為了適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要，規(guī)范租賃的會(huì)計(jì)處理，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)于2016年1月修訂發(fā)布了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第16號(hào)——租賃》，自2019年1月1日起實(shí)施，該準(zhǔn)則取消了承租人關(guān)于融資租賃與經(jīng)營(yíng)租賃的分類，要求承租人對(duì)所有租賃（選擇簡(jiǎn)化處理的短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃除外）確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，并分別確認(rèn)折舊和利息費(fèi)用。
在此背景下，為了保持我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)全面趨同，進(jìn)一步規(guī)范我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)租賃交易的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的列報(bào)，2018年12月7日，財(cái)政部以“財(cái)會(huì)〔2018〕35號(hào)”文，修訂發(fā)布了新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》。新租賃準(zhǔn)則共分為8章68條，分別對(duì)租賃的識(shí)別、分拆和合并，承租人的會(huì)計(jì)處理，出租人的租賃分類、出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理，售后租回交易，列報(bào)，銜接等方面做了規(guī)定。2019年財(cái)政部會(huì)計(jì)司編寫組又編著發(fā)布了《<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃>應(yīng)用指南2019》，為租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了規(guī)范。
關(guān)于新租賃準(zhǔn)則的主要變化、重要意義、實(shí)施步驟等內(nèi)容，在本公眾號(hào)2018年12月15日《關(guān)注！新租賃準(zhǔn)則的四個(gè)變化》一文中有詳細(xì)介紹，不再贅述，下面說(shuō)說(shuō)新租賃準(zhǔn)則下承租人的會(huì)計(jì)處理。
一 新租賃準(zhǔn)則下承租人會(huì)計(jì)處理的主要變化
第一，完善了租賃的定義，增加了租賃識(shí)別、分拆、合并等內(nèi)容。
長(zhǎng)期以來(lái)，租賃被認(rèn)為是比較容易識(shí)別和處理的交易行為，在舊準(zhǔn)則下，經(jīng)營(yíng)租賃行為與服務(wù)業(yè)的會(huì)計(jì)處理基本類似。新租賃準(zhǔn)則將租賃定義為“在一定期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)的使用權(quán)讓與承租人以獲取對(duì)價(jià)的合同”，并進(jìn)一步說(shuō)明如果合同中一方讓渡了在一定期間內(nèi)控制一項(xiàng)或多項(xiàng)已識(shí)別資產(chǎn)使用的權(quán)利以換取對(duì)價(jià)，則該合同為租賃或者包含租賃。同時(shí)，新租賃準(zhǔn)則還對(duì)包含租賃和非租賃成分的合同如何分拆，以及何種情形下應(yīng)將多份合同合并為一項(xiàng)租賃合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理作了規(guī)定。
第二，承租人會(huì)計(jì)處理由雙重模型修改為單一模型。
舊租賃準(zhǔn)則下，要求承租人以風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移為基礎(chǔ)，將租賃劃分為融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃，承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃不確認(rèn)相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債。
新租賃準(zhǔn)則下，承租人不再將租賃區(qū)分為經(jīng)營(yíng)租賃或融資租賃，而是采用統(tǒng)一的會(huì)計(jì)處理模型，對(duì)短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃以外的其他所有租賃，均要求確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，并分別計(jì)提折舊和利息費(fèi)用。
