【摘要】本文根據財政部、國家稅務局“營改增”試點方案，簡要概述“營改增”對律師事務所管理的影響并結合律師事務所的特點提出幾點應對措施。
“營改增”已成為當前熱門的財務話題?！盃I改增”是營業(yè)稅改增值稅的簡稱，意思就是以前繳納營業(yè)稅的應稅項目現在改繳增值稅了。我國的稅收制度是由多個稅種構成的復合型稅制，既有間接稅也有直接稅的雙主體稅制結構。理論上認為，以所得稅為主體的稅制結構是最理想的，西方發(fā)達國家都在進行以流轉稅為主體向以所得稅為主體稅種的改革過程中。營業(yè)稅和增值稅都屬流轉稅，營業(yè)稅改增值稅是我國稅制改革必須走之路，但這還不是終極目標。
“營改增”對律師事務所的影響究竟有多大？這樣的問題不容易回答?？梢赃@么說，“營改增”對律師事務所的影響就像下雨對人的影響。下雨了，曬稻谷的人發(fā)愁了，但賣雨傘的人高興了。真是幾家歡樂幾家愁！“營改增”后，將律師事務所劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。如果單從稅負來說，大型律師所事務所（一般納稅人）稅負增加了，小型律師所事務所（小規(guī)模納稅人）稅負下降了。但實際影響又不是那么簡單，“營改增”對律師事務所的影響是多方面的，首先是由于稅率的變化，律師事務所的稅負受到影響是肯定的，但筆者認為更為深遠的影響是它對律師事務所收費定價機制、內部分配制度、財務管理、合同管理等多方面的影響。這種影響可能會最終導致律師事務所行業(yè)的分化、管理制度的變革。對此，我們應予以足夠的重視，并投入相應的人力物力來應對“營改增”給律師事務所帶來的各方面影響。因為稅制改革的紅利我們是否能享受到，就看我們是否有充分準備去應對。我們還是記住那句話“機會總是青睞有準備的人！”
我國的“營改增”分為三步：第一步是“營改增”試點，在部分地區(qū)部分行業(yè)進行。
這次“營改增”試點，律師事務所被列入在六個現代服務業(yè)中的“鑒證咨詢服務業(yè)”中?！盃I改增”后，律師事務所就從營業(yè)稅的納稅主體改為增值稅納稅主體了。
營業(yè)稅和增值稅
營業(yè)稅和增值稅都是在流轉環(huán)節(jié)征收的稅種，都屬流轉稅。由于這兩種稅都是按照商品和勞務收入計算征收的，負責繳納的納稅人不是實際的負稅人，最終的負稅人是商品和勞務的購買者即消費者，所以這兩種稅也叫間接稅（相對而言所得稅是直接稅）。
營業(yè)稅是按營業(yè)額征收的稅，營業(yè)稅的計稅依據為各種應稅項目的營業(yè)額（應稅勞務收入的營業(yè)額、轉讓無形資產的轉讓額、銷售不動產的銷售額，三者統(tǒng)稱為營業(yè)額），在流轉環(huán)節(jié)中按比例稅率征收，不受成本、費用高低影響，稅收收入比較穩(wěn)定，但容易產生多環(huán)節(jié)重復征稅的可能，表面稅率低，實際稅負重。
增值稅是以商品（含應稅勞務）在流轉過程中產生的增值額作為計稅依據而征收的一種稅。增值稅是對商品生產、流通、勞務服務中多個環(huán)節(jié)的新增價值或商品的附加值征收的一種流轉稅。有增值才征稅沒增值不征稅。增值稅對產品或者服務的增值部分納稅，減少了重復納稅的環(huán)節(jié)。
“營改增”目的是減輕稅負
“營改增”的目的之一是降低行業(yè)整體稅負，促進現代服務業(yè)合理分工，刺激市場需求，進行結構性減稅。但實際上不是每一個納稅人都會因“營改增”而降低稅負，在稅改過程中會出現部分納稅人稅負不但不降反而增加的情況?！盃I改增”后實際稅負是升或還是降，除了政策原因外，與納稅人自身的原因休戚相關。
“營改增”對律師事務所的影響
1，稅負的影響：
稅率變化：增值稅基本稅率為17%和13%兩檔，“營改增”在此基礎稅率上，新增11%和6%兩檔低稅率。交通運輸業(yè)適用11%稅率；部分現代服務業(yè)中的研發(fā)和技術服務、信息技術服務、文化創(chuàng)意服務、物流輔助服務、鑒證咨詢服務適用6%稅率；部分現代服務業(yè)中的有形動產租賃服務適用17%稅率；律師事務所屬于部分現代服務業(yè)中的“鑒證咨詢服務業(yè)”，適用6%稅率。
“營改增”稅制改革對行業(yè)總體來說是降低稅負的，但“營改增”稅制改革的陽光并不普照?！盃I改增”后律師事務所分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩類。應稅服務年收入超過500萬元的律師事務所為一般納稅人；年收入低于500萬元的律師事務所為小規(guī)模納稅人（應稅服務的年收入未超過500萬元的，但會計核算健全、有固定經營場所的也可以主動申請認定為一般納稅人）。一般納稅人適用6%稅率，小規(guī)模納稅人適用3%的征收率。因此，作為一般納稅人的大型律師事務所的稅率會由5%上升到6%，增加1%,即100萬元收入會增加1萬元稅款。假設本人所在的大成（南寧）所2013年的收入是2000萬元，稅款就會增加20萬元（不考慮其它因數的情況下）。但500萬元以下的小規(guī)模納稅人即小型律師事務所適用3%的征收率，稅率降低了2個百分點，稅負減少40%?？梢姡笮吐蓭熓聞账鶆偤檬嵌惛年柟庹詹坏降牡胤?。
