截止2015年11月底，在全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)（俗稱“新三板”）掛牌的公司已突破4000家，全國(guó)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)在審申請(qǐng)的企業(yè)1600多家。很多中小企業(yè)將目光瞄準(zhǔn)了“新三板”市場(chǎng)。按照股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)業(yè)務(wù)規(guī)則規(guī)定：公司依法設(shè)立且存續(xù)滿兩年，有限責(zé)任公司按原賬面凈資產(chǎn)值折股整體變更為股份有限公司的，存續(xù)時(shí)間可以從有限責(zé)任公司成立之日起計(jì)算。很多擬申請(qǐng)掛牌的中小企業(yè)股東一直為凈值產(chǎn)的折股比例糾結(jié)，主要原因是以未分配利潤(rùn)、盈余公積、資本公積向個(gè)人股東轉(zhuǎn)增股本涉及的個(gè)人所得稅問題。本文對(duì)有限公司變更為股份有限公司過程中和改制后已掛牌企業(yè)個(gè)人股東轉(zhuǎn)增股本個(gè)人所得稅相關(guān)稅收政策作一梳理，以供擬掛牌公司參考。
根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局2015年第80號(hào)公告《關(guān)于股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)和轉(zhuǎn)增股本個(gè)人所得稅征管問題的公告》第二條第一款規(guī)定：非上市及未在全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的中小高新技術(shù)企業(yè)以未分配利潤(rùn)、盈余公積、資本公積向個(gè)人股東轉(zhuǎn)增股本，并符合財(cái)稅〔2015〕116號(hào)文件有關(guān)規(guī)定的，納稅人可分期繳納個(gè)人所得稅；非上市及未在全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的其他企業(yè)轉(zhuǎn)增股本，應(yīng)及時(shí)代扣代繳個(gè)人所得稅。
財(cái)稅【2015】116號(hào)文件《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于將國(guó)家自主創(chuàng)新示范區(qū)有關(guān)稅收試點(diǎn)政策推廣到全國(guó)范圍實(shí)施的通知》第三條第一款規(guī)定：自2016年1月1日起，全國(guó)范圍內(nèi)的中小高新技術(shù)企業(yè)以未分配利潤(rùn)、盈余公積、資本公積向個(gè)人股東轉(zhuǎn)增股本時(shí)，個(gè)人股東一次繳納個(gè)人所得稅確有困難的，可根據(jù)實(shí)際情況自行制定分期繳稅計(jì)劃，在不超過5個(gè)公歷年度內(nèi)（含）分期繳納，并將有關(guān)資料報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。第三條第二款規(guī)定：個(gè)人股東獲得轉(zhuǎn)增的股本，應(yīng)按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目，適用20%稅率征收個(gè)人所得稅。同時(shí)，該文件對(duì)中小高新技術(shù)企業(yè)的概念進(jìn)行了明確：中小高新技術(shù)企業(yè)是指注冊(cè)在中國(guó)境內(nèi)實(shí)行查賬征收的、經(jīng)認(rèn)定取得高新技術(shù)企業(yè)資格，且年銷售額和資產(chǎn)總額均不超過2億元、從業(yè)人數(shù)不超過500人的企業(yè)。
對(duì)照以上兩個(gè)文件，分為兩種情況，一是，如果擬申請(qǐng)“新三板”的企業(yè)屬于財(cái)稅【2015】116號(hào)文件中規(guī)定的中小高新技術(shù)企業(yè)，在有限責(zé)任公司變更為股份有限公司過程中，以經(jīng)審計(jì)的有限責(zé)任公司的未分配利潤(rùn)、盈余公積、資本公積向個(gè)人股東轉(zhuǎn)增股本時(shí)，需按20%稅率繳納個(gè)人所得稅，但是一次性繳納有困難的，可以享受5年期內(nèi)的分期繳納政策。二是，如果擬申請(qǐng)“新三板”的企業(yè)不屬于財(cái)稅【2015】116號(hào)文件中規(guī)定的中小高新技術(shù)企業(yè)，屬于“非上市及未在全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的其他企業(yè)”，轉(zhuǎn)增股本時(shí)，企業(yè)應(yīng)及時(shí)代扣代繳個(gè)人所得稅。