新舊準(zhǔn)則的這一改變，對(duì)承租人來(lái)說(shuō)，“經(jīng)營(yíng)租賃”將不再是游離于企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表之外的項(xiàng)目。長(zhǎng)期以來(lái)，經(jīng)營(yíng)性租賃業(yè)務(wù)一直被業(yè)界普遍認(rèn)為是企業(yè)“表外融資、優(yōu)化報(bào)表”的一大優(yōu)勢(shì)，但新準(zhǔn)則下，對(duì)承租人會(huì)計(jì)處理由雙重模型向單一模型的改變，使得“經(jīng)營(yíng)租賃”相對(duì)于銀行信貸、融資租賃來(lái)說(shuō)，在會(huì)計(jì)處理上的優(yōu)勢(shì)蕩然無(wú)存。
第三，改進(jìn)承租人后續(xù)計(jì)量，增加選擇權(quán)重估和租賃變更情形下的會(huì)計(jì)處理。
舊租賃準(zhǔn)則未對(duì)租賃期開(kāi)始日后選擇權(quán)重估或合同變更等情形下的會(huì)計(jì)處理作出明確規(guī)范，導(dǎo)致實(shí)務(wù)中多有爭(zhēng)議且會(huì)計(jì)處理不統(tǒng)一。
新租賃準(zhǔn)則明確規(guī)定發(fā)生承租人可控范圍內(nèi)的重大事件或變化，且影響承租人是否合理確定將行使相應(yīng)選擇權(quán)的，承租人應(yīng)當(dāng)對(duì)其是否合理確定將行使續(xù)租選擇權(quán)、購(gòu)買選擇權(quán)或不行使終止租賃選擇權(quán)進(jìn)行重新評(píng)估。
租賃變更，是指原合同條款之外的租賃范圍、租賃對(duì)價(jià)、租賃期限的變更。企業(yè)應(yīng)視其變更情況將其作為一項(xiàng)單獨(dú)租賃進(jìn)行會(huì)計(jì)處理或重新計(jì)量租賃負(fù)債。
第四，完善了與租賃有關(guān)的列示和信息披露要求。
對(duì)于承租人來(lái)說(shuō)，根據(jù)會(huì)計(jì)處理模型的變化，對(duì)租賃相關(guān)的使用權(quán)資產(chǎn)、租賃負(fù)債、折舊和利息、現(xiàn)金流出等在財(cái)務(wù)報(bào)表中的列示作出了明確規(guī)范。要求承租人根據(jù)金融工具相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定，披露租賃負(fù)債的到期期限，并且要區(qū)別于其他金融負(fù)債單獨(dú)披露等。
二 新租賃準(zhǔn)則下租賃的相關(guān)概念
承租人在正確進(jìn)行租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理前，應(yīng)該明確以下與租賃相關(guān)的概念。
（一）租賃期。租賃期，是指承租人有權(quán)使用租賃資產(chǎn)且不可撤銷的期間。承租人有續(xù)租選擇權(quán)，即有權(quán)選擇續(xù)租該資產(chǎn)，且合理確定將行使該選擇權(quán)的，租賃期還應(yīng)當(dāng)包含續(xù)租選擇權(quán)涵蓋的期間。
發(fā)生承租人可控范圍內(nèi)的重大事件或變化，且影響承租人是否合理確定將行使相應(yīng)選擇權(quán)的，承租人應(yīng)當(dāng)對(duì)其是否合理確定將行使續(xù)租選擇權(quán)、購(gòu)買選擇權(quán)或不行使終止租賃選擇權(quán)進(jìn)行重新評(píng)估。
（二）租賃期開(kāi)始日。是指出租人提供租賃資產(chǎn)使其可供承租人使用的起始日期。
（三）短期租賃。是指從租賃期開(kāi)始日起，租賃期不超過(guò)12個(gè)月的租賃。包含購(gòu)買選擇權(quán)的租賃不屬于短期租賃。
（四）低價(jià)值資產(chǎn)租賃。是指單項(xiàng)租賃資產(chǎn)為全新資產(chǎn)時(shí)價(jià)值較低的租賃。低價(jià)值資產(chǎn)租賃的判斷僅與資產(chǎn)的絕對(duì)價(jià)值相關(guān)，不受承租人規(guī)模、性質(zhì)或其他情況影響。承租人轉(zhuǎn)租或預(yù)期轉(zhuǎn)租租賃資產(chǎn)的，原租賃不屬于低價(jià)值資產(chǎn)租賃。
（五）對(duì)于短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃，承租人可以選擇不確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債。作出該選擇的，承租人應(yīng)當(dāng)將短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃的租賃付款額，在租賃期內(nèi)各個(gè)期間按照直線法或其他系統(tǒng)合理的方法計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。其他系統(tǒng)合理的方法能夠更好地反映承租人的受益模式的，承租人應(yīng)當(dāng)采用該方法。
（六）使用權(quán)資產(chǎn)。是指承租人可在租賃期內(nèi)使用租賃資產(chǎn)的權(quán)利。其邏輯在于，承租人租入租賃物，對(duì)于租賃物有使用權(quán)，且該使用權(quán)將會(huì)帶來(lái)預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益，該使用權(quán)的成本也能可靠計(jì)量，符合“資產(chǎn)”的內(nèi)涵，該使用權(quán)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)。同理，承租人在未來(lái)具有對(duì)出租人的現(xiàn)實(shí)支付義務(wù)，構(gòu)成一項(xiàng)負(fù)債。
