一、關(guān)于審計(jì)報(bào)告的證據(jù)屬性問(wèn)題
先明確兩個(gè)概念：1）審計(jì)報(bào)告屬于注冊(cè)會(huì)計(jì)師鑒證報(bào)告的一個(gè)種類(lèi)，中注協(xié)目前將司法會(huì)計(jì)鑒定業(yè)務(wù)列為其他鑒證業(yè)務(wù)；2）審計(jì)屬于經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)，是經(jīng)濟(jì)管理中一種特定的調(diào)查活動(dòng)，而司法會(huì)計(jì)鑒定屬于訴訟活動(dòng)。
基于審計(jì)的調(diào)查屬性，盡管偵查中組織“審計(jì)”的情形已經(jīng)存在多年，但刑事訴訟法在三次修訂中都沒(méi)有將其列為偵查措施。
原因：偵查和審計(jì)都屬于調(diào)查活動(dòng)，所以，從法理角度講，偵查中組織“審計(jì)”會(huì)導(dǎo)致審計(jì)人員行使“偵查權(quán)”；從專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)角度看，整個(gè)經(jīng)濟(jì)犯罪偵查其實(shí)就是一個(gè)完整的'專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)”。
證據(jù)地位：在訴前（訴外）形成的審計(jì)報(bào)告，訴訟中收集后可以作為書(shū)證使用；在刑事訴訟中組織“審計(jì)”形成的審計(jì)報(bào)告，更屬非法證據(jù)，應(yīng)當(dāng)排除。
特別強(qiáng)調(diào)是：作為書(shū)證使用的審計(jì)報(bào)告，只能用于證明案件中的審計(jì)事實(shí)，而不能將審計(jì)意見(jiàn)作為鑒定意見(jiàn)或所謂'對(duì)專(zhuān)門(mén)性問(wèn)題的報(bào)告'采用
（某地法院一審將訴外審計(jì)報(bào)告當(dāng)作鑒定意見(jiàn)使用，二審判決則按照司法會(huì)計(jì)鑒定標(biāo)準(zhǔn)對(duì)審計(jì)報(bào)告做負(fù)面評(píng)價(jià)且不采信，二審法院事后向?qū)徲?jì)主體進(jìn)行了道歉）。
更進(jìn)一步究其實(shí)質(zhì)，審計(jì)報(bào)告其實(shí)是言辭證據(jù)。實(shí)務(wù)中，有法官將訴訟中形成的審計(jì)報(bào)告評(píng)價(jià)為書(shū)證，這是誤識(shí)。審計(jì)報(bào)告無(wú)論其是否合法（指訴訟法），他都屬于言詞證據(jù)（即專(zhuān)家證言），其形成過(guò)程根本不符合書(shū)證的基本特征。
二、刑事訴訟中形成的審計(jì)報(bào)告是無(wú)法作為訴訟證據(jù)使用的
刑事訴訟中形成的審計(jì)報(bào)告（包括《專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)報(bào)告》或《司法審計(jì)報(bào)告》），通常是指訴訟機(jī)關(guān)（主要是偵查機(jī)關(guān)）在訴訟（偵查）中委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的。
早就有刑辯律師在法庭上提出質(zhì)疑：公訴人提交的《專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)報(bào)告》沒(méi)有刑事訴訟法律依據(jù)，不應(yīng)當(dāng)作為證據(jù)使用，或者認(rèn)為不能作為鑒定意見(jiàn)采信。也有些公訴人、法官認(rèn)為審計(jì)報(bào)告不具備合法性要求，不能作為定案根據(jù)。這類(lèi)質(zhì)疑和認(rèn)識(shí)都是符合法理的。
