開篇
劉玉章
開征土地增值稅的目的
（1）為了增強(qiáng)國家對房地產(chǎn)開發(fā)和房地產(chǎn)市場調(diào)控力度，規(guī)范房地產(chǎn)市場。
（2）為了限制房價(jià)上漲過快，抑制炒買炒賣房地產(chǎn)的行為。
（3）為了提高我國土地的利用效率。
（4）為了規(guī)范國家參與國有土地增值收益的分配方式，增加國家財(cái)政收入。
主要亮點(diǎn)有兩個(gè)，其一是按照房產(chǎn)銷售增值額的高低實(shí)行差別累進(jìn)稅率；二是對于不同類型的房產(chǎn)實(shí)行差別稅率。
征稅方法：實(shí)行先預(yù)征，后清算，多退少補(bǔ)。
國務(wù)院關(guān)于堅(jiān)決遏制部分城市房價(jià)過快上漲的通知（國發(fā)[2010]10號）
提高戰(zhàn)略級別的嚴(yán)厲性（體現(xiàn)在兩個(gè)方面）：
（一）將遏制房價(jià)與維護(hù)社會穩(wěn)定等量齊觀，這是中央對高房價(jià)的社會危害性評級最嚴(yán)厲的一次。
（二）首次將問責(zé)機(jī)制提到文件的“第二條”，通知強(qiáng)調(diào)：“對穩(wěn)定房價(jià)、推進(jìn)保障性住房建設(shè)工作不力，影響社會發(fā)展和穩(wěn)定的，要追究責(zé)任”，并且讓監(jiān)察部介入。 這意味著，維護(hù)房價(jià)穩(wěn)定已經(jīng)被納入黨紀(jì)國法的考核體系，堵死了地方官員在遏制高房價(jià)上僥幸和綏靖的退路。
遏制房價(jià)過快上漲的四大手段：
（一）運(yùn)用信貸政策遏制房價(jià)上漲
《國十條》要求，單套面積在以上的，提高首付比例；商品住房價(jià)格過高、上漲過快、供應(yīng)緊張的地區(qū)，商業(yè)銀行可根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)狀況，暫停發(fā)放購買第三套及以上住房貸款。
（二）堅(jiān)決遏制外地炒房者
《國十條》要求，對不能提供1年以上當(dāng)?shù)丶{稅證明或社會保險(xiǎn)繳納證明的非本地居民暫停發(fā)放購買住房貸款。地方人民政府可根據(jù)實(shí)際情況，采取臨時(shí)性措施，在一定時(shí)期內(nèi)限定購房套數(shù)。
（三）發(fā)揮稅收的調(diào)控作用
《國十條》要求發(fā)揮稅收政策對住房消費(fèi)和房地產(chǎn)收益的調(diào)節(jié)作用。財(cái)政部、稅務(wù)總局要加快研究制定引導(dǎo)個(gè)人合理住房消費(fèi)和調(diào)節(jié)個(gè)人房產(chǎn)收益的稅收政策。稅務(wù)部門要嚴(yán)格按照稅法和有關(guān)政策規(guī)定,認(rèn)真做好土地增值稅的征收管理工作,對定價(jià)過高、漲幅過快的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行重點(diǎn)清算和稽查。
（四）以問責(zé)制強(qiáng)化執(zhí)行力
《國十條》指出，各地區(qū)、各有關(guān)部門必須充分認(rèn)識房價(jià)過快上漲的危害性，認(rèn)真落實(shí)中央確定的房地產(chǎn)市場調(diào)控政策，采取堅(jiān)決的措施，遏制房價(jià)過快上漲，促進(jìn)民生改善和經(jīng)濟(jì)發(fā)展。建立考核問責(zé)機(jī)制，對穩(wěn)定房價(jià)、推進(jìn)保障性住房建設(shè)工作不力，影響社會發(fā)展和穩(wěn)定的，要追究責(zé)任。
國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)土地增值稅征管工作的通知（國稅發(fā)[2010]53號）
一、統(tǒng)一思想認(rèn)識，全面加強(qiáng)土地增值稅征管工作
各級稅務(wù)機(jī)關(guān)要認(rèn)真貫徹落實(shí)國務(wù)院通知精神，高度重視土地增值稅征管工作，進(jìn)一步加強(qiáng)土地增值稅清算，強(qiáng)化稅收調(diào)節(jié)作用。
還沒有全面組織清算、管理比較松懈的地區(qū)，要轉(zhuǎn)變觀念、提高認(rèn)識，將思想統(tǒng)一到國發(fā)[2010]10號文件精神上來，堅(jiān)決、全面、深入的推進(jìn)本地區(qū)土地增值稅清算工作，不折不扣地將國發(fā)[2010]10號文件精神落到實(shí)處。
二、科學(xué)合理制定預(yù)征率，加強(qiáng)土地增值稅預(yù)征工作
改變目前部分地區(qū)存在的預(yù)征率偏低，與房價(jià)快速上漲不匹配的情況。通過科學(xué)、精細(xì)的測算，研究預(yù)征率調(diào)整與房價(jià)上漲的掛鉤機(jī)制。為了發(fā)揮土地增值稅在預(yù)征階段的調(diào)節(jié)作用，各地須對目前的預(yù)征率進(jìn)行調(diào)整。
（1）除保障性住房外；保障性住房不預(yù)征；
（2）東部地區(qū)省份預(yù)征率不得低于2%；
（3）中部和東北地區(qū)省份不得低于1.5%；
（4）西部地區(qū)省份不得低于1%；
各地要根據(jù)不同類型房地產(chǎn)確定適當(dāng)?shù)念A(yù)征率。
三、規(guī)范核定征收，堵塞稅收征管漏洞
核定征收必須嚴(yán)格依照稅收法律法規(guī)規(guī)定的條件進(jìn)行，任何單位和個(gè)人不得擅自擴(kuò)大核定征收范圍，嚴(yán)禁在清算中出現(xiàn)“以核定為主、一核了之”、“求快圖省”的做法。對確需核定征收的，要嚴(yán)格按照稅收法律法規(guī)的要求，從嚴(yán)、從高確定核定征收率。為了規(guī)范核定工作，核定征收率原則上不得低于5%。
四、深入貫徹《土地增值稅清算管理規(guī)程》，提高清算工作水平。對清算工作開展情況進(jìn)行有力的督導(dǎo)檢查，建立問責(zé)機(jī)制，積極推動土地增值稅清算工作，提高土地增值稅征管水平。
《2010年稅收專項(xiàng)檢查工作方案》—— 土地增值稅部分
1、是否按規(guī)定申報(bào)預(yù)繳土地增值稅，其會計(jì)處理是否正確。
2、是否不按規(guī)定進(jìn)行成本分?jǐn)?，增值額的計(jì)算是否正確。國稅發(fā)（2009）31號文
3、對普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的界定是否符合要求，是否將高檔住宅與普通標(biāo)準(zhǔn)住宅混淆在一起預(yù)交或清算土地增值稅。國稅發(fā)（2009）91號文
4、是否以工程未結(jié)算、未決算或商品房未銷售完畢等理由不進(jìn)行土地增值稅的清算。
5、是否不按規(guī)定確定土地增值稅的清算單位。國稅發(fā)（2006）187號文
6、是否按規(guī)定對開發(fā)成本中的利息支出進(jìn)行分離，超過貸款期限的利息和罰息是否稅前剔除。國稅函[2010]220號
7、土地增值稅清算后再有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)是否按規(guī)定納稅。
《關(guān)于土地增值稅清算政策的回顧》
1、，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅〔2006〕21號文）；
2、，國家稅務(wù)總局《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）；
3、，國家稅務(wù)總局公布了《土地增值稅清算鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》（國稅發(fā)[2007]132號）；
4、，國家稅務(wù)總局《關(guān)于進(jìn)一步開展土地增值稅清算工作的通知》（國稅函〔2008〕318號）；
5、，國家稅務(wù)總局《關(guān)于加強(qiáng)稅種征管促進(jìn)堵漏增收的若干意見》（國稅發(fā)[2009]85號）；
6、0日，國家稅務(wù)總局發(fā)布了《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國稅發(fā) [2009]91號）；
7、，國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》(國稅函[2010]220號）；
8、，國家稅務(wù)總局《關(guān)于加強(qiáng)土地增值稅征管工作的通知》（國稅發(fā)[2010]53號）。
第一節(jié) 土地增值稅概述（上）
一、土地增值稅：是對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收的一種稅。
（一）納稅人：
（二）征稅范圍：有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物產(chǎn)權(quán)所取得的增值額。
1、“國有土地”是指法律規(guī)定屬于國家所有的土地。
2、地上建筑物及附著物連同土地一并轉(zhuǎn)讓。
（三）征稅范圍的界定：
1．土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物和附著物的行為征稅。 只對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)征稅，轉(zhuǎn)讓集體所有土地是違法行為；
2．土地增值稅是對國有土地使用權(quán)及其地上的建筑物和附著物的轉(zhuǎn)讓行為征稅。
不包括出讓；不包括未轉(zhuǎn)讓；
3．土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)并取得收入的行為征稅。雖轉(zhuǎn)讓未取得收入不征稅。
二、收入總額的確認(rèn)
（一）《清算管理規(guī)程》： 審核收入情況時(shí)，應(yīng)結(jié)合房產(chǎn)銷售分戶明細(xì)表、銷售發(fā)票、銷售合同（含房管部門網(wǎng)上備案登記資料）、商品房銷售（預(yù)售）許可證及其他有關(guān)資料，重點(diǎn)審核銷售明細(xì)表、房地產(chǎn)銷售面積與項(xiàng)目可售面積的數(shù)據(jù)關(guān)聯(lián)性，以核實(shí)計(jì)稅收入；對銷售合同所載商品房面積與有關(guān)部門實(shí)際測量面積不一致的，以實(shí)測面積確認(rèn)收入。
（二）220號函：已全額開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額確認(rèn)收入；未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以銷售合同所載的售房金額及其他收益確認(rèn)收入；合同所載房面積與實(shí)際測量面積不一致，應(yīng)在計(jì)算土地增值稅時(shí)予以調(diào)整。
（三）視同銷售和自用房地產(chǎn)的收入確定
（1）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、職工獎(jiǎng)勵(lì)、對外投資、分配給股東或投資人、債務(wù)重組、非貨幣性交易等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷售房地產(chǎn), 繳納土地增值稅。（六種）國稅發(fā)[2006]187號，國稅函（2009）3號，財(cái)企（2009）242號
（2）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)的部分房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為企業(yè)自用或用于出租等商業(yè)用途時(shí)，如果土地使用權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收土地增值稅，在稅款清算時(shí)不列收入，也不扣除相應(yīng)的成本和費(fèi)用。
三、扣除項(xiàng)目內(nèi)容：
扣除項(xiàng)目包括取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本
（一）取得土地使用權(quán)所支付的金額：是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用。包括地價(jià)款、契稅、繳納有關(guān)登記、過戶手續(xù)費(fèi)等。國稅發(fā)[2009]31號，國稅函[2010]220號