（七）租賃激勵(lì)。是指出租人為達(dá)成租賃向承租人提供的優(yōu)惠，包括出租人向承租人支付的與租賃有關(guān)的款項(xiàng)、出租人為承租人償付或承擔(dān)的成本等。
（八）初始直接費(fèi)用。是指為達(dá)成租賃所發(fā)生的增量成本。增量成本是指若企業(yè)不取得該租賃，則不會(huì)發(fā)生的成本。
（九）擔(dān)保余值。是指與出租人無(wú)關(guān)的一方向出租人提供擔(dān)保，保證在租賃結(jié)束時(shí)租賃資產(chǎn)的價(jià)值至少為某指定的金額。
（十）未擔(dān)保余值。是指租賃資產(chǎn)余值中，出租人無(wú)法保證能夠?qū)崿F(xiàn)或僅由與出租人有關(guān)的一方予以擔(dān)保的部分。
三 承租人對(duì)租賃的確認(rèn)和計(jì)量
（一）確認(rèn)與初始計(jì)量。在租賃期開(kāi)始日，承租人應(yīng)當(dāng)對(duì)租賃確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，應(yīng)用本準(zhǔn)則第三章第三節(jié)進(jìn)行簡(jiǎn)化處理的短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃除外。
借：固定資產(chǎn)—使用權(quán)資產(chǎn)（倒擠）
貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款—應(yīng)付租賃款（租賃付款額的現(xiàn)值）
銀行存款（初始直接費(fèi)用）
預(yù)計(jì)負(fù)債（期滿拆除費(fèi)用）
（二）使用權(quán)資產(chǎn)的初始計(jì)量。使用權(quán)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量，該成本包括：
（1）租賃負(fù)債的初始計(jì)量金額；
（2）在租賃期開(kāi)始日或之前支付的租賃付款額，存在租賃激勵(lì)的，扣除已享受的租賃激勵(lì)相關(guān)金額；
（3）承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用；
（4）承租人為拆卸及移除租賃資產(chǎn)、復(fù)原租賃資產(chǎn)所在場(chǎng)地或?qū)⒆赓U資產(chǎn)恢復(fù)至租賃條款約定狀態(tài)預(yù)計(jì)將發(fā)生的成本。
前述成本屬于為生產(chǎn)存貨而發(fā)生的，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》。承租人應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》對(duì)第（4）項(xiàng)所述成本進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。
（三）租賃負(fù)債的初始計(jì)量。租賃負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照租賃期開(kāi)始日尚未支付的租賃付款額的現(xiàn)值進(jìn)行初始計(jì)量。
租賃付款額，是指承租人向出租人支付的與在租賃期內(nèi)使用租賃資產(chǎn)的權(quán)利相關(guān)的款項(xiàng)，包括：
（1）固定付款額及實(shí)質(zhì)固定付款額，存在租賃激勵(lì)的，扣除租賃激勵(lì)相關(guān)金額；
（2）取決于指數(shù)或比率的可變租賃付款額，該款項(xiàng)在初始計(jì)量時(shí)根據(jù)租賃期開(kāi)始日的指數(shù)或比率確定；
（3）購(gòu)買選擇權(quán)的行權(quán)價(jià)格，前提是承租人合理確定將行使該選擇權(quán)；
（4）行使終止租賃選擇權(quán)需支付的款項(xiàng)，前提是租賃期反映出承租人將行使終止租賃選擇權(quán)；
（5）根據(jù)承租人提供的擔(dān)保余值預(yù)計(jì)應(yīng)支付的款項(xiàng)。
在計(jì)算租賃付款額的現(xiàn)值時(shí)，承租人應(yīng)當(dāng)采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；無(wú)法確定租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當(dāng)采用承租人增量借款利率作為折現(xiàn)率。
租賃內(nèi)含利率，是指使出租人的租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的利率。
承租人增量借款利率，是指承租人在類似經(jīng)濟(jì)環(huán)境下為獲得與使用權(quán)資產(chǎn)價(jià)值接近的資產(chǎn)，在類似期間以類似抵押條件借入資金須支付的利率。
（四）租賃期評(píng)估。租賃期是承租人有權(quán)使用租賃資產(chǎn)且不可撤銷的期間。確定租賃期需要考慮：
