基建單位甲供材料營(yíng)業(yè)稅的處理
浙能錢清發(fā)電有限責(zé)任公司 虞云南
一、甲供材料應(yīng)納入營(yíng)業(yè)稅范圍
所謂“甲供材料”工程是指在建設(shè)工程實(shí)施過(guò)程中，由基本建設(shè)單位（甲方）提供建筑材料，建設(shè)施工單位（乙方）僅提供建筑勞務(wù)及部分材料的工程。如新建一座電廠，業(yè)主單位自己購(gòu)買材料物資提供給建筑承包施工單位進(jìn)行建筑、安裝，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自購(gòu)原材料提供給施工承包方進(jìn)行建造施工，這樣的工程就是“甲供材料”工程。按照政府有關(guān)部門的規(guī)定，甲供材料要繳納營(yíng)業(yè)稅。
那么營(yíng)業(yè)稅究竟由誰(shuí)來(lái)繳納，是建設(shè)單位還是承包建設(shè)的施工單位呢？目前政府對(duì)此已有明確的指導(dǎo)意見。新的《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定，“除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款”。
該細(xì)則明確告訴我們，建筑業(yè)除裝飾勞務(wù)以外的建筑安裝及修理發(fā)生的甲供材料都應(yīng)納入營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍，只有建設(shè)方提供的設(shè)備不包含在建設(shè)承包施工單位的征稅范圍。根據(jù)該《細(xì)則》之規(guī)定，安裝業(yè)務(wù)雖然是以設(shè)備為主，但也可能有少部分的甲供物資材料，這些材料也應(yīng)納入營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍。納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實(shí)際收取的人工費(fèi)、管理費(fèi)和輔助材料費(fèi)等收入（不含客戶自行采購(gòu)的材料價(jià)款和設(shè)備價(jià)款）確認(rèn)計(jì)稅營(yíng)業(yè)額。上述以清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，是指工程所需的主要原材料和設(shè)備由客戶自行采購(gòu)，納稅人只向客戶收取人工費(fèi)、管理費(fèi)及輔助材料費(fèi)等費(fèi)用的裝飾勞務(wù)。
二、分清設(shè)備與材料的依據(jù)
既然營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則已明確了甲供材料必須包含在營(yíng)業(yè)稅征稅范圍之內(nèi)，那么分清設(shè)備與材料就是主要關(guān)鍵了。
《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2003]16號(hào))第三條第十三款規(guī)定，“通信線路工程和輸送管道工程所使用的電纜、光纜和構(gòu)成管道工程主體的防腐管段、管件(彎頭、三通、冷彎管、絕緣接頭)、清管器、收發(fā)球筒、機(jī)泵、加熱爐、金屬容器等物品均屬于設(shè)備，其價(jià)值不包括在工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額中。其他建筑安裝工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額也不應(yīng)包括設(shè)備價(jià)值，具體設(shè)備名單可由省級(jí)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)各自實(shí)際情況列舉。”由此可知，全國(guó)各個(gè)?。ㄊ?、自治區(qū)）的設(shè)備名單不盡相同。
《浙江省地方稅務(wù)局關(guān)于明確建筑安裝工程中的設(shè)備若干營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的試行通知》（浙地稅函[2004]436號(hào)）規(guī)定了關(guān)于設(shè)備與材料劃分的原則，凡是經(jīng)過(guò)加工制造，由多種材料和部件按各自用途組成的具有生產(chǎn)加工、檢測(cè)、醫(yī)療、儲(chǔ)運(yùn)及能量傳遞或轉(zhuǎn)換等功能的機(jī)器、容器和其他機(jī)械等均為設(shè)備，且設(shè)備分為標(biāo)準(zhǔn)設(shè)備和非標(biāo)準(zhǔn)設(shè)備。該文為了進(jìn)一步明確設(shè)備與材料的劃分界限，對(duì)常用設(shè)備與材料的區(qū)分進(jìn)行了列舉，有通用設(shè)備、專用設(shè)備、熱力設(shè)備等列舉了9個(gè)類別。該文可供浙江省內(nèi)各基建單位（甲方）和建設(shè)施工單位（乙方）對(duì)照區(qū)分建筑安裝工程項(xiàng)目設(shè)備與材料的依據(jù)。
三、基本建設(shè)單位應(yīng)建立起代扣代繳的責(zé)任
稅法規(guī)定，甲供材料都要并入施工方的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅，該稅或由建設(shè)單位（甲方）進(jìn)行代扣代繳。稅法之所以這樣規(guī)定，主要是為了防止納稅人以基本建設(shè)單位的名義購(gòu)買原材料，實(shí)際上從事的卻是包工包料的建筑工程，從而逃避繳納營(yíng)業(yè)稅。