1.同一宗土地有多個(gè)開發(fā)項(xiàng)目，是否予以分?jǐn)?，分?jǐn)傓k法是否合理、合規(guī)，具體金額的計(jì)算是否正確。
2.是否存在將房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用記入取得土地使用權(quán)支付金額以及土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)的情形。
3.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費(fèi)不得扣除。國稅函[2010]220號
（二）房地產(chǎn)開發(fā)成本
1.土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)：包括土地征用費(fèi)、耕地占用稅、勞動力安置費(fèi)及有關(guān)地上、地下附著物拆遷補(bǔ)償?shù)膬糁С?、安置動遷用房支出等。
（1）企業(yè)用本項(xiàng)目建造的房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，同時(shí)確認(rèn)為房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補(bǔ)差價(jià)款，計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)；回遷戶支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補(bǔ)差價(jià)款，應(yīng)抵減本項(xiàng)目拆遷補(bǔ)償費(fèi)。
（2）企業(yè)采取異地安置，異地安置的房屋屬于自行開發(fā)建造的，房屋價(jià)值按視同銷售處理，并計(jì)入本項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。
（3）異地安置的房屋屬于購入的，以實(shí)際支付的購房支出計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)。
（4）貨幣安置拆遷的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)憑合法有效憑據(jù)計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)。
《清算管理規(guī)程》：審查支付給個(gè)人的拆遷補(bǔ)償款、拆遷（回遷）合同和簽收花名冊或簽收憑證是否一一對應(yīng)。
2.前期工程費(fèi)：包括規(guī)劃、設(shè)計(jì)、項(xiàng)目可行性研究和水文、地質(zhì)、勘察、測繪、“三通一平”等支出。臨時(shí)性的
3.基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)：指開發(fā)項(xiàng)目在開發(fā)過程中所發(fā)生的各項(xiàng)基礎(chǔ)設(shè)施支出，主要包括開發(fā)項(xiàng)目內(nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明等社區(qū)管網(wǎng)工程費(fèi)和環(huán)境衛(wèi)生、園林綠化等園林環(huán)境工程費(fèi)。 審查時(shí)應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)關(guān)注：
（1）前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)是否真實(shí)發(fā)生，是否存在虛列情形。
（2）是否將房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用記入前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)。
（3）多個(gè)（或分期）項(xiàng)目共同發(fā)生的前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)，是否按項(xiàng)目合理分?jǐn)?。國稅發(fā)[2009]31號
4.建筑安裝工程費(fèi)：指開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)過程中發(fā)生的各項(xiàng)建筑安裝費(fèi)用。主要包括開發(fā)項(xiàng)目建筑工程費(fèi)和開發(fā)項(xiàng)目安裝工程費(fèi)等。
（1）發(fā)生的費(fèi)用是否與工程結(jié)算報(bào)告（書）、工程決算報(bào)告（書）、審計(jì)報(bào)告、工程施工合同記載的內(nèi)容相符。
（2）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自購建筑材料時(shí)，自購建材費(fèi)用是否重復(fù)計(jì)算扣除項(xiàng)目。甲供材料
（3）參照當(dāng)?shù)禺?dāng)期同類開發(fā)項(xiàng)目單位平均建安成本或當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)部門公布的單位定額成本，驗(yàn)證建筑安裝工程費(fèi)支出是否存在異常。
（4）建筑安裝發(fā)票是否在項(xiàng)目所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)開具（例，鋁合金門窗）。
5.公共配套設(shè)施費(fèi)：指在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的會所、物業(yè)管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館、幼兒園等配套設(shè)施。獨(dú)立的、非營利性的，且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設(shè)施支出。
（1）公共配套設(shè)施的界定是否準(zhǔn)確，公共配套設(shè)施費(fèi)是否真實(shí)發(fā)生，有無預(yù)提的公共配套設(shè)施費(fèi)情況。國稅發(fā)[2009]31號，國稅函[2010]220號
（2）是否將房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用計(jì)入公共配套設(shè)施費(fèi)。
（3）多個(gè)（或分期）項(xiàng)目共同發(fā)生的公共配套設(shè)施費(fèi)，是否按項(xiàng)目合理分?jǐn)偂惏l(fā)[2009]31號
《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第32條：（二）公共配套設(shè)施尚未建造或尚未完工的，經(jīng)中介機(jī)構(gòu)鑒證后可按預(yù)算造價(jià)合理預(yù)提建造費(fèi)用。此類公共配套設(shè)施必須符合已在售房合同、協(xié)議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷，或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件。
—— 計(jì)算土地增值稅時(shí)，無發(fā)票不得扣除。
提示：國稅發(fā)[2006]31號：
1、企業(yè)在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的郵電通訊、學(xué)校、醫(yī)療設(shè)施應(yīng)單獨(dú)核算成本，其中，由企業(yè)與國家有關(guān)業(yè)務(wù)管理部門、單位合資建設(shè)，完工后有償移交的，國家有關(guān)業(yè)務(wù)管理部門、單位給予的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償可直接抵扣該項(xiàng)目的建造成本，抵扣后的差額應(yīng)調(diào)整當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。
例、甲房地產(chǎn)公司開發(fā)的某新建小區(qū)地處郊區(qū)，城市配套設(shè)施較差，為提高小區(qū)的服務(wù)功能，規(guī)劃建設(shè)一所小學(xué)校，建設(shè)總投資3000萬元，市財(cái)政局同意用教育經(jīng)費(fèi)給予補(bǔ)償2400萬元，補(bǔ)償款已存入銀行，其余由甲公司自行解決。
（1）收到補(bǔ)償款
借：銀行存款 2400萬
貸：開發(fā)產(chǎn)品 2400萬
（2）將差額轉(zhuǎn)損益，調(diào)整當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。
借：營業(yè)外支出等 600萬
貸：開發(fā)產(chǎn)品 600萬
在計(jì)算土地增值稅時(shí)，應(yīng)調(diào)整到“開發(fā)產(chǎn)品”中。
提示：國稅發(fā)[2006]31號：
2、利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場所，作為公共配套設(shè)施進(jìn)行處理。
（1）利用地下人防工程建造的車庫；
（2）獨(dú)立的、有產(chǎn)權(quán)的地下車庫。單獨(dú)核算成本
6.開發(fā)間接費(fèi)：指企業(yè)為直接組織和管理開發(fā)項(xiàng)目所發(fā)生的，且不能將其歸屬于特定成本對象的成本費(fèi)用性支出。主要包括管理人員工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動保護(hù)費(fèi)、工程管理費(fèi)、利息支出、周轉(zhuǎn)房攤銷以及項(xiàng)目營銷設(shè)施建造費(fèi)等。—— 屬于彈性較大的費(fèi)用項(xiàng)目。
審核開發(fā)間接費(fèi)用時(shí)應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)關(guān)注：
①是否存在將企業(yè)行政管理部門（總部）為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營活動而發(fā)生的管理費(fèi)用記入開發(fā)間接費(fèi)用的情形。
②開發(fā)間接費(fèi)用是否真實(shí)發(fā)生，有無預(yù)提開發(fā)間接費(fèi)用的情況，取得的憑證是否合法有效。
——《鏈接》 營銷設(shè)施購建的方式：國稅發(fā)[2009]31號：
（1）銷售完成后可以對外出售的；開發(fā)產(chǎn)品核算
（2）銷售完成后自用的建筑；折舊記入開發(fā)間接費(fèi)
（3）在開發(fā)的商品房中裝修成營銷設(shè)施；
（4）不可以對外出售的臨時(shí)建筑；售樓部
（5）經(jīng)營租賃的營銷設(shè)施。裝修費(fèi)在長期待攤費(fèi)用核算，推銷記入開發(fā)間接費(fèi)
《企業(yè)所得稅法》：建造時(shí)間超過12個(gè)月的建造期間發(fā)生的借款費(fèi)用計(jì)入計(jì)稅基礎(chǔ)。
（三）房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用：房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用是指與房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用。房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按照“取得土地使用權(quán)所支付的金額”和“房地產(chǎn)開發(fā)成本之”和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。
—— 依附“制造成本法”。簡稱“按照建造成本的10％扣除”。
計(jì)算扣除的具體比例由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。
