人對(duì)中控信息的收入確認(rèn)所依據(jù)的外部證據(jù)類(lèi)型及比例。
16
2015.12
福建博思軟件股份有限公司
請(qǐng)發(fā)行人說(shuō)明完工百分比的確定依據(jù)，是否獲得客戶的確認(rèn)，客戶確認(rèn)的完工進(jìn)度與發(fā)行人進(jìn)度是否存在差異。（5）請(qǐng)發(fā)行人說(shuō)明合同執(zhí)行的周期、是否存在跨期情形，如是，請(qǐng)分析跨期確認(rèn)對(duì)發(fā)行人收入和利潤(rùn)的影響。（6）請(qǐng)發(fā)行人說(shuō)明報(bào)告期內(nèi)完工項(xiàng)目預(yù)計(jì)的總成本與最終確定成本是否存在差異，并解釋差異原因。請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)和申報(bào)會(huì)計(jì)師核查并發(fā)表明確意見(jiàn)。
17
2015.12
廣東超訊通信技術(shù)股份有限公司
發(fā)行人報(bào)告期內(nèi)對(duì)主營(yíng)業(yè)務(wù)采用完工百分比法等方法確認(rèn)收入，請(qǐng)落實(shí)以下問(wèn)題：
（1）請(qǐng)?jiān)谡泄烧f(shuō)明書(shū)和發(fā)行人的財(cái)務(wù)報(bào)告附注中按照招股書(shū)披露準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)要求，充分披露發(fā)行人報(bào)告期內(nèi)收入確認(rèn)的具體方法。
（2）請(qǐng)會(huì)計(jì)師說(shuō)明發(fā)行人各類(lèi)業(yè)務(wù)的收入確認(rèn)方法是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)條件，說(shuō)明發(fā)行人報(bào)告期內(nèi)收入確認(rèn)的具體方法與同行業(yè)公司是否具有可比性，并提供相關(guān)依據(jù)。
（3）請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)師對(duì)發(fā)行人報(bào)告期各服務(wù)項(xiàng)目完工進(jìn)度的確認(rèn)方法、確認(rèn)結(jié)果、確認(rèn)依據(jù)是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其相關(guān)規(guī)定進(jìn)行說(shuō)明，并提供相關(guān)依據(jù)。
18
2015.11
合誠(chéng)工程咨詢(xún)股份有限公司
請(qǐng)補(bǔ)充分析并披露：（1）結(jié)合建設(shè)施工合同，分析說(shuō)明各類(lèi)業(yè)務(wù)對(duì)應(yīng)建造合同主要階段實(shí)際持續(xù)時(shí)間、完成勞務(wù)工作量或者支出成本及其占比情況，和發(fā)行人完工百分比的差異情況；（2）各類(lèi)業(yè)務(wù)完工進(jìn)度的確定依據(jù)內(nèi)容，包括實(shí)際發(fā)生的成本的主要構(gòu)成項(xiàng)目、歸集節(jié)點(diǎn)，不使用經(jīng)業(yè)主確認(rèn)工作量的原因，未經(jīng)業(yè)主確認(rèn)工作量、成本支出占預(yù)計(jì)成本比重情況；（5）比較分析同行業(yè)上市公司收入確認(rèn)、應(yīng)收賬款減值準(zhǔn)備計(jì)提方法和發(fā)行人存在差異的情況。請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)、申報(bào)會(huì)計(jì)師補(bǔ)充說(shuō)明：（1）發(fā)行人收入確認(rèn)、應(yīng)收賬款減值準(zhǔn)備計(jì)提準(zhǔn)備性實(shí)施的審計(jì)程序、獲取的審計(jì)證據(jù)；（2）項(xiàng)目成本歸集及時(shí)性、完整性和真實(shí)性實(shí)施的審計(jì)程序、獲取的審計(jì)證據(jù)。
19
2015.11
深圳市亞泰國(guó)際建設(shè)股份有限公司
發(fā)行人施工業(yè)務(wù)和設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)收入確認(rèn)均采取完工百分比法。請(qǐng)?jiān)谡泄烧f(shuō)明書(shū)“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息”中具體披露設(shè)計(jì)項(xiàng)目收入確認(rèn)的重要節(jié)點(diǎn)，以及在各節(jié)點(diǎn)確認(rèn)的完工百分比及依據(jù)；披露發(fā)行人施工和設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)在期末確認(rèn)完工百分比時(shí)是否能夠取得較為客觀的外部支持材料；
20
2015.07
北京派特羅爾油田服務(wù)股份有限公司
請(qǐng)披露發(fā)行人營(yíng)業(yè)收入按完工百分比法確認(rèn)的方法和依據(jù)，報(bào)告期內(nèi)按照百分比法確認(rèn)收入的合同情況，包括合同簽訂、開(kāi)工時(shí)間及各合同在各期末完工百分比、確認(rèn)收入金額、成本歸集情況、實(shí)際收款情況。請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)師核查并說(shuō)明發(fā)行人按照完工百分比法確認(rèn)收入取得的內(nèi)部證據(jù)和外部證據(jù)，兩類(lèi)證據(jù)是否統(tǒng)一，請(qǐng)說(shuō)明所采用的核查程序。