（1）承租人有權(quán)選擇續(xù)租該資產(chǎn)，且合理確定將行使該選擇權(quán)的，租賃期還應(yīng)當(dāng)包含續(xù)租選擇權(quán)涵蓋的期間；
（2）承租人有權(quán)選擇終止租賃該資產(chǎn)，但合理確定將不會(huì)行使該選擇權(quán)的，租賃期應(yīng)當(dāng)包含終止租賃選擇權(quán)涵蓋的期間；
（3）發(fā)生承租人可控范圍內(nèi)的重大事件或變化，且影響承租人是否合理確定將行使相應(yīng)選擇權(quán)的，承租人應(yīng)當(dāng)對(duì)其是否合理確定將行使續(xù)租選擇權(quán)、購(gòu)買選擇權(quán)或不行使終止租賃選擇權(quán)進(jìn)行重新評(píng)估。
（五）使用權(quán)資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量。承租人在租賃期開(kāi)始日后，應(yīng)當(dāng)采用成本模式對(duì)使用權(quán)資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。
承租人應(yīng)當(dāng)參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》有關(guān)折舊規(guī)定，對(duì)使用權(quán)資產(chǎn)計(jì)提折舊。承租人能夠合理確定租賃期屆滿時(shí)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)計(jì)提折舊。無(wú)法合理確定租賃期屆滿時(shí)能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)剩余使用壽命兩者孰短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。
承租人應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》的規(guī)定，確定使用權(quán)資產(chǎn)是否發(fā)生減值，并對(duì)已識(shí)別的減值損失進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
（六）租賃負(fù)債的后續(xù)計(jì)量。承租人應(yīng)當(dāng)按照固定的周期性利率，計(jì)算租賃負(fù)債在租賃期內(nèi)各期間的利息費(fèi)用，并計(jì)入當(dāng)期損益。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》等其他準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本的，從其規(guī)定。該周期性利率，是指按照初始計(jì)量時(shí)采用的折現(xiàn)率，或者修訂后的折現(xiàn)率。
未納入租賃負(fù)債計(jì)量的可變租賃付款額，應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》等其他準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本的，從其規(guī)定。
（七）重新評(píng)估與租賃變更。
1.重新評(píng)估。在租賃期開(kāi)始日后，因重新評(píng)估導(dǎo)致租賃期或購(gòu)買選擇權(quán)發(fā)生變化的，承租人應(yīng)當(dāng)重新確定租賃付款額，并按變動(dòng)后的租賃付款額和修訂后的折現(xiàn)率計(jì)算的現(xiàn)值，重新計(jì)量租賃負(fù)債。
在計(jì)算變動(dòng)后租賃付款額的現(xiàn)值時(shí)，承租人應(yīng)當(dāng)采用剩余租賃期間的租賃內(nèi)含利率作為修訂后的折現(xiàn)率；無(wú)法確定剩余租賃期間的租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當(dāng)采用重估日的承租人增量借款利率作為修訂后的折現(xiàn)率。
在租賃期開(kāi)始日后，根據(jù)擔(dān)保余值預(yù)計(jì)的應(yīng)付金額發(fā)生變動(dòng)，或者因用于確定租賃付款額的指數(shù)或比率變動(dòng)而導(dǎo)致未來(lái)租賃付款額發(fā)生變動(dòng)的，承租人應(yīng)當(dāng)按照變動(dòng)后租賃付款額的現(xiàn)值重新計(jì)量租賃負(fù)債。在這些情形下，承租人采用的折現(xiàn)率不變；但是，租賃付款額的變動(dòng)源自浮動(dòng)利率變動(dòng)的，使用修訂后的折現(xiàn)率。
承租人在重新評(píng)估或因?qū)嵸|(zhì)固定付款額變動(dòng)重新計(jì)量租賃負(fù)債時(shí)，應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)整使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價(jià)值已調(diào)減至零，但租賃負(fù)債仍需進(jìn)一步調(diào)減的，承租人應(yīng)當(dāng)將剩余金額計(jì)入當(dāng)期損益。