（四）財(cái)政部規(guī)定的其他扣除項(xiàng)目：是指從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人可按照“取得土地使用權(quán)所支付的金額”和“房地產(chǎn)開發(fā)成本之” 之和加計(jì)20％的扣除；簡稱按照建造成本的20％加計(jì)扣除。
（五）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金：是指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)繳納的營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和印花稅。印花稅不得重復(fù)扣除
（六）舊房及建筑物的評估價(jià)格,是指在轉(zhuǎn)讓已使用的房屋及建筑物時(shí),由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)評定的重置成本價(jià)乘以成新度折扣率后的價(jià)格。評估價(jià)格須經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)。
財(cái)稅[2006]21號第二條第一款規(guī)定“納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，凡不能取得評估價(jià)格，但能提供購房發(fā)票的，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門確認(rèn)，取得土地使用權(quán)所支付的金額、新建房及配套設(shè)施的成本、費(fèi)用，可按發(fā)票所載金額并從購買年度起至轉(zhuǎn)讓年度止，每年加計(jì)5％計(jì)算”。
計(jì)算扣除項(xiàng)目時(shí)“每年”按購房發(fā)票所載日期起至售房發(fā)票開具之日止，每滿12個(gè)月計(jì)一年；超過6個(gè)月、未滿12個(gè)月的，可以視同為一年。（意味著不足6個(gè)月的不計(jì)算扣除額）國稅函[2010]220號
第一節(jié) 土地增值稅概述（下）
四、扣除項(xiàng)目的具體要求
（一）對原始憑證的要求：
清算項(xiàng)目有關(guān)的扣除項(xiàng)目金額，應(yīng)根據(jù)土地增值稅暫行條例第六條及其實(shí)施細(xì)則第七條的規(guī)定執(zhí)行。除另有規(guī)定外，扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、開發(fā)費(fèi)用及與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。
在土地增值稅清算中，扣除項(xiàng)目金額中所歸集的各項(xiàng)成本和費(fèi)用，必須是實(shí)際發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的不得扣除。
（1）拆遷補(bǔ)償費(fèi)的規(guī)定：《清算管理規(guī)程》 第22條：拆遷補(bǔ)償費(fèi)是否實(shí)際發(fā)生，尤其是支付給個(gè)人的拆遷補(bǔ)償款、拆遷合同和簽收花名冊或簽收憑證是否一一對應(yīng)。身份證復(fù)印件
（2）扣留質(zhì)量保證金的規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在工程竣工驗(yàn)收后，根據(jù)合同約定，扣留建筑安裝施工企業(yè)一定比例的工程款，作為開發(fā)項(xiàng)目的質(zhì)量保證金，在計(jì)算土地增值稅時(shí)，建筑安裝施工企業(yè)就質(zhì)量保證金對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開具發(fā)票的，按發(fā)票所載金額予以扣除；未開具發(fā)票的，扣留的質(zhì)保金不得計(jì)算扣除。
解決辦法：在合同中約定。15%預(yù)付款，結(jié)算款，85%后不再預(yù)付款，5%保證金
（二）對單位面積建安造價(jià)的規(guī)定：
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算所附送的“前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用”的憑證或資料不符合清算要求或不實(shí)的，地方稅務(wù)機(jī)關(guān)可參照當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)工程造價(jià)管理部門公布的建安造價(jià)定額資料，結(jié)合房屋結(jié)構(gòu)、用途、區(qū)位等因素，核定上述四項(xiàng)開發(fā)成本的單位面積金額標(biāo)準(zhǔn)，并據(jù)以計(jì)算扣除。具體核定方法由省稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。（京地稅地[2009]245號）
《清算管理程序》第25條：參照當(dāng)?shù)禺?dāng)期同類開發(fā)項(xiàng)目單位平均建安成本或當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)部門公布的單位定額成本，驗(yàn)證建筑安裝工程費(fèi)支出是否存在異常。
房地產(chǎn)類型
竣工年代
核定單位成本（元/平方米）
多層住宅及底商
2001及以前
1386
2002
1402
2003
1469
2004
1502
2005
1486
2006
1512
2007
1586
2008
1798
高層住宅及底商
2001及以前
2425
2002
2435
2003
2621
2004
2807
2005
2769
2006
2790
2007
2987
2008
2997
北京市分類房產(chǎn)單位面積四項(xiàng)成本核定表
（三）房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用中利息的計(jì)算：
1.《細(xì)則》規(guī)定：利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，在按照“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的5％以內(nèi)計(jì)算扣除。
2. 《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<土地增值稅宣傳提綱>的通知》（國稅函發(fā)[1995]110號）規(guī)定：財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡不能提供金融機(jī)構(gòu)證明的，利息不單獨(dú)扣除，三項(xiàng)費(fèi)用（指銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用）的扣除按取得土地使用權(quán)所支付的金額及房地產(chǎn)開發(fā)成本的10％以內(nèi)計(jì)算扣除。
3.國稅函[2010]220號：
（1)利息支出凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用在按“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除
（2）全部使用自有資金沒有利息支出的，按照以上方法扣除
（3）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)既向金融機(jī)構(gòu)借款，又有其他借款的，其房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用計(jì)算扣除時(shí)不能同時(shí)適用本條（1）、（2）項(xiàng)所述兩種辦法?！?選擇一種
（4）土地增值稅清算時(shí)，已經(jīng)計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本的利息支出，應(yīng)調(diào)整至財(cái)務(wù)費(fèi)用中計(jì)算扣除。
4.財(cái)稅字[1995]048號：貸款逾期利息、加罰息不得扣除。
審核利息支出時(shí)應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)關(guān)注：
①是否將利息支出從房地產(chǎn)開發(fā)成本中調(diào)整至開發(fā)費(fèi)用。
—— 計(jì)算土地增值稅時(shí)，將利息支出“從開發(fā)成本”中剔除
②分期開發(fā)項(xiàng)目或者同時(shí)開發(fā)多個(gè)項(xiàng)目的，其取得的一般性貸款的利息支出，是否按照項(xiàng)目合理分?jǐn)?。國稅發(fā)（2009）31號
——按照直接成本法分配。
③利用閑置專項(xiàng)借款對外投資取得收益，其收益是否沖減利息支出。
土地增值稅的計(jì)算方法：
（1）增值額＝銷售收入總額－扣除項(xiàng)目金額
（2）增值率＝增值額÷扣除項(xiàng)目金額
（3）選擇適用稅率：四檔稅率
（4）土地增值稅＝增值額×適用稅率－扣除項(xiàng)目金額×扣除率
扣除項(xiàng)目金額＝建造成本＋開發(fā)費(fèi)用＋加計(jì)扣除額＋有關(guān)稅金
＝建造成本＋10％建造成本＋20％建造成本+5.5％銷售收入總額
＝1.3×建造成本＋營業(yè)稅金及附加
前提：《實(shí)施細(xì)則》規(guī)定的建造成本中不含利息支出。
3.關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用計(jì)算的變化
國稅發(fā)[2007]132號第三十五條（八）：
在計(jì)算加計(jì)扣除項(xiàng)目基數(shù)時(shí)，審核是否剔除了已計(jì)入開發(fā)成本的借款費(fèi)用。
4.國稅函[2010]220號：土地增值稅清算時(shí)，已經(jīng)計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本的利息支出，應(yīng)調(diào)整至財(cái)務(wù)費(fèi)用中計(jì)算扣除。
結(jié)論：企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目的利息支出不能夠提供金融機(jī)構(gòu)證明的，開發(fā)費(fèi)用按稅收規(guī)定的10％計(jì)算扣除；開發(fā)項(xiàng)目的利息支出能夠提供金融機(jī)構(gòu)證明的利息允許據(jù)實(shí)扣除，其余開發(fā)費(fèi)用按5％扣除。
扣除項(xiàng)目的計(jì)算公式：
（1） 企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目的利息支出不能夠提供金融機(jī)構(gòu)證明的：
扣除項(xiàng)目金額＝（建造成本－已計(jì)入開發(fā)成本的借款利息）×1.3＋與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金
＝1.3×不含息建造成本＋營業(yè)稅及附加
（2）企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目的利息支出能夠提供金融機(jī)構(gòu)證明的：
扣除項(xiàng)目金額＝（1.25×不含息建造成本 ＋營業(yè)稅及附加）＋實(shí)際支付的利息
金融機(jī)構(gòu)利息支出 ＞ 5%建造成本 據(jù)實(shí)扣除法
金融機(jī)構(gòu)利息支出 ≤ 5%建造成本 比例扣除法
（四）開發(fā)成本計(jì)算和費(fèi)用分?jǐn)偟囊?nbsp; 國稅發(fā)[2009]31號
1.開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本：是指企業(yè)在開發(fā)、建造開發(fā)產(chǎn)品過程中所發(fā)生的按照稅收規(guī)定進(jìn)行核算與計(jì)量的應(yīng)歸入某項(xiàng)成本對象的各項(xiàng)費(fèi)用。
—— 開發(fā)費(fèi)用的對象化
2.計(jì)稅成本對象的確定原則。