首先，這類(lèi)報(bào)告通常具備刑事訴訟意義上的違法性。訴訟中形成的審計(jì)報(bào)告，實(shí)際上是審計(jì)主體在偵查中非法行使調(diào)查權(quán)（偵查權(quán)）形成的，具有“偵查報(bào)告”的屬性。在刑事訴訟中，審計(jì)所需要實(shí)施的詢(xún)證（訊問(wèn)與詢(xún)問(wèn)）、盤(pán)點(diǎn)（現(xiàn)場(chǎng)勘驗(yàn)）、檢查等，依法應(yīng)當(dāng)由偵查主體實(shí)施，而審計(jì)人員如果采用的這些“審計(jì)方法”，其所形成的審計(jì)報(bào)告豈不就成了“偵查報(bào)告”？！
其次，這類(lèi)審計(jì)報(bào)告不符合獨(dú)立審計(jì)的基本要求。審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)由審計(jì)主體獨(dú)立實(shí)施完整的審計(jì)活動(dòng)才能形成。但基于訴訟法律，審計(jì)主體根本無(wú)法獨(dú)立采用并實(shí)施各種“審計(jì)方法”，其所出具報(bào)告也就不符合獨(dú)立審計(jì)的基本要求。
因此，在訴訟中形成的審計(jì)報(bào)告既不合法，也不合乎審計(jì)規(guī)則，其不屬于法定證據(jù)。
需特別說(shuō)明的是：偵查主體可以收集案發(fā)前形成的審計(jì)報(bào)告，并作為書(shū)證用于證明案件事實(shí)：何時(shí)、何地、由誰(shuí)進(jìn)行過(guò)審計(jì)以及審計(jì)過(guò)程、審計(jì)所見(jiàn)、審計(jì)主體對(duì)審計(jì)事項(xiàng)的看法（審計(jì)意見(jiàn)）等。
但同時(shí)需要注意的是：第一，在訴訟中形成的審計(jì)報(bào)告不屬于書(shū)證——書(shū)證應(yīng)當(dāng)在案發(fā)前形成，而且更重要是，如前所言，審計(jì)報(bào)告本質(zhì)上是言辭證據(jù)；第二，作為書(shū)證使用的審計(jì)報(bào)告中所列的審計(jì)意見(jiàn)，不能作為司法鑒定意見(jiàn)采用——因?yàn)樗环纤痉ㄨb定意見(jiàn)的基本要求。
三、關(guān)于檢驗(yàn)報(bào)告的證據(jù)屬性問(wèn)題
刑事訴訟中規(guī)范的檢驗(yàn)報(bào)告，是指有專(zhuān)門(mén)知識(shí)的人接受指派或聘請(qǐng)，在偵查人員主持下進(jìn)行勘驗(yàn)、檢查、驗(yàn)證后出具的，載明檢驗(yàn)所見(jiàn)和檢驗(yàn)結(jié)果的書(shū)面文件。
我將這類(lèi)存在于鑒定之外專(zhuān)門(mén)進(jìn)行的檢驗(yàn)活動(dòng)稱(chēng)之為專(zhuān)項(xiàng)檢驗(yàn)（注意：檢驗(yàn)是所有的司法鑒定的必經(jīng)程序，存在鑒定中的檢驗(yàn)屬于鑒定活動(dòng)的組成部分，不屬于專(zhuān)項(xiàng)檢驗(yàn)）。
專(zhuān)項(xiàng)檢驗(yàn)的法律依據(jù)不是刑訴法中關(guān)于鑒定的規(guī)定，而是刑訴法中關(guān)于勘驗(yàn)、檢查的規(guī)定。與所謂“專(zhuān)門(mén)性問(wèn)題的報(bào)告”不同，檢驗(yàn)報(bào)告所承載的檢驗(yàn)意見(jiàn)僅是根據(jù)檢驗(yàn)?zāi)康牧惺緳z驗(yàn)所見(jiàn)或檢驗(yàn)結(jié)果，不是針對(duì)專(zhuān)門(mén)性問(wèn)題所出具的結(jié)論性意見(jiàn)。
高檢院上世紀(jì)80下發(fā)的《人民檢察院法醫(yī)工作細(xì)則》中，明確了檢驗(yàn)報(bào)告的非鑒定結(jié)論屬性。
司法實(shí)踐中，由于專(zhuān)業(yè)理論不足、不良習(xí)慣做法等影響，法醫(yī)、司法會(huì)計(jì)、毒化等專(zhuān)業(yè)普便存在著檢驗(yàn)報(bào)告與鑒定文書(shū)的混同情形。造成了人們（包括學(xué)者、專(zhuān)家和法律工作者）對(duì)檢驗(yàn)報(bào)告的誤解，誤認(rèn)為檢驗(yàn)報(bào)告是鑒定文書(shū)的特殊種類(lèi)。
