隨著越來(lái)越多企業(yè)應(yīng)用財(cái)政部發(fā)布的新收入準(zhǔn)則，普華永道推出【新收入準(zhǔn)則應(yīng)用錦囊】，以案例或問(wèn)答形式闡明新收入準(zhǔn)則相關(guān)會(huì)計(jì)處理。
案例
食品銷售公司所給予客戶的數(shù)量折扣如何影響收入確認(rèn)金額？
某食品銷售公司與甲客戶簽訂一年期的食品采購(gòu)合同框架。雙方于框架合同中約定，在一年合同期內(nèi)，客戶的采購(gòu)價(jià)格會(huì)隨著采購(gòu)量進(jìn)行調(diào)整。具體條款如下：
商品單價(jià)
采購(gòu)量
10元/件
1-100萬(wàn)件
9元/件
100萬(wàn)-300萬(wàn)件
8.5元/件
300萬(wàn)件以上
例如，若客戶當(dāng)年的采購(gòu)量?jī)H為40萬(wàn)件，商品單價(jià)為每件10元；而若客戶當(dāng)年的采購(gòu)量達(dá)到400萬(wàn)件，其所有采購(gòu)商品的單價(jià)將均調(diào)整至每件8.5元。
第一季度，甲客戶的商品采購(gòu)量為80萬(wàn)件，并支付采購(gòu)價(jià)款800萬(wàn)元（80萬(wàn)件*10元/件）。第一季度末，銷售公司基于過(guò)往期間與客戶合作，預(yù)測(cè)其全年采購(gòu)量很可能達(dá)約250萬(wàn)件。
第二季度，甲客戶再采購(gòu)90萬(wàn)件。由于已累計(jì)達(dá)到170萬(wàn)件，故甲客戶按照每件9元支付貨款，共支付730萬(wàn)元（170萬(wàn)件*9元/件-800萬(wàn)）。此時(shí)，銷售公司更新預(yù)測(cè)，預(yù)計(jì)甲公司全年采購(gòu)量將很可能達(dá)約350萬(wàn)件。
銷售公司每季度末編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)如何確認(rèn)第一季度與第二季度的營(yíng)業(yè)收入（假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)）？
會(huì)計(jì)處理相關(guān)考慮事項(xiàng)
Q
新收入準(zhǔn)則下，上述數(shù)量折扣是否屬于可變對(duì)價(jià)？可變對(duì)價(jià)通常需要如何考慮？
新收入準(zhǔn)則下，可變對(duì)價(jià)的范圍較為廣泛，例如價(jià)格折讓、返利、退款、業(yè)績(jī)獎(jiǎng)金、保價(jià)賠款等均屬于可變對(duì)價(jià)，本案例中的數(shù)量折扣也屬于可變對(duì)價(jià)一種。企業(yè)在估計(jì)可變對(duì)價(jià)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照期望值或最可能發(fā)生金額確定可變對(duì)價(jià)的最佳估計(jì)數(shù)；同時(shí)也需要考慮計(jì)入交易價(jià)格的可變對(duì)價(jià)金額應(yīng)當(dāng)不超過(guò)在相關(guān)不確定性消除時(shí)，累計(jì)已確認(rèn)收入極可能不會(huì)發(fā)生重大轉(zhuǎn)回的金額。
A
Q
在本案例中，銷售公司在編制一季度季報(bào)時(shí)，是否可將已收取的800萬(wàn)元直接確認(rèn)為第一季度營(yíng)業(yè)收入？
甲公司雖然第一季度按照每件10元的單價(jià)采購(gòu)了80萬(wàn)件商品，但是銷售公司根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)估計(jì)甲公司全年采購(gòu)量約為250萬(wàn)件，故預(yù)計(jì)最終銷售單價(jià)會(huì)調(diào)整至每件9元，所以銷售公司應(yīng)當(dāng)按照每件9元的單價(jià)確認(rèn)收入，即考慮滿足在不確定性消除之后（即甲公司全年采購(gòu)量確定之后），累計(jì)己確認(rèn)收入極可能不會(huì)發(fā)生重大轉(zhuǎn)回的要求，因此，銷售公司在第一季度確認(rèn)的收入金額應(yīng)為720萬(wàn)元（80萬(wàn)件*9元/件）。
A
Q
在本案例中，銷售公司在編制二季度季報(bào)時(shí)，按實(shí)際收到的款項(xiàng)于第二季度確認(rèn)730萬(wàn)元的營(yíng)業(yè)收入是否合理？
根據(jù)新收入準(zhǔn)則的要求，企業(yè)應(yīng)當(dāng)于每一資產(chǎn)負(fù)債表日重新估計(jì)可變對(duì)價(jià)金額（包括重新評(píng)估對(duì)可變對(duì)價(jià)的估計(jì)是否受到限制），以如實(shí)反映報(bào)告期末存在的情況以及報(bào)告期內(nèi)發(fā)生的情況變化。