成本對象：是指為歸集和分配開發(fā)產(chǎn)品開發(fā)、建造過程中的各項(xiàng)耗費(fèi)而確定的承擔(dān)費(fèi)用的項(xiàng)目。
—— 開發(fā)成本的承擔(dān)者（項(xiàng)目）。
（1）可否銷售原則。開發(fā)產(chǎn)品能夠?qū)ν饨?jīng)營銷售的，應(yīng)作為獨(dú)立的計(jì)稅成本對象進(jìn)行成本核算；不能對外經(jīng)營銷售的，可先作為過渡性成本對象進(jìn)行歸集，然后再攤?cè)肽軌驅(qū)ν怃N售的成本對象。
可售開發(fā)產(chǎn)品 獨(dú)立成本對象
不可售開發(fā)產(chǎn)品 過渡性成本對象
（2）分類歸集原則。對同一開發(fā)地點(diǎn)、開竣工時(shí)間相近、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)類型沒有明顯差異的群體開發(fā)的項(xiàng)目，可作為一個(gè)成本對象進(jìn)行核算。
可否銷售原則
（3）功能區(qū)分原則。開發(fā)項(xiàng)目某組成部分相對獨(dú)立，且具有不同使用功能時(shí)，可以作為獨(dú)立的成本對象進(jìn)行核算。
例如，一個(gè)綜合樓，地下為車庫，1～3層為商業(yè)用房，4～20 層為住宅。
小區(qū)內(nèi)多棟樓房結(jié)構(gòu)近似，開竣工時(shí)間相近，小區(qū)內(nèi)有商鋪、住宅、地下車庫等。
（4）定價(jià)差異原則。開發(fā)產(chǎn)品因其產(chǎn)品類型或功能不同等而導(dǎo)致其預(yù)期售價(jià)存在較大差異的，應(yīng)分別作為成本對象進(jìn)行核算。
（5）成本差異原則。開發(fā)產(chǎn)品因建筑上存在明顯差異可能導(dǎo)致其建造成本出現(xiàn)較大差異的，要分別作為成本對象進(jìn)行核算。
例如，商鋪與住宅，結(jié)構(gòu)、層高、室內(nèi)設(shè)備、裝飾都不同。
（6）權(quán)益區(qū)分原則。開發(fā)項(xiàng)目屬于受托代建的或多方合作開發(fā)的，應(yīng)結(jié)合上述原則分別劃分成本對象進(jìn)行核算。
“備案制度”：第26條“成本對象由企業(yè)在開工之前合理確定，并報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。成本對象一經(jīng)確定，不能隨意更改或相互混淆，如確需改變成本對象的，應(yīng)征得主管稅務(wù)機(jī)關(guān)同意”。
3.成本分?jǐn)偡椒ǎ簩餐杀竞筒荒芊智遑?fù)擔(dān)對象的間接成本，應(yīng)按受益原則和配比原則進(jìn)行分配。
（1）占地面積法（落地面積法）：指按已動工開發(fā)成本對象占地面積占開發(fā)用地成本對象占地總面積的比例進(jìn)行分配。
①一次性開發(fā)的，按某一成本對象占地面積占全部成本對象占地總面積的比例進(jìn)行分配。
②分期開發(fā)的，首先按本期全部成本對象占地面積占開發(fā)用地成本對象占地總面積的比例進(jìn)行分配；然后再按某一成本對象占地面積占期內(nèi)全部成本對象占地總面積的比例進(jìn)行分配。
例：土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)
（2）建筑面積法：指按已動工開發(fā)成本對象建筑面積占開發(fā)用地總建筑面積的比例進(jìn)行分配。受益原則
①一次性開發(fā)的，按某一成本對象建筑面積占全部成本對象建筑面積的比例進(jìn)行分配。
②分期開發(fā)的，首先按期內(nèi)成本對象建筑面積占開發(fā)用地計(jì)劃建筑總面積的比例進(jìn)行分配，然后再按某一成本對象建筑面積占期內(nèi)成本對象總建筑面積的比例進(jìn)行分配。
例：配套設(shè)施費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、前期工程費(fèi)。
（3）直接成本法：指按期內(nèi)某一成本對象的直接開發(fā)成本占期內(nèi)全部成本對象直接開發(fā)成本的比例進(jìn)行分配。
例：開發(fā)間接費(fèi)、借款費(fèi)用
（4）預(yù)算造價(jià)法：指按期內(nèi)某一成本對象預(yù)算造價(jià)占期內(nèi)全部成本對象預(yù)算造價(jià)的比例進(jìn)行分配。
例：借款費(fèi)用、開發(fā)間接費(fèi)
4.下列成本應(yīng)按規(guī)定方法進(jìn)行分配：
（1）土地成本，一般按占地面積法進(jìn)行分配。如果確需結(jié)合其他方法進(jìn)行分配的，應(yīng)商稅務(wù)機(jī)關(guān)同意。
土地開發(fā)同時(shí)連結(jié)房地產(chǎn)開發(fā)的，屬于一次性取得土地分期開發(fā)房地產(chǎn)的情況，其土地開發(fā)成本經(jīng)商稅務(wù)機(jī)關(guān)同意后可先按土地整體預(yù)算成本進(jìn)行分配，待土地整體開發(fā)完畢再行調(diào)整。
（2）單獨(dú)作為過渡性成本對象核算的公共配套設(shè)施開發(fā)成本，應(yīng)按建筑面積法進(jìn)行分配。
（3）借款費(fèi)用屬于不同成本對象共同負(fù)擔(dān)的，按直接成本法或按預(yù)算造價(jià)法進(jìn)行分配。
（4）其他成本項(xiàng)目的分配法由企業(yè)自行確定。
五、土地增值稅的稅收優(yōu)惠
（一）建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的稅收優(yōu)惠
1、納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20％的免征土地增值稅。
財(cái)稅[2006]141號規(guī)定：“普通標(biāo)準(zhǔn)住宅”的認(rèn)定，可在各省級人民政府根據(jù)國辦發(fā)[2005]26號制定的“普通住房標(biāo)準(zhǔn)”的范圍內(nèi)從嚴(yán)掌握。
國辦發(fā)[2005]26號對普通標(biāo)準(zhǔn)住宅規(guī)定的原則條件是 ：
1、住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上；
2、單套建筑面積在120平方米以下；
3、實(shí)際成交價(jià)格低于同級別土地上住房平均交易價(jià)格1.2倍以下。
允許單套建筑面積和價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)適當(dāng)浮動，但向上浮動的比例不得超過上述標(biāo)準(zhǔn)的20％。
經(jīng)濟(jì)適用住房建設(shè)單位利潤要控制在３％以內(nèi)。
（二）國家征用、收回房地產(chǎn)的稅收優(yōu)惠
《條例》第八條 因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)免征土地增值稅。
《細(xì)則》解釋：是指因城市實(shí)施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而被政府批準(zhǔn)征用的房產(chǎn)或收回的土地使用權(quán)。
財(cái)稅[2006]21號進(jìn)一步明確：
（1）因“城市實(shí)施規(guī)劃”而搬遷，是指因舊城改造或因企業(yè)污染、擾民，而由政府或政府有關(guān)主管部門根據(jù)已審批通過的城市規(guī)劃確定進(jìn)行搬遷的情況；
（2）因“國家建設(shè)的需要”而搬遷，是指因?qū)嵤﹪鴦?wù)院、省級人民政府、國務(wù)院有關(guān)部委批準(zhǔn)的建設(shè)項(xiàng)目而進(jìn)行搬遷的情況。
（三）個(gè)人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的稅收優(yōu)惠
1、《細(xì)則》：個(gè)人因工作調(diào)動或改善居住條件而轉(zhuǎn)讓原自用住房,經(jīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)核準(zhǔn),凡居住滿五年或五年以上的,免予征收土地增值稅；居住滿三年未滿五年的,減半征收土地增值稅；居住未滿三年的,按規(guī)定計(jì)征土地增值稅。
2、 財(cái)稅字[1999]210號規(guī)定： 對居民擁有的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，在其轉(zhuǎn)讓時(shí)暫免征收土地增值稅。
3、個(gè)人之間互換自有居住用房地產(chǎn)的，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)核實(shí)，可以免征土地增值稅。
4、自起對個(gè)人銷售住房暫免征收土地增值稅。
（四）企業(yè)以房地產(chǎn)投資聯(lián)營的稅收優(yōu)惠
財(cái)稅字[1995]048號第一條：對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資聯(lián)營的（函單位及個(gè)人），投資聯(lián)營一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到投資聯(lián)營的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的,應(yīng)征收土地增值稅。
財(cái)稅[2006]21號補(bǔ)充：對于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營的，均不適用財(cái)稅字[1995]48號第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。
（五）合作建房的稅收優(yōu)惠
對于一方出土地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。
（六）企業(yè)兼并的稅收優(yōu)惠
在企業(yè)兼并中，對被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的，暫免征土地增值稅。
（七）舊房轉(zhuǎn)為廉租住房、經(jīng)濟(jì)適用住房的優(yōu)惠
《關(guān)于廉租住房經(jīng)濟(jì)適用住房和住房租賃有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅[2008]24號）：
第一條（三）企事業(yè)單位、社會團(tuán)體以及其他組織轉(zhuǎn)讓舊房轉(zhuǎn)作為廉租住房、經(jīng)濟(jì)適用住房房源且增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20％的，免征土地增值稅。
與廉租住房、經(jīng)濟(jì)適用住房相關(guān)的新的優(yōu)惠政策自執(zhí)行，文到之日前已征稅款在以后應(yīng)繳稅款中抵減。
第二節(jié) 房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的清算
一、土地增值稅的征收管理
1、《細(xì)則》第十六條：納稅人在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入,由于涉及成本確定或其他原因,而無法據(jù)以計(jì)算土地增值稅的,可以預(yù)征土地增值稅,待該項(xiàng)目全部竣工,辦理結(jié)算后再進(jìn)行清算,多退少補(bǔ)。
2、財(cái)稅[2006]21號：各地要進(jìn)一步完善土地增值稅預(yù)征辦法，根據(jù)本地區(qū)房地產(chǎn)業(yè)增值水平和市場發(fā)展情況，區(qū)別普通住房、非普通住房和商用房等不同類型，科學(xué)合理地確定預(yù)征率，并適時(shí)調(diào)整。工程項(xiàng)目竣工結(jié)算后，應(yīng)及時(shí)進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。
3、國稅發(fā)[2010]53號：
第二條、科學(xué)合理制定預(yù)征率，加強(qiáng)土地增值稅預(yù)征工作
為了發(fā)揮土地增值稅在預(yù)征階段的調(diào)節(jié)作用，各地須對目前的預(yù)征率進(jìn)行調(diào)整。
