發(fā)表于中國稅務(wù)報2018年7月27日第三版
出口貨物編碼用錯 引發(fā)連環(huán)風(fēng)險
王文清 王凱 王輝
出口企業(yè)出口貨物順利通關(guān)的前提條件是真實出口、如實申報，無論是主觀故意導(dǎo)致申報不實，還是判斷失誤導(dǎo)致申報不準(zhǔn)，都會受到海關(guān)的行政處罰，并且會影響到出口退（免）稅的準(zhǔn)確計算。
案例介紹
S公司為外商投資生產(chǎn)企業(yè)，經(jīng)營范圍包括汽車、摩托車、電信及其他設(shè)備鋁壓鑄件的鑄造和生產(chǎn)等。公司注冊資本1500萬美元，2015年實現(xiàn)銷售收入1.2億元，其中內(nèi)銷收入約9000萬元，外銷收入約3000萬元。
2014年5月～2016年2月，S公司以一般貿(mào)易方式向海關(guān)申報出口轉(zhuǎn)向器閥體共計25單，申報的商品編碼為8708946000，其出口退稅率均為17%。海關(guān)在對S公司出具的行政處罰決定書中認為，當(dāng)事人出口的轉(zhuǎn)向器閥體起到固定閥芯的作用，屬于閥門用零件，根據(jù)《中華人民共和國進出口稅則》規(guī)定應(yīng)歸入84819010項下，出口退稅率為15%，當(dāng)事人出口貨物商品編號申報不實的貨值為2990523元，海關(guān)認為影響出口退（免）稅59810.46元[2990523×（17%－15%）]，應(yīng)接受行政處罰人民幣4萬元。
稅務(wù)機關(guān)收到當(dāng)?shù)睾ｊP(guān)送來的行政處罰決定書后，認為S公司報送的資料內(nèi)容不實，對應(yīng)的出口貨物不適用退（免）稅和免稅政策，應(yīng)按視同內(nèi)銷征稅434520.44元（2990523÷1.17×17%），并沖減原免抵退稅額508388.91元，其中免抵稅額為508388.91元，沒有產(chǎn)生退稅額。
根據(jù)《稅收征收管理法》第二十五條規(guī)定，納稅人必須依照法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機關(guān)依照法律、行政法規(guī)規(guī)定的申報期限、申報內(nèi)容如實辦理納稅申報，報送納稅申報表、財務(wù)會計報表以及稅務(wù)機關(guān)根據(jù)實際需要要求納稅人報送的其他納稅資料。此外，《國家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第65號）第十三條規(guī)定，出口企業(yè)按規(guī)定向國家商檢、海關(guān)和外匯管理等對出口貨物相關(guān)事項實施監(jiān)管核查部門報送的資料中，屬于申報出口退（免）稅規(guī)定的憑證資料及備案單證的，如果上述部門或主管稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)為虛假或其內(nèi)容不實的，其對應(yīng)的出口貨物不適用增值稅退（免）稅和免稅政策，適用增值稅征稅政策?！敦斦俊叶悇?wù)總局關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費稅政策的通知》（財稅〔2012〕39號）第七條規(guī)定，出口企業(yè)或其他單位增值稅退（免）稅憑證有偽造或內(nèi)容不實的貨物，其對應(yīng)的出口貨物不適用增值稅退（免）稅和免稅政策，按規(guī)定征收增值稅。但S公司則認為，申報不實不等同于上述文件中的內(nèi)容不實，且不應(yīng)當(dāng)剝奪本應(yīng)當(dāng)享有的15%退稅權(quán)益，應(yīng)當(dāng)按照海關(guān)處罰決定書上所述最多只需返納多退的2%，即出口額乘以退稅率之差部分。
觀點分析
一是上述案例的觀點分歧主要集中在 “申報不實”是否等同“內(nèi)容不實”上?！吨腥A人民共和國海關(guān)行政處罰實施條例》第十五條規(guī)定，進出口貨物的品名、稅則號列、數(shù)量、規(guī)格、價格、貿(mào)易方式、原產(chǎn)地、啟運地、運抵地、最終目的地或者其他應(yīng)當(dāng)申報的項目未申報或者申報不實的，分別依照相關(guān)規(guī)定予以處罰。本案中，S公司申報出口退（免）稅不存在偽造的問題，那么該公司錯報商品編號的行為是否構(gòu)成《國家稅務(wù)總局公告2013年第65號》第十三條“憑證存在內(nèi)容不實的貨物”的規(guī)定呢？因稅務(wù)機關(guān)無法判定貨物內(nèi)容是否不實，只能根據(jù)申報退稅憑證判斷，既然海關(guān)認定申報憑證上存在申報不實，稅務(wù)機關(guān)就應(yīng)當(dāng)以此為依據(jù)判定該公司的申報憑證存在內(nèi)容不實的貨物，報送的納稅資料不實，應(yīng)適用增值稅征稅政策。