2.租賃變更。租賃變更，是指原合同條款之外的租賃范圍、租賃對(duì)價(jià)、租賃期限的變更，包括增加或終止一項(xiàng)或多項(xiàng)租賃資產(chǎn)的使用權(quán)，延長(zhǎng)或縮短合同規(guī)定的租賃期等。
租賃發(fā)生變更且同時(shí)符合下列條件的，承租人應(yīng)當(dāng)將該租賃變更作為一項(xiàng)單獨(dú)租賃進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：
（1）該租賃變更通過(guò)增加一項(xiàng)或多項(xiàng)租賃資產(chǎn)的使用權(quán)而擴(kuò)大了租賃范圍；
（2）增加的對(duì)價(jià)與租賃范圍擴(kuò)大部分的單獨(dú)價(jià)格按該合同情況調(diào)整后的金額相當(dāng)。
租賃變更未作為一項(xiàng)單獨(dú)租賃進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的，在租賃變更生效日，承租人應(yīng)當(dāng)按照租賃分拆的規(guī)定分?jǐn)傋兏蠛贤膶?duì)價(jià)，重新確定租賃期，并按照變更后租賃付款額和修訂后的折現(xiàn)率計(jì)算的現(xiàn)值重新計(jì)量租賃負(fù)債。
在計(jì)算變更后租賃付款額的現(xiàn)值時(shí)，承租人應(yīng)當(dāng)采用剩余租賃期間的租賃內(nèi)含利率作為修訂后的折現(xiàn)率；無(wú)法確定剩余租賃期間的租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當(dāng)采用租賃變更生效日的承租人增量借款利率作為修訂后的折現(xiàn)率。租賃變更生效日，是指雙方就租賃變更達(dá)成一致的日期。
租賃變更導(dǎo)致租賃范圍縮小或租賃期縮短的，承租人應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)減使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價(jià)值，并將部分終止或完全終止租賃的相關(guān)利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益。其他租賃變更導(dǎo)致租賃負(fù)債重新計(jì)量的，承租人應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)整使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。
四 實(shí)例解析
【例題】2018年12月31日，宜城公司與長(zhǎng)江公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下：
（1）租賃標(biāo)的物：生產(chǎn)設(shè)備。
（2）租賃期開(kāi)始日：2019年1月1日，即租賃物運(yùn)抵宜城公司生產(chǎn)車間之日。
（3）租賃期：從租賃期開(kāi)始日算起36個(gè)月，即2019年1月1日至2021年12月31日。
（4）租金支付方式：自租賃期開(kāi)始日起每年年末支付租金100萬(wàn)元。
（5）該生產(chǎn)線2018年12月31日在長(zhǎng)江公司的公允價(jià)值為260萬(wàn)元。
（6）租賃合同折現(xiàn)率為8%（增量借款利率）。
（7）該生產(chǎn)設(shè)備為全新設(shè)備，估計(jì)使用年限為5年。
（8）2020年和2021年兩年，宜城公司每年按該生產(chǎn)設(shè)備所生產(chǎn)的產(chǎn)品的年銷售收入的1%向長(zhǎng)江公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入。
宜城公司（承租人）有關(guān)會(huì)計(jì)政策如下：
（1）采用實(shí)際利率法確認(rèn)本期應(yīng)分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費(fèi)用。
（2）采用年限平均法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊。
（3）2020年、2021年宜城公司分別實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品銷售收入1000萬(wàn)元和1500萬(wàn)元。
（4）2021年12月31日，將該生產(chǎn)線退還長(zhǎng)江公司。
（5）宜城公司在租賃談判和簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、差旅費(fèi)1萬(wàn)元。
（6）不考慮其他稅費(fèi)。
要求：請(qǐng)作出承租人宜城公司的會(huì)計(jì)處理。
【解析】
宜城公司的會(huì)計(jì)處理如下（單位：元）：
（1）租入資產(chǎn)時(shí)：
租賃負(fù)債的初始計(jì)量金額=各年租金1000000×年金現(xiàn)值系數(shù)（P/A，3，8%）=1000000×2.5771+0=2577100（元）。
借：使用權(quán)資產(chǎn)-固定資產(chǎn)（設(shè)備）2587100 未確認(rèn)融資費(fèi)用 422900
貸：租賃負(fù)債-長(zhǎng)江公司 3000000 銀行存款 10000
（2）2019年12月31日支付第一期租金：