《明確建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅可由建設(shè)單位代扣稅的規(guī)定》（財(cái)稅〔2006〕177號(hào)）規(guī)定，“建筑業(yè)工程實(shí)行總承包、分包方式的，以總承包人為扣繳義務(wù)人”?！墩憬〗ㄖI(yè)稅收管理辦法（試行）》的通知（浙地稅函［2007］241號(hào)）第二十五條也規(guī)定，建筑業(yè)務(wù)實(shí)行分包或轉(zhuǎn)包的，以總承包人為扣繳義務(wù)人，由其代扣代繳分包或轉(zhuǎn)包工程項(xiàng)目建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加、水利建設(shè)專項(xiàng)資金等稅費(fèi)款。建筑業(yè)納稅人為跨地區(qū)（包括省、市、縣）工程提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)的或建筑業(yè)納稅人在應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地沒有辦理稅務(wù)登記或臨時(shí)稅務(wù)登記的，可以建設(shè)單位和個(gè)人為扣繳義務(wù)人，由其代扣代繳建設(shè)項(xiàng)目的建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加、水利建設(shè)專項(xiàng)資金等稅費(fèi)款。由此可知，基本建設(shè)單位（甲方）和施工單位（乙方）如果沒有把甲供材料納入總包合同中，基本建設(shè)單位（甲方）即使沒有取得基建行業(yè)的營(yíng)業(yè)收入交納營(yíng)業(yè)稅的資格，也可以與當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門進(jìn)行溝通聯(lián)系，將沒有列入建筑施工單位合同價(jià)款的甲供材料價(jià)值部分計(jì)入營(yíng)業(yè)額，為建筑施工單位代扣代繳有關(guān)營(yíng)業(yè)稅稅費(fèi)。
目前，浙江省地方稅務(wù)局正在部分地區(qū)（如紹興錢清鎮(zhèn)）進(jìn)行甲供材料代扣代繳營(yíng)業(yè)稅的試點(diǎn)。試點(diǎn)辦法規(guī)定，建筑施工單位（乙方）如果在經(jīng)營(yíng)地開具建筑安裝發(fā)票，須先取得基本建設(shè)單位（業(yè)主）的簽字蓋章認(rèn)可，以證明甲供材料已包括在開票總價(jià)中；地方稅務(wù)部門在獲得基本建設(shè)單位（業(yè)主）出具代扣代繳營(yíng)業(yè)稅的手續(xù)后，才可開具發(fā)票。如果以后稅務(wù)稽查發(fā)現(xiàn)有漏洞，按照目前增值稅的有關(guān)規(guī)定，該項(xiàng)稅款的繳納義務(wù)應(yīng)由建筑施工單位負(fù)責(zé)，盡管建設(shè)單位（業(yè)主）甲供材料的購(gòu)入賣出與材料銷售價(jià)值相同，銷項(xiàng)與進(jìn)項(xiàng)相抵不用繳稅，但必須配合稅務(wù)部門調(diào)查取證，是否需要承擔(dān)罰款與繳納滯納金的責(zé)任還在醞釀之中。
需要注意的是，如果甲供材料營(yíng)業(yè)稅由建設(shè)單位（甲方）繳納，也就是說(shuō)由建設(shè)單位（甲方）替施工單位（乙方）承擔(dān)了材料部分的營(yíng)業(yè)稅，并計(jì)入了在建工程，則需承擔(dān)一定的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)楦鶕?jù)新的營(yíng)業(yè)稅實(shí)施細(xì)則之規(guī)定，這部分營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)人應(yīng)為乙方，如果甲方承擔(dān)了與甲方經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的支出，則不得在稅前扣除，那么甲方無(wú)疑是增加了在建工程的賬面價(jià)值，從而導(dǎo)致了賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，因而具有一定的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。合理的做法是，建設(shè)單位（甲方）應(yīng)以施工單位（乙方）的名義繳納代扣的甲供材料部分的營(yíng)業(yè)稅，雖然也會(huì)增加工程總價(jià)，但這樣做的好處是，建設(shè)單位（甲方）在以后峻工決算時(shí)的資產(chǎn)總值與稅務(wù)口徑是一致的，因而沒有財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的。
綜上所述，基建單位的甲供材料是必須交納營(yíng)業(yè)稅費(fèi)的，為了避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，基本建設(shè)單位應(yīng)建立起代扣代繳的責(zé)任。
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