甚至連公安部、高檢院、司法部等機(jī)關(guān)本世紀(jì)發(fā)布的文件中，都有誤將檢驗(yàn)報(bào)告列為鑒定文書(shū)種類(lèi)的規(guī)定（司法部已做出修正）。
了解到檢驗(yàn)報(bào)告與鑒定文書(shū)的差異，因而實(shí)務(wù)中就不能以鑒定文書(shū)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)質(zhì)證檢驗(yàn)報(bào)告。
四、關(guān)于2021年《刑事訴訟解釋》第100條專(zhuān)門(mén)性問(wèn)題報(bào)告的效力
2021年3月1日施行的《最高人民法院關(guān)于適用＜中華人民共和國(guó)刑事訴訟法＞的解釋》第一百條規(guī)定：“因無(wú)鑒定機(jī)構(gòu)，或者根據(jù)法律、司法解釋的規(guī)定，指派、聘請(qǐng)有專(zhuān)門(mén)知識(shí)的人就案件的專(zhuān)門(mén)性問(wèn)題出具的報(bào)告，可以作為證據(jù)使用”。
但是，這條司法解釋本身就出問(wèn)題了：
其一，按照《中華人民共和國(guó)刑事訴訟法》規(guī)定，司法鑒定的實(shí)施主體是有專(zhuān)門(mén)知識(shí)的人，并非是鑒定機(jī)構(gòu)。案件中需要解決的專(zhuān)門(mén)性問(wèn)題，無(wú)論是否有專(zhuān)門(mén)的鑒定機(jī)構(gòu)，偵查機(jī)關(guān)都應(yīng)按這一規(guī)定指派或聘請(qǐng)有專(zhuān)門(mén)知識(shí)的人實(shí)施司法鑒定，并出具鑒定意見(jiàn)。
其二，鑒定意見(jiàn)都是采用書(shū)面形式報(bào)告的，因而“有專(zhuān)門(mén)知識(shí)的人就專(zhuān)門(mén)性問(wèn)題出具的報(bào)告”就包括了鑒定意見(jiàn)。
實(shí)際訴訟中涉及的某些專(zhuān)門(mén)性問(wèn)題，因?yàn)闄z材、標(biāo)準(zhǔn)等方面存在缺陷，無(wú)法實(shí)施鑒定，但可能通過(guò)專(zhuān)家的測(cè)算、評(píng)估等活動(dòng)形成諸如測(cè)算意見(jiàn)、評(píng)估意見(jiàn)等。
由于這類(lèi)意見(jiàn)不符合鑒定意見(jiàn)的證據(jù)屬性，所以只能作為訴訟機(jī)關(guān)定案時(shí)的參考。現(xiàn)實(shí)中的麻煩是：很多這類(lèi)測(cè)算、評(píng)估意見(jiàn)都被作為“鑒定意見(jiàn)”提交法庭，法庭也是視為鑒定意見(jiàn)采信了。這非常容易導(dǎo)致錯(cuò)案。
我國(guó)四級(jí)法院有大量的誤將評(píng)估意見(jiàn)作為鑒定意見(jiàn)采信（而不是作為參考證據(jù)運(yùn)用）的判例。作為參考證據(jù)運(yùn)用的比較恰當(dāng)?shù)陌咐牵?span>三清山巨蟒峰案件，該案中的評(píng)估評(píng)估結(jié)果的最低闕值為1190萬(wàn)元，但法院只是參考證據(jù)使用并酌定賠償數(shù)額為600萬(wàn)元。
五、司法會(huì)計(jì)鑒定仍是鑒定類(lèi)型的一種
不能因?yàn)椤稕Q定》沒(méi)有法司法會(huì)計(jì)鑒定列入登記范圍，就說(shuō)《決定》實(shí)施后“已不存在司法會(huì)計(jì)鑒定這一司法鑒定類(lèi)型”。
事實(shí)上，司法會(huì)計(jì)鑒定一直存在并符合訴訟法律規(guī)定。
產(chǎn)生推論錯(cuò)誤產(chǎn)生的原因在于：在研究司法鑒定制度時(shí)，混淆了職業(yè)法律制度與訴訟法律制度，或者說(shuō)把司法鑒定職業(yè)登記范圍誤理解為司法鑒定范圍。實(shí)際上，這一誤識(shí)在司法部要求各地整頓違反國(guó)家法律規(guī)定之后，公檢法司（律師）中普便存在。
為了提示、糾正實(shí)務(wù)中存在的這類(lèi)誤識(shí)，《會(huì)計(jì)之友》雜志2019年第五期曾發(fā)表《論司法會(huì)計(jì)鑒定的鑒定資質(zhì)與鑒定資格》。