①支付租金
借：租賃負(fù)債-長(zhǎng)江公司 1000000
貸：銀行存款 1000000
②分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用
采用實(shí)際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用如下：
未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙?nbsp; 單位：元
日期
租金
確認(rèn)的融資費(fèi)用
應(yīng)付本金減少額
應(yīng)付本金余額
①
②
③=期初⑤×8%
④=②－③
期末⑤=期初⑤－④
（1）
2019.01.01
2577100
（2）
2019.12.31
1000000
206 168.00
793 832.00
1783 268.00
（3）
2020.12.31
1000000
142 661.44
857 338.56
925 929.44
（4）
2021.12.31
1000000
74 070.56
925 929.44
0
合計(jì)
3000000
422 900.00
2577 100.00
0
注：租賃負(fù)債攤余成本=租賃負(fù)債賬面余額-未確認(rèn)融資費(fèi)用
利息費(fèi)用=租賃負(fù)債期初攤余成本×實(shí)際利率×期限
2019年12月31日，確認(rèn)融資費(fèi)用賬務(wù)處理：
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 206168
貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 206168
③計(jì)提折舊
由于宜城公司無(wú)法合理確定在租賃期屆滿時(shí)能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，因此，應(yīng)當(dāng)在租賃期3年與租賃資產(chǎn)尚可使用年限5年兩者中的較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。同時(shí)，根據(jù)“當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不提折舊，從下月起計(jì)提折舊”這一規(guī)定，本租賃合同應(yīng)按35個(gè)月計(jì)提折舊，即2019年應(yīng)按11個(gè)月計(jì)提折舊，其他2年分別按12個(gè)月計(jì)提折舊。
2019年折舊額=（2587100－凈殘值0）/35×11=813088.57（元）
借：制造費(fèi)用 813088.57
貸：累計(jì)折舊 813088.57
（3）2020年12月31日支付第二期租金：
①支付租金
借：租賃負(fù)債-長(zhǎng)江公司 1000000
貸：銀行存款 1000000
②分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 142661.44
貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 142661.44
③計(jì)提折舊
2020年折舊額
=（2587100－凈殘值0）/35×12=887005.71（元）
借：制造費(fèi)用 887005.71
貸：累計(jì)折舊 887005.71
④2020年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向長(zhǎng)江公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入=1000萬(wàn)元×1%=10（萬(wàn)元）：
借：銷售費(fèi)用 100000
貸：其他應(yīng)付款-長(zhǎng)江公司 100000
注：可變租賃付款額在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。
（4）2021年12月31日支付第三期租金：
①支付租金
借：租賃負(fù)債-長(zhǎng)江公司 1000000
貸：銀行存款 1000000
②分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 74070.56
貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 74070.56
③計(jì)提折舊
2021年折舊額
=2587100－813088.57－887005.71=887005.72（元）
借：制造費(fèi)用 887005.72
貸：累計(jì)折舊 887005.72
④2021年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向長(zhǎng)江公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入=1500萬(wàn)元×1%=15（萬(wàn)元）：
借：銷售費(fèi)用 150000
貸：其他應(yīng)付款-長(zhǎng)江公司 150000
⑤租賃期屆滿時(shí)將該生產(chǎn)線退還長(zhǎng)江公司：
借：累計(jì)折舊 2587100
貸：使用權(quán)資產(chǎn)-固定資產(chǎn)（設(shè)備）2587100