下面舉例說明，一高新技術(shù)有限責(zé)任公司，2014年銷售額為15000萬(wàn)元、資產(chǎn)總額為12000萬(wàn)元、從業(yè)人數(shù)150人，企業(yè)股東全部為自然人，公司注冊(cè)資本4000萬(wàn)元。公司以2015年10月31日作為基準(zhǔn)日進(jìn)行股改，將經(jīng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)后的凈資產(chǎn)5000萬(wàn)元，按1:0.8的比例折為股份公司股份4,000萬(wàn)股，每股面值1元。折股后的股份公司的注冊(cè)資本為4,000萬(wàn)元人民幣，凈資產(chǎn)扣除股本后的1000萬(wàn)元轉(zhuǎn)為股份公司的資本公積，整體變更前后各股東（發(fā)起人）持有的股權(quán)比例不變。這一例子，雖然企業(yè)將凈資產(chǎn)5000萬(wàn)元折成4000萬(wàn)股份，5000萬(wàn)元中包含注冊(cè)資本4000萬(wàn)元和1000萬(wàn)元的留存收益，但是，這1000萬(wàn)元轉(zhuǎn)為企業(yè)的資本公積，沒有轉(zhuǎn)增資本，待以后轉(zhuǎn)增資本時(shí)稅務(wù)處理，股東不需繳納個(gè)人所得稅。如果這個(gè)企業(yè)將凈資產(chǎn)5000萬(wàn)元全部轉(zhuǎn)為股本，即股本由4000萬(wàn)元變?yōu)?000萬(wàn)元，那么留存收益1000萬(wàn)元需要繳納個(gè)人所得稅，因其符合規(guī)定的高新技術(shù)企業(yè)條件，如果一次繳納有困難，個(gè)人股東可以享受享受5年內(nèi)分期繳納政策。
假如企業(yè)不是高新技術(shù)企業(yè)，或者是不符合稅法規(guī)定高新技術(shù)企業(yè)條件的，分為兩種情況：一是企業(yè)整體變更，將經(jīng)審計(jì)后的凈資產(chǎn)折股后，股份公司的注冊(cè)資本不變，凈資產(chǎn)扣除股本后的金額轉(zhuǎn)為股份公司的資本公積，股東不需繳納個(gè)人所得稅。另一情況是，企業(yè)整體變更，將經(jīng)審計(jì)后的凈資產(chǎn)折股后，股份公司的注冊(cè)資本較原注冊(cè)資本增加，需將增加的注冊(cè)資本繳納個(gè)人所得稅，不得享受5年內(nèi)分期繳納政策。
根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局2015年第80號(hào)公告《關(guān)于股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)和轉(zhuǎn)增股本個(gè)人所得稅征管問題的公告》第二條第二款規(guī)定：在全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的企業(yè)轉(zhuǎn)增股本（不含以股票發(fā)行溢價(jià)形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本），按現(xiàn)行有關(guān)股息紅利差別化政策執(zhí)行?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于將國(guó)家自主創(chuàng)新示范區(qū)有關(guān)稅收試點(diǎn)政策推廣到全國(guó)范圍實(shí)施的通知》 （財(cái)稅〔2015〕116號(hào)）第三條第六款也規(guī)定：在全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的中小高新技術(shù)企業(yè)向個(gè)人股東轉(zhuǎn)增股本，股東應(yīng)納的個(gè)人所得稅，繼續(xù)按照現(xiàn)行有關(guān)股息紅利差別化個(gè)人所得稅政策執(zhí)行，不適用5年分期納稅政策。