二是海關(guān)認為影響的出口退稅款屬于越權(quán)行為，且起不到經(jīng)濟懲罰作用。出口退稅的管理機構(gòu)為各級國家稅務(wù)機關(guān)，海關(guān)在其處罰決定書上寫明影響的出口退稅款金額屬于越權(quán)行為，且該處理辦法未起到任何經(jīng)濟懲罰作用。海關(guān)認為影響的出口退稅款為59810.46元[2990523×（17%－15%）]，由于出口退稅款實際為留抵稅額，追回的應(yīng)退稅額應(yīng)作為企業(yè)的進項稅額抵扣，留抵稅額應(yīng)增加59810.46元。又由于該商品當(dāng)時執(zhí)行的稅率為17%，實際退稅率為15%，其2%的征退稅率之差應(yīng)作進項稅額轉(zhuǎn)出，留抵稅額減少59810.46元，留抵稅額正負項沖抵為零，與未作稅務(wù)處理的結(jié)果相同。稅務(wù)機關(guān)按照視同內(nèi)銷征稅的處理，S公司應(yīng)繳納銷項稅額434520.44元，因該企業(yè)內(nèi)銷較多，沒有進項稅額留抵，免抵退稅額均進入免抵稅額，免抵稅額508388.91元作為企業(yè)沒有享受到的出口退稅額，也應(yīng)在出口退稅管理系統(tǒng)中做沖回處理。
案例小結(jié)
1. 由于S公司在受到海關(guān)處罰后并沒有充分行使救濟權(quán)利，導(dǎo)致其申報不實違法行為被定性，進而引發(fā)后續(xù)的稅收風(fēng)險。目前，國內(nèi)較多的出口企業(yè)均存在與S公司相同的問題，并且認為海關(guān)的處罰金額小不會帶來較大風(fēng)險，卻未意識到后續(xù)存在潛在的稅收風(fēng)險。因此，出口企業(yè)要提高稅法的遵從度，在海關(guān)處罰環(huán)節(jié)及時行使救濟權(quán)利，避免出現(xiàn)連環(huán)風(fēng)險。
2. 稅務(wù)機關(guān)與海關(guān)部門對商品編碼申報不實的稅務(wù)處理，存在爭議都具有一定的邏輯基礎(chǔ)，對于海關(guān)部門規(guī)定“申報不實”與稅務(wù)機關(guān)規(guī)定“內(nèi)容不實”的問題，應(yīng)當(dāng)出臺有關(guān)文件進行統(tǒng)一，避免稅收執(zhí)法風(fēng)險。
（作者單位：國家稅務(wù)總局稅務(wù)干部進修學(xué)院、國家稅務(wù)總局揚州市江都區(qū)稅務(wù)局）
室主：王文清,男,碩士研究生、高級會計師、高級經(jīng)濟師、外貿(mào)會計師、國家稅務(wù)總局稅務(wù)干部進修學(xué)院副教授、上海財經(jīng)大學(xué)特聘教授、碩士生導(dǎo)師、北京財稅研究院研究員，中國稅網(wǎng)(中國稅務(wù)報)稅收政策特約撰稿人，國家稅務(wù)總局教育中心、督察內(nèi)審師資庫教師，中國稅務(wù)總監(jiān)高峰論壇2014年度'十大稅務(wù)杰出人物'，曾任山東省稅收學(xué)會理事、山東國稅12366納稅服務(wù)熱線坐席專家，2016年全國打虛打騙專項檢查工作政策調(diào)研組長，具有十多年的基層稅務(wù)工作經(jīng)驗。出版過《現(xiàn)行出口退（免）稅政策解析與評估管理》等7部書籍，在《財稅研究》、《稅務(wù)研究》、《國際稅收》、《財務(wù)與會計》、《中國財政》、《中國稅務(wù)報》等雜志及報刊發(fā)表文章400余篇，多項獲得國家及省級稅收科研成果獎項，榮立二等功兩次,三等功兩次。主要研究增值稅、營改增、進出口稅收管理、打擊出口騙稅、新業(yè)態(tài)行業(yè)及跨境貿(mào)易與電商稅收政策。主講《打擊出口騙稅稽查技巧》、《出口退（免）稅操作及最新政策解析》、《出口退（免）稅納稅評估及風(fēng)險防范》、《電子商務(wù)運作與稅收政策》、《出口企業(yè)風(fēng)險應(yīng)對與籌劃實務(wù)》、《營改增政策解析與實務(wù)》、《外貿(mào)出口新業(yè)態(tài)行業(yè)發(fā)展與稅收管理》等課程，對增值稅、出口退（免）稅及新業(yè)態(tài)行業(yè)稅收政策、檢查及實務(wù)操作具有較深的研究與教學(xué)水平。
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