（1）除保障性住房外—— 保障性住房不預(yù)征；
（2）東部地區(qū)省份預(yù)征率不得低于2%；
（3）中部和東北地區(qū)省份不得低于1.5%；
（4）西部地區(qū)省份不得低于1%；
各地要根據(jù)不同類型房地產(chǎn)確定適當(dāng)?shù)念A(yù)征率。
二、土地增值稅清算：是指納稅人在符合土地增值稅清算條件后，依照稅收法律、法規(guī)及土地增值稅有關(guān)政策規(guī)定，計(jì)算房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目應(yīng)繳納的土地增值稅稅額，并填寫《土地增值稅清算申報(bào)表》，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)資料，辦理土地增值稅清算手續(xù)，結(jié)清該房地產(chǎn)項(xiàng)目應(yīng)繳納土地增值稅稅款的行為。
（一）稅務(wù)機(jī)關(guān)的責(zé)任：
1、提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)
2、對納稅人申報(bào)情況進(jìn)行審核。國稅發(fā)（2009）91號
（二）納稅人的責(zé)任：納稅人應(yīng)當(dāng)如實(shí)申報(bào)應(yīng)繳納的土地增值稅稅額，保證清算申報(bào)的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和完整性。
三、土地增值稅的前期管理
1、主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加強(qiáng)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的日常稅收管理，實(shí)施項(xiàng)目管理。按項(xiàng)目分別建立檔案、設(shè)置臺帳，對房地產(chǎn)開發(fā)全過程情況實(shí)行跟蹤監(jiān)控，做到稅務(wù)管理與納稅人項(xiàng)目開發(fā)同步。
國稅發(fā)[1995]90號：開發(fā)商應(yīng)在取得土地使用權(quán)并獲得房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目開工許可后，根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的時(shí)間，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《土地增值稅項(xiàng)目登記表》。京地稅地（2009）105號 30天內(nèi)
2、 主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人項(xiàng)目開發(fā)期間的會計(jì)核算工作應(yīng)當(dāng)積極關(guān)注，應(yīng)督促納稅人根據(jù)清算要求按不同期間和不同項(xiàng)目合理歸集有關(guān)收入、成本、費(fèi)用。
3、對納稅人分期開發(fā)項(xiàng)目或者同時(shí)開發(fā)多個(gè)項(xiàng)目的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可結(jié)合發(fā)票管理規(guī)定，對納稅人實(shí)施項(xiàng)目專用票據(jù)管理措施。
四、土地增值稅的清算受理
（一）土地增值稅的清算單位
1、 以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算；
2、 對分期開發(fā)的項(xiàng)目，以分期項(xiàng)目為單位清算；
3、開發(fā)項(xiàng)目中同時(shí)包含普通住宅和非普通住宅的，應(yīng)分別計(jì)算增值額。
《清算管理規(guī)程》：對不同類型房地產(chǎn)是否分別計(jì)算增值額、增值率，繳納土地增值稅。
（二）土地增值稅清算項(xiàng)目的確定
1.應(yīng)當(dāng)進(jìn)行土地增值稅清算的項(xiàng)目：
①房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成銷售的；
②整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的；
③直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。
應(yīng)當(dāng)進(jìn)行土地增值稅清算的項(xiàng)目，納稅人應(yīng)當(dāng)在滿足條件之日起90日內(nèi)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理清算手續(xù)。
2.主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算的項(xiàng)目：
①已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個(gè)項(xiàng)目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；
②取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；
③納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的。
④省級稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況。
要求清算的項(xiàng)目由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)決定并下達(dá)《清算通知》，納稅人應(yīng)當(dāng)在收到清算通知之日起90日內(nèi)辦理清算手續(xù)。在上述規(guī)定的期限內(nèi)拒不清算或不提供清算資料的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可依據(jù)《稅收征收管理法》有關(guān)規(guī)定處理。
五、納稅人清算土地增值稅時(shí)應(yīng)提供的清算資料
（一）土地增值稅清算表及其附表；
（二）房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目清算說明，主要內(nèi)容應(yīng)包括房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)、用地、開發(fā)、銷售、關(guān)聯(lián)方交易、融資、稅款繳納等基本情況及主管稅務(wù)機(jī)關(guān)需要了解的其他情況。
（三）項(xiàng)目竣工決算報(bào)表、取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款憑證、國有土地使用權(quán)出讓合同、銀行貸款利息結(jié)算通知單、項(xiàng)目工程合同結(jié)算單、商品房購銷合同統(tǒng)計(jì)表、銷售明細(xì)表、預(yù)售許可證等與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入、成本和費(fèi)用有關(guān)的證明資料。
（四）納稅人委托稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)審核鑒證的清算項(xiàng)目，還應(yīng)報(bào)送中介機(jī)構(gòu)出具的《土地增值稅清算稅款鑒證報(bào)告》。
六、收到清算資料后的處理方式
《清算管理規(guī)程》第十三條，明確規(guī)定了主管稅務(wù)機(jī)關(guān)是否受理土地增值稅清算的處理方式有三種：
1、對符合清算條件的項(xiàng)目，且報(bào)送的清算資料完備的，予以受理。
2、對符合清算條件、但報(bào)送的清算資料不全的，應(yīng)要求納稅人在規(guī)定限期內(nèi)補(bǔ)報(bào)，納稅人在規(guī)定的期限內(nèi)補(bǔ)齊清算資料后，予以受理。
3、對不符合清算條件的項(xiàng)目，不予受理。意味著可能對該項(xiàng)目的土地增值稅清算，按照《清算管理規(guī)程》第三十三條規(guī)定實(shí)行核定征收。
七、土地增值稅清算項(xiàng)目的審核鑒證
稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)受托對清算項(xiàng)目審核鑒證時(shí)，應(yīng)按稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的格式對審核鑒證情況出具鑒證報(bào)告。對符合要求的鑒證報(bào)告，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以采信。
《清算管理規(guī)程》第12條：納稅人委托稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)審核鑒證的清算項(xiàng)目，還應(yīng)報(bào)送中介機(jī)構(gòu)出具的《土地增值稅清算稅款鑒證報(bào)告》。
國稅發(fā)[2010]53號：有條件的地區(qū)，要充分發(fā)揮中介機(jī)構(gòu)作用，提高清算效率。各地稅務(wù)師管理中心要配合當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)加強(qiáng)對中介機(jī)構(gòu)的管理，對清算中弄虛作假的中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行嚴(yán)肅懲治。
八、土地增值稅清算的審核
國稅發(fā)[2010]53號：土地增值稅清算是納稅人應(yīng)盡的法定義務(wù)；組織土地增值稅清算工作是實(shí)現(xiàn)土地增值稅調(diào)控功能的關(guān)鍵環(huán)節(jié)
各級稅務(wù)機(jī)關(guān)要克服畏難情緒，切實(shí)加強(qiáng)土地增值稅清算工作。要深入貫徹《土地增值稅清算管理規(guī)程》，按照《土地增值稅清算管理規(guī)程》的要求，結(jié)合本地實(shí)際，進(jìn)一步細(xì)化操作辦法，完善清算流程，嚴(yán)格審核房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的收入和扣除項(xiàng)目，提升清算水平。
（一）土地增值稅清算的審核部門—— 稅務(wù)機(jī)關(guān)
《清算管理規(guī)程》第五條 稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)為納稅人提供優(yōu)質(zhì)納稅服務(wù)，加強(qiáng)土地增值稅政策宣傳輔導(dǎo)。
主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)及時(shí)對納稅人清算申報(bào)的收入、扣除項(xiàng)目金額、增值額、增值率以及稅款計(jì)算等情況進(jìn)行審核，依法征收土地增值稅。
（二）審查內(nèi)容
1、清算項(xiàng)目的審查：
（1）清算審核時(shí)，應(yīng)審核房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目是否以國家有關(guān)部門審批、備案的項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算；
（2）對于分期開發(fā)的項(xiàng)目，是否以分期項(xiàng)目為單位清算；
（3）對不同類型房地產(chǎn)是否分別計(jì)算增值額、增值率，繳納土地增值稅(91號文第十七條）。
2、收入情況的審核：
（1）重點(diǎn)審核“銷售明細(xì)表”、房地產(chǎn)銷售面積與項(xiàng)目可售面積的數(shù)據(jù)關(guān)聯(lián)性，以核實(shí)計(jì)稅收入；
（2）對銷售合同所載商品房面積與有關(guān)部門實(shí)際測量面積不一致，而發(fā)生補(bǔ)、退房款的收入調(diào)整情況進(jìn)行審核；
（3）對銷售價(jià)格進(jìn)行評估，審核有無價(jià)格明顯偏低情況；