那么，現(xiàn)行有關(guān)股息紅利差別化政策是哪些政策呢？筆者搜索了一下，針對(duì)“新三板”相關(guān)企業(yè)，主要有兩個(gè)文件：《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、證監(jiān)會(huì)關(guān)于上市公司股息紅利差別化個(gè)人所得稅政策有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅〔2015〕101號(hào)）、《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、證監(jiān)會(huì)關(guān)于實(shí)施全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌公司股息紅利差別化個(gè)人所得稅政策有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅〔2014〕48號(hào)），〔2015〕101號(hào)是對(duì)財(cái)稅〔2014〕48號(hào)的補(bǔ)充。財(cái)稅〔2015〕101號(hào)規(guī)定：個(gè)人從公開發(fā)行和轉(zhuǎn)讓市場(chǎng)取得的上市公司股票，持股期限超過1年的，股息紅利所得暫免征收個(gè)人所得稅。持股期限在1個(gè)月以內(nèi)（含1個(gè)月）的，其股息紅利所得全額計(jì)入應(yīng)納稅所得額；持股期限在1個(gè)月以上至1年（含1年）的，暫減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額。全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌公司股息紅利差別化個(gè)人所得稅政策，按照以上規(guī)定執(zhí)行。其他有關(guān)操作事項(xiàng)，按照財(cái)稅〔2014〕48號(hào)的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。財(cái)稅〔2014〕48號(hào)是專門針對(duì)“新三板”掛牌公司出的稅收政策，除對(duì)不同持股期限納稅規(guī)定外，對(duì)掛牌公司、持股期限、個(gè)人持有牌公司股票包括哪些內(nèi)容等進(jìn)行了明確。掛牌公司是指股票在全國(guó)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌公開轉(zhuǎn)讓的非上市公眾公司；持股期限是指?jìng)€(gè)人取得掛牌公司股票之日至轉(zhuǎn)讓交割該股票之日前一日的持有時(shí)間；個(gè)人持有掛牌公司的股票包括：在全國(guó)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌前取得的股票、通過全國(guó)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)轉(zhuǎn)讓取得的股票等。
從以上文件看，針對(duì)“新三板”掛牌公司的股票，個(gè)人持有“新三板”掛牌公司的股票，自2015年9月8日起持股期限超過1年的，股息紅利所得暫免征收個(gè)人所得稅。持股期限在1個(gè)月以內(nèi)（含1個(gè)月）的，其股息紅利所得全額計(jì)入應(yīng)納稅所得額；持股期限在1個(gè)月以上至1年（含1年）的，暫減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額。
擬申請(qǐng)掛牌“新三板”的企業(yè)，可以利用這一政策合理規(guī)避股東轉(zhuǎn)增資本的個(gè)人所得稅，也就是由股改時(shí)增加注冊(cè)資本改為掛牌后轉(zhuǎn)增股本?，F(xiàn)舉例說明：一高新技術(shù)企業(yè)，擬申請(qǐng)掛牌新三板，企業(yè)改制前注冊(cè)資本3000萬(wàn)元，全部為個(gè)人股東，經(jīng)審計(jì)的凈資產(chǎn)值為5500萬(wàn)元，股東擬用未分配利潤(rùn)等留存收益增資到5000萬(wàn)元。如果在股改的過程中將2000萬(wàn)元轉(zhuǎn)增股本，個(gè)人股東需要繳納個(gè)人所得稅。如果股改前后企業(yè)的股本不變，保持3000萬(wàn)元，按照以上文件規(guī)定，自企業(yè)掛牌之日起1年后（不考慮其他因素），企業(yè)可以通過派送的方式，將股本擴(kuò)大到5000萬(wàn)元，即企業(yè)分紅派息時(shí)，將未分配利潤(rùn)等留存收益中的2000萬(wàn)元轉(zhuǎn)增股本，因符合“持股期限超過1年的，股息紅利所得暫免征收個(gè)人所得稅?！保D(zhuǎn)增的2000萬(wàn)元股本免征個(gè)人所得稅。
由此可見，通過對(duì)以未分配利潤(rùn)、盈余公積、資本公積向個(gè)人股東轉(zhuǎn)增股本涉及的個(gè)人所得稅政策的梳理，使企業(yè)掌握了相關(guān)政策，便于企業(yè)股東和決策層利用相關(guān)稅收政策謀劃企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展、滿足股東價(jià)值最大化的需求。
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