21
2015.07
科大國(guó)創(chuàng)軟件股份有限公司
（1）請(qǐng)發(fā)行人說(shuō)明行業(yè)軟件收入完工進(jìn)度確定的具體依據(jù)（包括但不限于第三方完工進(jìn)度表、最終驗(yàn)收?qǐng)?bào)告、完工證明等），結(jié)合報(bào)告期內(nèi)所有使用完工百分比法確認(rèn)收入的項(xiàng)目逐一說(shuō)明收入確認(rèn)的具體時(shí)點(diǎn)、外部依據(jù)；（4）請(qǐng)發(fā)行人結(jié)合同行業(yè)上市公司收入的確認(rèn)方法，比較說(shuō)明收入確認(rèn)方法和時(shí)點(diǎn)是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，是否存在提前或延后確認(rèn)收入調(diào)節(jié)利潤(rùn)的情形。請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)和申報(bào)會(huì)計(jì)師就上述問(wèn)題進(jìn)行核查并發(fā)表明確意見(jiàn)。
三、 結(jié)論和建議
從本文以上的分析，大部分讀者應(yīng)該都可以得出一正一反兩個(gè)結(jié)論：反面的結(jié)論是監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)于完工百分比法的態(tài)度體現(xiàn)出很深的不信任，甚至已經(jīng)到了凡涉及完工百分比必提反饋意見(jiàn)的程度；而正面的結(jié)論則是，證監(jiān)會(huì)對(duì)于完工百分比法的態(tài)度和要求并沒(méi)有太大的變動(dòng)，而是一以貫之，明確而具體，概括下來(lái)就是圍繞著會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于使用完工百分比法所需要滿足的條件要證據(jù)（證據(jù)！證據(jù)！還是證據(jù)！重要的事情說(shuō)三遍）：（1）成本的歸集和測(cè)算是否準(zhǔn)確、合理，財(cái)務(wù)制度是否健全，是否有人為操縱的情形；（2）完工進(jìn)度的確定依據(jù)是否準(zhǔn)確合理，有沒(méi)有合同依據(jù)，有沒(méi)有內(nèi)外部證據(jù)的支持，而且證監(jiān)會(huì)尤其強(qiáng)調(diào)合同相對(duì)方或第三方的證據(jù)作為支撐，如發(fā)包方或者監(jiān)理方的工程進(jìn)度確認(rèn)；（3） 與同行業(yè)上市公司或者行業(yè)管理相比，確認(rèn)的比例和進(jìn)度是否合理。
經(jīng)過(guò)這樣比較系統(tǒng)性的梳理，中介機(jī)構(gòu)人員或是企業(yè)的財(cái)務(wù)人員，在面對(duì)采用了完工百分比法的項(xiàng)目時(shí)都應(yīng)該有一個(gè)比較明確的態(tài)度了，在前期的項(xiàng)目盡調(diào)階段就要踏踏實(shí)實(shí)、仔仔細(xì)細(xì)地分析與整理企業(yè)的完工百分比法是否合理、是否有足夠的內(nèi)外部證據(jù)作為支撐，并且在盡可能的情況下，有必要參考行業(yè)的慣例或者同行業(yè)上市公司的做法作為佐證，對(duì)于發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題要全面、徹底的整改，以備萬(wàn)全，萬(wàn)不可有僥幸心理。這樣的做法，既是能夠保證項(xiàng)目順利通過(guò)的做法，也是作為資本市場(chǎng)從業(yè)人員專(zhuān)業(yè)精神的體現(xiàn)，望各位同行共勉。
【小兵研究知乎Live-財(cái)務(wù)造假系列專(zhuān)場(chǎng)】
主 題：IPO財(cái)務(wù)造假十大路徑核查（二）
時(shí) 間：2017-5-13 20:00- 21:00
主講人：韓建春 投行小兵
韓建春，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師、國(guó)際注冊(cè)內(nèi)審師、高級(jí)會(huì)計(jì)師、瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所授薪合伙人，擁有豐富的IPO、新三板、并購(gòu)重組實(shí)際操作經(jīng)驗(yàn)，為多家公司進(jìn)行IPO輔導(dǎo)、新三板掛牌服務(wù)與并購(gòu)重組。與投行小兵合作出版《新三板解決之道》、《新三板實(shí)戰(zhàn)操作之道》、正在出版《IPO解決之道—IPO財(cái)務(wù)核查方法指引與案例分析》，主要研究方向?yàn)樨?cái)務(wù)規(guī)范的解決方案及財(cái)務(wù)造假識(shí)別。
投行小兵，著名投行專(zhuān)家，著有《IPO企業(yè)上市解決之道》（1、2、3）、《上市那些事》、《投行實(shí)鑒》、《新三板掛牌解決之道》、《新三板實(shí)戰(zhàn)操作之道》，在投行界形成廣泛影響力。
本次Live主要包括以下內(nèi)容：
五、關(guān)聯(lián)方代為支付成本費(fèi)用
六、成本費(fèi)用混入資產(chǎn)
七、調(diào)控期間費(fèi)用