（4）視同銷售房產(chǎn)的審查。確認(rèn)有無將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等情況。
3、扣除項(xiàng)目金額的審查
（1）在土地增值稅清算中，扣除項(xiàng)目金額中所歸集的各項(xiàng)成本和費(fèi)用，必須是實(shí)際發(fā)生的。
（2）計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)，其實(shí)際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的不得扣除。
（3）扣除項(xiàng)目金額應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確地在各扣除項(xiàng)目中分別歸集，不得混淆。
（4）扣除項(xiàng)目金額中所歸集的各項(xiàng)成本和費(fèi)用必須是在清算項(xiàng)目開發(fā)中直接發(fā)生的或應(yīng)當(dāng)分?jǐn)偟?，防止人為調(diào)節(jié)成本。
（5）納稅人分期開發(fā)項(xiàng)目或者同時(shí)開發(fā)多個(gè)項(xiàng)目的，或者同一項(xiàng)目中建造不同類型房地產(chǎn)的，應(yīng)按照受益對象，采用合理的分配方法，分?jǐn)偣餐某杀举M(fèi)用。
（6）對同一類事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)采取相同的會計(jì)政策或處理方法。
九、土地增值稅的核定征收
《清算管理規(guī)程》第三十四條 在土地增值稅清算中符合以下條件之一的，可實(shí)行核定征收：
（一）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應(yīng)當(dāng)設(shè)置但未設(shè)置賬簿的；
（二）擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的；
（三）雖設(shè)置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費(fèi)用憑證殘缺不全，難以確定轉(zhuǎn)讓收入或扣除項(xiàng)目金額的；
（四）符合土地增值稅清算條件，未按照規(guī)定的期限辦理清算手續(xù)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期清算，逾期仍不清算的；
（五）申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的。
符合上述核定征收條件的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)出《核定征收的稅務(wù)事項(xiàng)告知書》。5%
國稅發(fā)[2010]53號：
核定征收必須嚴(yán)格依照稅收法律法規(guī)規(guī)定的條件進(jìn)行，任何單位和個(gè)人不得擅自擴(kuò)大核定征收范圍，嚴(yán)禁在清算中出現(xiàn)“以核定為主、一核了之”、“求快圖省”的做法。凡擅自將核定征收作為本地區(qū)土地增值稅清算主要方式的，必須立即糾正。
對確需核定征收的，要嚴(yán)格按照稅收法律法規(guī)的要求，從嚴(yán)、從高確定核定征收率。為了規(guī)范核定工作，核定征收率原則上不得低于5％，各省級稅務(wù)機(jī)關(guān)要結(jié)合本地實(shí)際，區(qū)分不同房地產(chǎn)類型制定核定征收率。
十、土地增值稅的清算補(bǔ)繳及清算后再轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的處理
1.納稅人按規(guī)定預(yù)繳土地增值稅后，清算補(bǔ)繳的土地增值稅，在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的期限內(nèi)補(bǔ)繳的，不加收滯納金。
2.在土地增值稅清算時(shí)未轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，清算后銷售或有償轉(zhuǎn)讓的，納稅人應(yīng)按規(guī)定進(jìn)行土地增值稅的納稅申報(bào)，扣除項(xiàng)目金額按“清算時(shí)的單位建筑面積成本費(fèi)用”乘以銷售或轉(zhuǎn)讓面積計(jì)算
清算時(shí)計(jì)算：
單位可售面積成本費(fèi)用＝開發(fā)總成本費(fèi)用÷總可售面積
清算后再銷售或轉(zhuǎn)讓時(shí)計(jì)算:
扣除項(xiàng)目的建造成本＝單位可售面積成本費(fèi)用×銷售面積
第三節(jié) 土地增值稅納稅籌劃技巧
一、開發(fā)產(chǎn)品定價(jià)技巧：
（一）普通標(biāo)準(zhǔn)住宅避稅臨界點(diǎn)：
例3-1、某房地產(chǎn)公司從事普通標(biāo)準(zhǔn)住宅開發(fā)，2008年，出售一棟普通住宅樓，總面積12,000平方米，平均單位售價(jià)2,000元，銷售總額2,400萬元，該樓支付土地出讓金324萬元，房屋開發(fā)成本1,200萬元，其中：利息支出100萬元，假設(shè)不能提供金融機(jī)構(gòu)借款費(fèi)用證明，城建稅率7%，教育費(fèi)附加3%，印花稅率0.5‰，當(dāng)?shù)卣?guī)定房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用允許扣除比例10%。
1、收入總額：2400萬；
2、扣除項(xiàng)目金額（扣除利息支出100萬）：
（1）取得土地使用權(quán)金額：324萬
（2）房地產(chǎn)開發(fā)成本：1100萬
（3）房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用：（324+1100）×10% = 142.4萬
（4）加計(jì)20%扣除數(shù)：（324+1100）×20% = 284.8萬
（5）扣除營業(yè)稅及附加：2400×5%×（1+7%+3%）= 132萬
扣除項(xiàng)目金額合計(jì)：324 + 1100 + 142.4+ 284.8 + 132 = 1983.2萬
3、增值額：2400－1983. 2 = 416.8萬
4、增值率：416.8÷1983. 2 = 21.02%
建造成本
5 、應(yīng)交土地增值稅：416.8 × 30% － 0 = 125.04萬
6、獲利金額＝收入－成本－費(fèi)用－利息－稅金
＝2400－324－1100－100－132－125 ＝ 619萬
假設(shè)：降價(jià)到1975/平方米
增值額＝2370－1981.6 ＝ 388.4萬；增值率＝388.4÷1981.6=19.6%
小于20%，免繳土地增值稅。
獲利金額＝2370－324－1100－100－130.4 ＝ 715.6萬
多獲利＝715.6－619＝96.6萬
《計(jì)算免稅臨界點(diǎn)》：
設(shè)銷售收入總額為X，設(shè)不含息建造成本為Y。于是：
按照建造成本10％計(jì)算的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用為0.1Y；
財(cái)政部規(guī)定的加計(jì)20％扣除額為0.2Y；
允許扣除的營業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加為：
X×5％×（1＋7％＋3％） ＝ 0.055X
計(jì)算：當(dāng)增值率為20%時(shí)，銷售總額X與建造成本Y的關(guān)系：
X－（1.3Y+0.055X）÷（1.3Y+0.055X）=20%
0.934X ＝ 1.56Y
X ＝ 1.67024Y
即：增值率＝ 20%時(shí)，售價(jià)為建造成本的1.67024倍;
當(dāng)X＜1.67024Y時(shí),增值率＜20%，根據(jù)稅法規(guī)定，免交土地增值稅。
所以，我們把1.67024稱為“免稅臨界點(diǎn)定價(jià)系數(shù)”。
根據(jù)上述計(jì)算方法，我們得到高收益最低定價(jià)系數(shù)為1.82014。用圖表示如下：
不交土地增值稅
稅負(fù)重、利潤少
相對稅負(fù)輕、利潤高
1.67024 1.82014
（免稅臨界點(diǎn)定價(jià)系數(shù)） （高收益最低定價(jià)系數(shù)）
上例建造總成本1424萬元，單位建造成本1186.66元/平方米
免稅臨界點(diǎn)定價(jià)＝1186.66×1.67024＝1982.00元/平方米
高收益最低定價(jià)＝1186.67×1.82014＝2159.91元/平方米
計(jì)算驗(yàn)證：
（1）當(dāng)定價(jià)為每平方米1982.00元 ，銷售總額為2378.40萬
扣除項(xiàng)目金額＝1424×1.3＋2378.40×5.5%＝1982.01萬
增值額＝2378.40－1982.01＝396.39萬
增值率＝396.39÷1982.01＝19.9999%
增值率＜20％，不交土地增值稅。
（2）當(dāng)定價(jià)為每平方米2160時(shí)，銷售總額2592.00萬元：
扣除項(xiàng)目金額＝1424×1.3＋2592×5.5%＝1993.76（萬元）
增值額＝2592－1993.76 ＝598.24（萬元）
增值率＝598.24÷1993.76＝30.01%
交土地增值稅＝598.24× 30%＝179.47（萬元）
銷售總額增加192.0萬元，交土地增值稅179.47萬元,
多獲利＝192.0－179.47＝12.53（萬元）
（二）非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅免稅臨界點(diǎn)的計(jì)算
計(jì)算：當(dāng)增值率為0時(shí)，銷售總額X與建造成本Y的關(guān)系：
X－（1.3Y+0.055X）÷（1.3Y+0.055X）
X－（1.3Y+0.055X）＝ 0
X ＝ 1.37566Y
當(dāng)X≤1.37566Y，增值率即≤0，免交土地增值稅。
（三）經(jīng)濟(jì)適用房需要預(yù)征土地增值稅嗎？
國辦發(fā)[2005]26號：經(jīng)濟(jì)適用住房建設(shè)單位利潤要控制在３％以內(nèi)。
國稅發(fā)[2010]53號：除保障性住房外～～～～。
《河北省土地增值稅管理辦法》（冀地稅發(fā)[2006]37號） 第十二條：納稅人承建經(jīng)政府有關(guān)部門認(rèn)定的經(jīng)濟(jì)適用住房不預(yù)征土地增值稅，竣工決算后，按規(guī)定計(jì)算征、免土地增值稅。利潤控制在6％
（四）如何通過“不含息建造成本”控制增值率 ?
以下“建造成本”均為不含息建造成本。
土地增值稅的增值率＝增值額÷扣除項(xiàng)目金額＝（銷售收入總額－扣除項(xiàng)目金額）÷扣除項(xiàng)目金額＝銷售收入總額 -（建造成本+10%建造成本+20%建造成本+營業(yè)稅及附加）÷（建造成本+10%建造成本+20%建造成本+營業(yè)稅及附加）
二、土地增值稅納稅籌劃十大方法：
（一）適度加大建造成本法
[例—1] 甲房地產(chǎn)開發(fā)公司正在開發(fā)麗景小區(qū)，為此項(xiàng)目支付土地出讓金1，500萬元，開發(fā)成本3,200萬元，含借款利息200萬元，可售面積30,000平方米?，F(xiàn)在正在討論銷售策略，如果銷售毛坯房，每平方米售價(jià)3,200元，銷售收入總額為9,600萬元，營業(yè)稅稅率5%，城市維護(hù)建設(shè)稅7%，教育費(fèi)附加3%，計(jì)算應(yīng)交納多少土地增值稅？并請幫助進(jìn)行納稅籌劃。
提高售價(jià)，收回成本
加大扣除額，降低增值率
方案1：銷售毛坯房應(yīng)交納土地增值稅
不含息建造成本＝1500＋3200－200＝4500（萬元）
扣除項(xiàng)目金額＝4500×130%＋9600×5.5%＝5850＋528＝6378(萬元)
增值額＝9600－6378＝3222(萬元)
增值率＝3222÷6378＝50.52%
適用稅率40%，速算扣除率為5%;
應(yīng)交土地增值稅＝3222×40%－6378×5%＝1288.8－318.9＝969.9(萬元)
方案2：改賣毛坯房為賣裝修房，對房屋進(jìn)行裝修，預(yù)計(jì)裝修費(fèi)用1,200萬元,裝修之后，每平方米售價(jià)為3,700元,銷售收入總額11,100萬元,無其他變動因素。