辨別：《決定》是職業(yè)法律，其內(nèi)容之一是規(guī)范哪些類(lèi)型的司法鑒定由司法行政機(jī)關(guān)登記管理，而不是訴訟中的哪些鑒定屬于司法鑒定。訴訟法中的司法鑒定制度是訴訟中組織司法鑒定的根據(jù)，也是刑事訴訟中組織司法會(huì)計(jì)鑒定意見(jiàn)的法律依據(jù)。
《決定》最初起草單位全國(guó)人大常委會(huì)內(nèi)司委統(tǒng)計(jì)，司法鑒定類(lèi)型大約有1100多種，于是，設(shè)定了一個(gè)納入行政登記管理（即準(zhǔn)入制度）范圍的原則：需要制定專(zhuān)門(mén)的鑒定標(biāo)準(zhǔn)的司法鑒定納入登記管理。
可惜的是，內(nèi)司委的調(diào)研發(fā)生失誤，誤認(rèn)為會(huì)計(jì)已有專(zhuān)門(mén)的鑒定標(biāo)準(zhǔn)，因而將司法會(huì)計(jì)鑒定踢出了登記管理范圍?！稕Q定》發(fā)布后，司法部?jī)纱紊虄筛邔⑺痉〞?huì)計(jì)鑒定納入登記管理范圍，未成。這段歷史可參見(jiàn)前述《會(huì)計(jì)之友》的文章。
六、關(guān)于《價(jià)格認(rèn)定結(jié)論書(shū)》的證據(jù)屬性問(wèn)題
首先，關(guān)于《價(jià)格認(rèn)定結(jié)論書(shū)》缺少認(rèn)定人簽名和缺少價(jià)格認(rèn)定方法描述的問(wèn)題，如何看待？
解釋兩點(diǎn)：
第一，相關(guān)部門(mén)是按照行政認(rèn)定文書(shū)來(lái)設(shè)計(jì)《價(jià)格認(rèn)定結(jié)論書(shū)》的，而行政認(rèn)定文件是不需要制作人簽名的。
第二，《價(jià)格認(rèn)定結(jié)論書(shū)》屬于評(píng)估類(lèi)意見(jiàn)證據(jù)，其所謂認(rèn)定結(jié)論主要采用評(píng)估方法形成。如果文書(shū)中列明了評(píng)估方法及評(píng)估結(jié)論的推導(dǎo)過(guò)程，則會(huì)顯示出其評(píng)估意見(jiàn)的屬性。
其次，司法實(shí)務(wù)中評(píng)價(jià)《價(jià)格認(rèn)定結(jié)論書(shū)》證據(jù)屬性應(yīng)當(dāng)關(guān)注以下幾個(gè)方面：
第一，這類(lèi)文書(shū)所述的“價(jià)格認(rèn)定”實(shí)際是對(duì)財(cái)產(chǎn)（含商品）、服務(wù)的市場(chǎng)價(jià)值的調(diào)查認(rèn)定，并采用評(píng)估方法和程序完成，不屬于鑒定意見(jiàn)（但似乎四級(jí)法院都有將價(jià)格認(rèn)定誤述為鑒定的表述）。
第二，出具該類(lèi)文書(shū)的主體價(jià)格事務(wù)所，屬于中介機(jī)構(gòu)，依法不具備行使行政認(rèn)定的權(quán)力。即如果按照行政認(rèn)定模式出具《價(jià)格認(rèn)定結(jié)論書(shū)》違反行政法。
第三，刑事案件贓物涉案價(jià)值，應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況采用不同類(lèi)型的價(jià)值認(rèn)定。其中，交換價(jià)值應(yīng)由偵查機(jī)關(guān)調(diào)查認(rèn)定，成本價(jià)值和賬面價(jià)值通過(guò)司法會(huì)計(jì)鑒定認(rèn)定，只有采用市場(chǎng)價(jià)值時(shí)才能運(yùn)用評(píng)估方法完成。通常，贓物的市場(chǎng)價(jià)值高于前三種價(jià)值，如果采用估價(jià)方法確認(rèn)，可能導(dǎo)致判決虛高認(rèn)定贓物價(jià)值。
另外，“司法會(huì)計(jì)FC”公眾號(hào)中，有十多篇關(guān)于審計(jì)報(bào)告、檢驗(yàn)報(bào)告、價(jià)格認(rèn)證結(jié)論書(shū)證據(jù)屬性的詳論文章，可供參考。
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