根據(jù)準(zhǔn)則的要求，銷售公司于第二季度應(yīng)重新考慮甲公司的全年采購(gòu)量，因預(yù)測(cè)其全年采購(gòu)量將達(dá)到350萬(wàn)件，故其產(chǎn)品銷售價(jià)格最終將會(huì)調(diào)整至每件8.5元，才能滿足準(zhǔn)則中極可能不會(huì)導(dǎo)致累計(jì)已確認(rèn)收入發(fā)生重大轉(zhuǎn)回的要求。因此，銷售公司需將第一季度和第二季度累計(jì)已經(jīng)發(fā)生的銷售數(shù)量調(diào)整為按每件8.5元確認(rèn)收入。
在此基礎(chǔ)上，銷售公司按照最新估算累計(jì)至第二季度末公司應(yīng)確認(rèn)的收入，并扣除第一季度已確認(rèn)的收入金額（即將已發(fā)生交易的對(duì)價(jià)變動(dòng)調(diào)整在第二季度當(dāng)期），故第二季度銷售公司應(yīng)確認(rèn)的收入金額為725萬(wàn)元（170萬(wàn)件*8.5元/件-720萬(wàn)）。
A
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定速遞
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（2017年修訂）第十六條
合同中存在可變對(duì)價(jià)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照期望值或最可能發(fā)生金額確定可變對(duì)價(jià)的最佳估計(jì)數(shù)，但包含可變對(duì)價(jià)的交易價(jià)格，應(yīng)當(dāng)不超過(guò)在相關(guān)不確定性消除時(shí)累計(jì)已確認(rèn)收入極可能不會(huì)發(fā)生重大轉(zhuǎn)回的金額。企業(yè)在評(píng)估累計(jì)已確認(rèn)收入是否極可能不會(huì)發(fā)生重大轉(zhuǎn)回時(shí)，應(yīng)當(dāng)同時(shí)考慮收入轉(zhuǎn)回的可能性及其比重。
每一資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)重新估計(jì)應(yīng)計(jì)入交易價(jià)格的可變對(duì)價(jià)金額。可變對(duì)價(jià)金額發(fā)生變動(dòng)的，按照本準(zhǔn)則第二十四條和第二十五條規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》應(yīng)用指南（2018年修訂）
企業(yè)按照期望值或最可能發(fā)生金額確定可變對(duì)價(jià)金額之后，計(jì)入交易價(jià)格的可變對(duì)價(jià)金額還應(yīng)該滿足限制條件，即包含可變對(duì)價(jià)的交易價(jià)格，應(yīng)當(dāng)不超過(guò)在相關(guān)不確定性消除時(shí)，累計(jì)已確認(rèn)的收入極可能不會(huì)發(fā)生重大轉(zhuǎn)回的金額。企業(yè)在評(píng)估與可變對(duì)價(jià)相關(guān)的不確定性消除時(shí)，累計(jì)已確認(rèn)的收入金額是否極可能不會(huì)發(fā)生重大轉(zhuǎn)回時(shí)傘，應(yīng)當(dāng)同時(shí)考慮收入轉(zhuǎn)回的可能性及轉(zhuǎn)回金額的比重。其中，“極可能”是一個(gè)比較高的門檻，其發(fā)生的概率應(yīng)遠(yuǎn)高于“很可能（即，可能性超過(guò)50%）”，但不要求達(dá)到“基本確定（即，可能性超過(guò)95%）”，其目的是避免因?yàn)橐恍┎淮_定性因素的發(fā)生導(dǎo)致之前已經(jīng)確認(rèn)的收入發(fā)生轉(zhuǎn)回；在評(píng)估收入轉(zhuǎn)回金額的比重時(shí)，應(yīng)同時(shí)考慮合同中包含的固定對(duì)價(jià)和可變對(duì)價(jià)，也就是說(shuō)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)評(píng)估可能發(fā)生的收入回金額相對(duì)于合同總對(duì)價(jià)（包括固定對(duì)價(jià)和可變對(duì)價(jià)）而言的比重。企業(yè)應(yīng)當(dāng)將滿足上述限制條件的可變對(duì)價(jià)的金額，計(jì)入交易價(jià)格。
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