不含息建造成本＝1500＋3200－200＋1200＝5700（萬元）
扣除項(xiàng)目金額＝5700×130%＋11100×5.5%＝7410＋610.5＝8020.5(萬元)
增值額＝11100－8020.5＝3079.5(萬元)
增值率＝3079.5÷8020.5＝38.40％
應(yīng)交土地增值稅＝3079.5×30%－0＝923.85(萬元)
方案2與方案1的差額＝969.9－923.85＝46.05(萬元)
（二）費(fèi)用移位法
[例—2] 仍然利用[例—1]的資料，假設(shè)甲公司開發(fā)麗景小區(qū)需要兩年時(shí)間，公司管理人員30人，每年需要管理費(fèi)用200萬元。公司本部的人員兼任項(xiàng)目的管理工作，為了加強(qiáng)項(xiàng)目管理，經(jīng)過董事會決議，把公司的一部分管理人員編制到開發(fā)項(xiàng)目中，共計(jì)擴(kuò)大項(xiàng)目人員編制16人，每年減少管理費(fèi)用、增加開發(fā)間接費(fèi)用100萬元，計(jì)算對應(yīng)交土地增值稅的影響。
《討論》：調(diào)整公司編制，10％的“房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用”扣除是否會降低？
不含息建造成本＝1500＋3200－200＋1200＋100×2＝5900（萬元）
扣除項(xiàng)目金額＝5900×130%＋11100×5.5%＝7670＋610.5＝8280.5(萬元)
增值額＝11100－8220.5＝2819.5(萬元)
增值率＝2819.5÷8280.5＝34.05%
適用稅率30%,速算扣除率為0；
應(yīng)交土地增值稅＝2819.5×30%－0＝845.85(萬元)
改變公司編制減少土地增值稅額＝923.85－845.85＝78.00(萬元)
兩種方法降低稅負(fù)＝ 46.05＋78＝124.05（萬元）綜合化法
（三）巧用利息扣除法，降低土地增值稅
[例—3] 宏大房地產(chǎn)開發(fā)公司在開發(fā)旭升小區(qū)的過程中，支付土地出讓金4,000萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本9,000萬元，其中含銀行借款費(fèi)用1,000萬元，假設(shè)能夠提供銀行借款證明文件?？墒勖娣e40,000平方米，每平方米平均售價(jià)6,400元，銷售總額25,600萬元。應(yīng)如何計(jì)算土地增值稅可以使稅負(fù)降低。
建造總成本＝4000＋9000＝13,000（萬元）
不含息建造成本＝13,000－1,000＝12,000（萬元）
銀行借款費(fèi)用/建造成本＝1000÷12000＝8.33%＞5％
土地增值稅納稅申報(bào)表 單位：萬元
項(xiàng) 目
行次
比例扣除
據(jù)實(shí)扣除
房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用
13
1200
1600
其中：利息
14
600
1000
其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用
15
600
600
（1）按照比例扣除法應(yīng)納土地增值稅：
扣除項(xiàng)目金額＝12,000×130%＋25,600×5.5%＝15.600＋1.408＝17.008(萬元)
增值額＝25600－17008＝8592(萬元)
增值率＝8592÷17008＝50.52%
適用稅率40%,速算扣除率為5%;
應(yīng)交土地增值稅＝8592×40%－17008×5%＝3436.8－850.4＝2586.4(萬元)
（2）按照據(jù)實(shí)扣除法應(yīng)納土地增值稅：
扣除項(xiàng)目金額＝12000×（1＋20%＋5%）＋1000＋25600×5.5%
＝15000＋1000＋1408＝17408(萬元)
增值額＝25600－17408＝8192(萬元)
增值率＝8192÷17408＝47.06%
應(yīng)交土地增值稅＝8192×30%－0＝2457.6(萬元)
據(jù)實(shí)扣除法較比例扣除法節(jié)稅＝2586.4－2457.6＝128.8(萬元)
（四）合作建房籌劃法
[例—4] 甲企業(yè)屬于非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，2006年通過招拍掛受讓一塊土地使用權(quán)，支付土地出讓金3000萬元，甲企業(yè)沒有進(jìn)行任何開發(fā)。2008年3月，甲企業(yè)準(zhǔn)備將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給乙房地產(chǎn)開發(fā)公司，評估價(jià)8000萬元，由乙公司開發(fā)這項(xiàng)土地。營業(yè)稅稅率5%，城市維護(hù)建設(shè)稅7%，教育費(fèi)附加3%，計(jì)算甲企業(yè)應(yīng)交土地增值稅額。 如何籌劃可以降低土地增值稅？
（1）轉(zhuǎn)讓方案：甲企業(yè)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)給乙企業(yè)，根據(jù)《土地增值稅條例》規(guī)定，應(yīng)征收土地增值稅。財(cái)稅（2003）16號
扣除項(xiàng)目金額＝3,000＋（8,000－3,000）×5.5%＝3275（萬元）
增值額＝8,000－3,275＝4,725（萬元）
增值率＝4,725÷3,275＝144.27%
適用稅率50%，速算扣除率15%；
應(yīng)納土地增值稅＝4,275×50%－3,275×15%＝2,137.5－491.25＝1,646.25（萬元）
（2）籌劃方案：變轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)為合作建房，分得房產(chǎn)后，再轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)。甲企業(yè)以土地與乙房地產(chǎn)開發(fā)公司合作建房，乙公司出資8400萬元，在這塊土地上建同樣面積的兩棟寫字樓，各分得一棟。 假設(shè)，甲企業(yè)分得的寫字樓評估價(jià)值為5500萬元。
甲企業(yè)以地?fù)Q房，發(fā)生了土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓行為：國稅發(fā)（2009）31號，財(cái)稅（2003）16號
應(yīng)交營業(yè)稅＝（5500－3000÷2）×5%＝200(萬元)
應(yīng)繳城市維護(hù)建設(shè)稅＝200×7％＝14（萬元）
應(yīng)繳教育費(fèi)附加＝200×3％＝6（萬元）
轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)利得＝5500－1500－220＝3780(萬元)
會計(jì)分錄為：
借：投資性房地產(chǎn)—寫字樓 5500萬
貸：無形資產(chǎn)— 土地 1500萬
應(yīng)交稅費(fèi)— 應(yīng)交營業(yè)稅 200萬
應(yīng)交稅費(fèi)－ 應(yīng)交城建稅 14萬
應(yīng)交稅費(fèi)－ 教育費(fèi)附加 6萬
營業(yè)外收入 3780萬
甲公司分得樓房后再轉(zhuǎn)讓，樓房原價(jià)為5,500萬元加上土地使用權(quán)1,500萬元，總成本7,000萬元。假設(shè)甲公司以8,000萬元把分得的房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，應(yīng)交土地增值稅：
扣除項(xiàng)目金額＝（房5500＋土地1500）＋（8,000－有發(fā)票5,500）×5.5%＝7137.5(萬元)
增值額＝8000－7137.5＝862.5(萬元)
增值率＝862.5÷7137.5＝12.08%
應(yīng)納土地增值稅＝862.5×30%＝258.75（萬元）
減少土地增值稅額＝1646.25－258.75＝1387.5(萬元)
（五）股權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃法
[例—5] 廣源房地產(chǎn)公司是三個(gè)自然人出資設(shè)立的有限責(zé)任公司。實(shí)收資本3000萬元，公司成立之后，通過拍賣取得一宗土地使用權(quán)，面積100 000平方米，支付出讓金3000萬元，隨后進(jìn)行了房產(chǎn)開發(fā)，投入開發(fā)費(fèi)用2000萬元,發(fā)生期間費(fèi)用100萬元；現(xiàn)在，因金融危機(jī)再無力開發(fā)，德隆房地產(chǎn)公司準(zhǔn)備用10000萬元收購這項(xiàng)在建項(xiàng)目。如何轉(zhuǎn)讓可以使廣源房地產(chǎn)開發(fā)公司稅費(fèi)最低？
方案1、廣源房地產(chǎn)公司將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給德隆公司，應(yīng)納稅費(fèi)：
（1）營業(yè)稅及附加：10000×5.5%＝550(萬元)
（2）土地增值稅:
扣除項(xiàng)目金額＝(3000＋2000)×130%＋10000×5.5% ＝6500＋550＝7050(萬元)
增值額＝10000－7050＝2950(萬元)
增值率＝2950÷7050＝41.84%
應(yīng)交土地增值稅＝2950×30%＝885(萬元)
（3）印花稅＝10000×0.5‰＝5(萬元)
（4）企業(yè)所得稅:
應(yīng)納稅所得額＝10000－5000－100－550－885－5＝3460
應(yīng)納所得稅＝3460×25％＝865(萬元)
（5）個(gè)人所得稅：
假設(shè)項(xiàng)目轉(zhuǎn)讓之后，股東們將凈利潤全部分配：
（3460－865)×20％＝519(萬元)
（6）應(yīng)納稅總額＝550＋885＋5＋865＋519＝2824(萬元)
方案2、變轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目為轉(zhuǎn)讓股權(quán)。
假設(shè)，甲公司資產(chǎn)總額5500萬元，負(fù)債額2500萬元，乙公司以7500萬元購買甲公司全部股權(quán)并負(fù)責(zé)償債，計(jì)算納稅效果。
（1）營業(yè)稅：財(cái)稅[2002]191號規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營業(yè)稅
（2）土地增值稅：股權(quán)轉(zhuǎn)讓只是股東權(quán)益的變化，原企業(yè)仍然存續(xù)，沒有發(fā)生房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，不征土地增值稅。
（3）印花稅＝10000×0.5‰＝5(萬元) 股權(quán)交易
（4）個(gè)人所得稅：三位股東應(yīng)繳個(gè)人所得稅＝（7500－3000）×20%＝900（萬元）
（5）應(yīng)納稅總額＝5＋900＝905(萬元)
方案2比方案1節(jié)省稅費(fèi)＝2824－905＝1919（萬元）
轉(zhuǎn)讓在建項(xiàng)目與轉(zhuǎn)讓股權(quán)納稅比較表 單位：萬元
轉(zhuǎn)讓在建項(xiàng)目納稅額
轉(zhuǎn)讓股權(quán)納稅額
增（＋）、減（－）
1.營業(yè)稅及附加
550
－550
2.契稅
－
－
－
3.土地增值稅
885
－885
4.印花稅
5
5
5.企業(yè)所得稅
865
－865
6.個(gè)人所得稅
519
900
＋381
合 計(jì)
2824
905
－1919
（六）轉(zhuǎn)讓在建工程法
[例—6] 七星房地產(chǎn)公司在興隆小區(qū)開發(fā)了100套別墅，總建筑面積30000平方米，取得土地使用權(quán)支付的費(fèi)用3,000萬元，建造成本10,000萬元，其中：金融機(jī)構(gòu)借款費(fèi)用1,000萬元，開發(fā)期間發(fā)生期間費(fèi)用600萬元?，F(xiàn)在正在籌劃銷售策略，如果銷售毛坯房，每平方米售價(jià)10,000元，計(jì)算納稅總額。有無可以減輕稅費(fèi)支出的籌劃方案？
方案1、銷售毛坯房，建造總成本13,000萬元，不含息建造成本12,000萬元，銷售收入總額30,000萬元。
（1）營業(yè)稅及附加=30,000 ×5.5%＝1650(萬元)
（2）土地增值稅:
扣除項(xiàng)目金額＝12,000×130%＋30,000×5.5%＝17,250(萬元)
增值額＝30,000－17,250＝12,750(萬元)
增值率＝12,750÷17,250＝73.91%
適用稅率40%，速算扣除率5%；
應(yīng)交土地增值稅＝增值額×40%－扣除項(xiàng)目金額×5%
＝12,750×40%－17,250×5%＝4,237.5(萬元)
（3）印花稅=30,000 ×0.0005＝15(萬元)
（4）企業(yè)所得稅：
應(yīng)納稅所得額＝(30,000－13,000－1,650－4,237.5－600 － 15)=10,497.5（萬元）
應(yīng)交企業(yè)所得稅＝10497.5×25%＝2624.38(萬元)
（5）稅負(fù)總額＝1650＋4237.5＋15＋2624.38＝8526.88(萬元)
（6）稅負(fù)率＝8526.88÷30000＝28.42%
方案2、七星公司將興隆小區(qū)的毛坯房以20000萬元賣給關(guān)聯(lián)企業(yè)佳德公司，由佳德公司裝修后銷售，預(yù)計(jì)裝修費(fèi)用2000萬元，佳德公司期間費(fèi)用為裝修費(fèi)用的10%，完工后每平方米售價(jià)10,800元，銷售總額32,400萬元?？傮w稅費(fèi)由兩個(gè)公司來承擔(dān)。
（一）七星公司的稅負(fù):
（1）營業(yè)稅及附加＝20,000×5.5%＝1,100(萬元)
（2）土地增值稅：
扣除項(xiàng)目金額＝12,000×130%＋1,100＝16,700(萬元)
增值額＝20,000－16,700＝3,300(萬元)
增值率＝3,300÷16,700＝19.76%
適用稅率30%，速算扣除率為0；
應(yīng)交土地增值稅＝增值額×30%-0＝3,300×30%-0＝990(萬元)
（3）印花稅＝20,000 × 0.0005＝10(萬元)
（4）企業(yè)所得稅＝（20,000－12,000 － 600－1,100－990－10）×25%
＝ 5,300×25%＝1325（萬元）
（5）稅負(fù)總額＝1,100＋990＋10＋1325＝3,425（萬元）
（二）佳德公司的稅負(fù)：
（1）契稅＝20,000 ×3%＝600(萬元)
工程成本＝ 20,000 ＋2,000＋ 600 ＝ 22,600
（2）營業(yè)稅及附加＝（32,400 － 20,000）×5.5%＝682(萬元)
（3）土地增值稅：
扣除項(xiàng)目金額＝22,600×1.3＋682＝30,062(萬元)
增值額＝32,400－30,062＝2338(萬元)
增值率＝2,338÷30,062＝7.78%
應(yīng)交土地增值稅＝2,338×30%－0＝701.4(萬元)
（4）印花稅＝ 32,400 ×0.0005 ＝ 16.2(萬元)
（5）企業(yè)所得稅：
應(yīng)納稅所得額＝324,000－22,600－期間費(fèi)用20,00×10%－682－701.4－16.2＝8200.4（萬元）
應(yīng)交企業(yè)所得稅額＝8,200.4×25% ＝2,050.1(萬元)
(6)稅負(fù)總額＝600＋682＋701.4＋16.2＋2050.1＝4,049.7(萬元)
（三）兩個(gè)公司納稅合計(jì)＝3,425＋4,049.7 ＝7,474.7(萬元)
方案2比方案1節(jié)稅＝8,526.88－7,474.7＝1,052.18(萬元)
（七）企業(yè)籌建期的巧妙運(yùn)用
[例—8] 某房地產(chǎn)開發(fā)公司于2004年7月成立，2005年2月取得一宗土地使用權(quán)，支付土地出讓金2,800萬元，然后，公司開始辦理土地使用權(quán)過戶的手續(xù)、搞規(guī)劃設(shè)計(jì)、進(jìn)行“七通一平”等項(xiàng)工作，又辦理開工許可證、預(yù)售許可證等前期工作，該小區(qū)規(guī)劃為“普通標(biāo)準(zhǔn)住宅”。一直到2006年7月才開工施工建設(shè)，在這期間發(fā)生費(fèi)用200萬元，財(cái)會部門作為“開辦費(fèi)”處理。工程經(jīng)過一年的施工，于2007年9月竣工。開發(fā)成本5,200萬元，可售面積20,000平方米，以單位均價(jià)6,700元對外銷售，到2007年末，房產(chǎn)全部售出。發(fā)生期間費(fèi)用180萬元，借款利息420萬元，但不能全部取得銀行借款證明。計(jì)算應(yīng)交土地增值稅。
土地增值稅的計(jì)算：
（1）銷售收入總額＝6,700×20,000＝13,400萬元
（2）扣除項(xiàng)目金額＝（2,800＋5,200）×130%＋13,400×5.5%
＝10,400＋737＝11,137(萬元)
（3）增值額＝13,400－11,137＝2,263萬元
（4）增值率＝2,263÷11,137＝20.32%
適用稅率30%，速算扣除率為0
（5）應(yīng)交土地增值稅＝2,263×30%－0＝678.9(萬元)
籌劃方案：國稅發(fā)[1995]153號，首次取得房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營項(xiàng)目之日,確定為稅法規(guī)定的實(shí)際開始生產(chǎn)、經(jīng)營之日。把開工前的 200萬元費(fèi)用直接列入前期工程費(fèi)，應(yīng)交土地增值稅就會發(fā)生變化
土地增值稅的計(jì)算：
（1）銷售收入總額＝6,700×20,000＝13,400萬元
（2）扣除項(xiàng)目金額＝（2,800＋5,200 ＋ 200）×130%＋13,400×5.5%＝10,660＋737＝11,397(萬元)
（3）增值額＝13,400－11,397＝2,003萬元
（4）增值率＝2,003÷11,397＝17.57%
增值率小于20％，免征土地增值稅，節(jié)稅678.9(萬元) 。
（八）增加土地開發(fā)成本,降低土地增值稅
例、鴻祺房地產(chǎn)開發(fā)公司2003年以2000萬元拍得一塊土地,沒有進(jìn)行土地開發(fā)，2008年3月,準(zhǔn)備把土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓,評估價(jià)5000萬元，由于取得土地后，沒有進(jìn)行任何實(shí)質(zhì)性開發(fā)，計(jì)算土地增值稅時(shí)不得加計(jì)扣除，稅負(fù)較重。經(jīng)過稅務(wù)師事務(wù)所籌劃，建議該公司對土地進(jìn)行一級開發(fā)后再轉(zhuǎn)讓，就可以享受到30％的加計(jì)扣除?；I劃方案：只對土地進(jìn)行前期開發(fā)，如“三通一平”、建造圍墻、舊房拆除、清運(yùn)殘土等土地開發(fā)后再轉(zhuǎn)讓，但是，不可進(jìn)行建筑施工。預(yù)計(jì)開發(fā)費(fèi)用需要1000萬元，開發(fā)后評估價(jià)6100萬元。計(jì)算兩個(gè)方案土地增值稅納稅效果。
第一方案、取得土地使用權(quán)，不進(jìn)行開發(fā)即轉(zhuǎn)讓的稅負(fù)計(jì)算：
（1）扣除項(xiàng)目金額=2000＋(5000－2000)×5.5%＝2165（萬元）
（2）增值額＝5000－2165＝2835（萬元）
（3）增值率＝2835÷2165＝130.95%
適用稅率50%，速算扣除率15%；
（4）應(yīng)交土地增值稅＝2835×50%－2165×15%＝1417.5－324.75＝1092.75（萬元）
第二方案：對土地進(jìn)行一級開發(fā)后再轉(zhuǎn)讓的稅負(fù)計(jì)算：
（1）扣除項(xiàng)目金額＝(2000＋1000）×1.3＋ (6100－2000)×5.5%＝3900＋225.5＝4125.5(萬元)
（2）增值額＝6100－4125.5＝1974.5（萬元）
（3）增值率＝1974.5÷4125.5＝47.86％
適用稅率30%，速算扣除率為0；
（4）應(yīng)交土地增值稅＝1974.5×30％＝592.35(萬元)
第二方案較第一方案＝1092.75－592.35＝500.40(萬元)
（九）投資時(shí)機(jī)的最佳選擇
例、景泰房地產(chǎn)開發(fā)公司2008年投入15000萬元，取得一項(xiàng)土地使用權(quán)。經(jīng)過董事會會議決定，準(zhǔn)備將其中的五分之一土地，用于建造賓館和餐飲娛樂中心，并決定，建成之后注冊設(shè)立國泰國際大酒店。賓館的建設(shè)期為2年，建設(shè)投資預(yù)計(jì)需要13,000萬元，預(yù)計(jì)建成后賓館房產(chǎn)的公允價(jià)28,800萬元。
方案一、賓館建成后注冊設(shè)立國泰國際大酒店
（1）營業(yè)稅及附加：0.00
（2）契稅：28,800×4％＝1,152（萬元）
（3）土地增值稅：房產(chǎn)
酒店的建造總成本＝15,000×20％＋13,000＝16,000（萬元）
扣除項(xiàng)目金額＝16,000×130％＝20,800（萬元）
增值額＝28,800－20,800＝8,000（萬元）
增值率＝8,000÷20,800＝38.46％
適用稅率30％，速算扣除率0；
應(yīng)交土地增值稅＝8,000×30％＝2,400（萬元）
應(yīng)交契稅與土地增值稅＝1,152＋2,400＝3,552（萬元）
方案二、以20％的土地使用權(quán)作價(jià)和13,000萬元的資金對酒店公司進(jìn)行投資，由酒店公司委托景泰房地產(chǎn)公司代建。
（1）營業(yè)稅及附加：根據(jù)財(cái)稅[2002]191號文件，可以免征。
（2）土地增值稅：根據(jù)財(cái)稅[2006]21號文件規(guī)定可以免征。
（3）契稅＝15,000×20％×4％＝120（萬元）
節(jié)稅金額＝3,552－120＝3,432（萬元）
方案三、取得土地使用權(quán)時(shí)，直接把其中20％的土地辦在酒店的戶頭，還可以節(jié)省契稅120萬元。
方案四、采取企業(yè)分立的辦法，根據(jù)財(cái)稅[2008]175號文免契稅
（十）土地出讓金返還籌劃法
企業(yè)取得的財(cái)政補(bǔ)貼和稅收返還，會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定屬于“政府補(bǔ)助”的范疇，計(jì)入“營業(yè)外收入”科目。
土地出讓金返還不屬于財(cái)政撥款，應(yīng)當(dāng)征收企業(yè)所得稅。其原因是：
1、企業(yè)從政府取得的補(bǔ)貼收入符合稅法“收入總額”的立法精神。
2、為了規(guī)范財(cái)政補(bǔ)貼收入，加強(qiáng)減免稅的管理。
3、盡量減少稅法與財(cái)務(wù)會計(jì)制度的差異。
例、A房地產(chǎn)開發(fā)公司2008年2月支付2000萬元取得一項(xiàng)土地使用權(quán)。按照當(dāng)?shù)卣囊?guī)定，土地出讓金返還20％，A公司收到土地出讓金返還400萬元，應(yīng)當(dāng)如何做賬務(wù)處理？
方案一、計(jì)入“營業(yè)外收入”
借：銀行存款 400萬
貸：營業(yè)外收入 400萬
納稅效果分析：
（1）土地使用權(quán)支付的金額仍然是2,000萬元，按照130％計(jì)算扣除項(xiàng)目，扣除2,000×130％＝2,600萬元；
（2）營業(yè)外收入400萬元形成利潤總額，應(yīng)繳企業(yè)所得稅100萬元。
方案二、把土地出讓金返還沖減開發(fā)成本，多數(shù)企業(yè)會計(jì)做賬
借：銀行存款 400萬
貸：開發(fā)成本—土地征用及拆遷費(fèi) 400萬
納稅效果分析：
（1）土地使用權(quán)支付的金額減少到1,600萬元，按照130％計(jì)算扣除項(xiàng)目，扣除1,600×130％＝2,080萬元；
土地增值稅清算時(shí)少抵扣增值額＝2,600－2,080＝520萬元
土地增值稅率按30％計(jì)算，應(yīng)交說520×30％＝156萬元
（2）開發(fā)成本減少400萬元，企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額增加（400－156）＝244萬元。應(yīng)繳所得稅244×25％＝ 61（萬元）
應(yīng)交稅費(fèi)總額＝156 ＋ 61 ＝ 217（萬元）