律師事務所的成本中，工資薪金（提成）、差旅費用等人力成本要占總成本的七八成以上，很難取得進項稅票進行進項稅的抵扣。所以對大型律師事務所來說增加稅負基本成了定局！
2．對律師收費如何定價造成影響
假設某項律師業(yè)務收費1萬元，營業(yè)稅率5%，則其中500元為營業(yè)稅，實際凈收入為9500元。也就是說這1萬元收費是含稅的?！盃I改增”后，由于增值稅是價外稅，假設增值稅稅率6%，如果按常規(guī)計算增值稅，則增值稅發(fā)票應該是寫價款1萬元，稅款600元，也就意味著當事人要付給律師事務所10,600元（當事人拿到發(fā)票后，600元可以作為進項稅抵扣的）。但是，當事人和律師談收費時都習慣了律師費是含稅的，如果當事人認為收費一萬元是含稅的，不愿另支付稅金，那么增值稅應納額=10000/1.06×6%=566.04，這就意味著律師收費一萬元的凈收入為9433.96元，而不是“營改增”前的9500元了，無形中律師凈收入就縮水了66.04元，近1%。這就是“營改增”對律師收費定價造成的影響，律師收費時會增加談判口舌。
3．對律師事務所內部分配制度造成影響
“營改增”前，筆者就曾多次提過，律師事務所給律師計算提成時以到賬的合同價為計算提成的基數是不科學的，因為價款中包含了營業(yè)稅及附加?！盃I改增”后，增值稅發(fā)票已經把價款和稅金分開注明了，律師事務所的會計賬戶“主營業(yè)務收入”或“業(yè)務收入”的數據已經是不再含稅的“收入”了，以此收入為基數計算提成，顯然，結果與“營改增”前是不一樣的，理論上更合理、更科學。但對律師個人收入會產生一定影響，對律師事務所有利，因此，可能會導致內部分配制度的調整。（如“營改增”前律師收費100萬元，律師提成80%，留在事務所的20%是含有5%的營業(yè)稅的，營改增后如果還是這樣分配，留存在律師事務所部分就不含稅了。無形中所里的利潤也會跟著發(fā)生變化。）“營改增”后，律師事務所在賬務處理上已與現行的方法不同，增值稅不再反映在損益表中，律師事務所財務報表的數據結構也會產生變化。
4．對律師事務所的應繳稅金計算以及確定納稅義務的發(fā)生時間帶的影響
“營改增”前對營業(yè)收入確認方法一般是采用權責發(fā)生制原則，核算規(guī)范的律師事務所，應該按照業(yè)務完成進度分期確認收入（特別是非訴的專項法律服務的收入，跨度幾年的情況）。并按確認的收入總額作為計繳營業(yè)稅的基數，而不論是否開具營業(yè)稅發(fā)票或不論是否已經實際到賬。
“營改增”實施后，律師事務所為客戶開出增值稅專用發(fā)票時，開票的防偽稅控系統(tǒng)就會按增值稅發(fā)票票面金額計算銷項稅額，而不考慮是否已經實際到賬。律師事務所確認業(yè)務收入產生增值稅銷項稅額的當期，也可能會產生因購入固定資產、接受物業(yè)服務、物流運輸、設計制作服務等，而從供應商處取得增值稅發(fā)票，發(fā)票上載明的稅額是可以作為進項稅款予以抵扣的，實際應交的增值稅額=銷項稅額—進項稅額。這樣增值稅納稅義務的發(fā)生時間就不同于營業(yè)稅的按照確認收入額的一定比例計算應交營業(yè)稅的時間。
5．對律師事務所發(fā)票使用和管理的影響
增值稅發(fā)票與普通發(fā)票不同，增值稅專用發(fā)票不僅是納稅人經濟活動的商業(yè)憑證，還是銷貨方銷項稅額及購貨方進項稅額的稅款抵扣憑證。由于增值稅實行的憑增值稅專用發(fā)票注明稅款進行進項稅抵扣制度，增值稅專用發(fā)票也就同時具有完稅憑證的作用。更重要的是，增值稅專用發(fā)票將產品的從最初生產到最終消費之間的各環(huán)節(jié)聯系起來，保持了稅負的連續(xù)性，體現了增值稅的作用。因此增值稅發(fā)票的獲得、真?zhèn)舞b別、開具、管理、傳遞和作廢管理都區(qū)別于普通發(fā)票，非常嚴格。專用發(fā)票雖然不是有價證券，管理上就像有價證券一樣嚴格。稅務部門管理稽查增值稅發(fā)票比普通發(fā)票要嚴格很多，被盜、丟失增值稅專用發(fā)票都會被處罰。全國人大常委還專門發(fā)布了《關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定》，把增值稅發(fā)票使用和管理的保護上升到刑事責任的層面，這是普通發(fā)票不可能有的，這和保護法定貨幣一樣嚴！法律對增值稅發(fā)票的保護由此可見一斑。
6．律師事務所面對多頭稅務管理的影響
增值稅由國家稅務局負責征管，個人所得稅仍由地方稅務局負責征管?！盃I改增”后，律師事務所要面對的是兩個婆婆——兩個稅務局的管理，增值稅交給國家稅務局，個人所得稅交給地方稅務局，兩個稅務局都要進行查帳征收。特別是增值稅稅法要求一般納稅人必須有健全的會計核算制度，能夠提供準確的稅務資料。因此，必須做好查賬征收的一切準備，“營改增”無形中把個稅查賬征收的日程提前了。今后會有兩個稅務局輪番上門進行稅務稽查。
面對“營改增”律師事務所的應對措施
面對“營改增”對律師事務所的影響，我們需要考慮以下幾個應對措施：
1， 首先是建立健全完善財務管理制度
稅法要求一般納稅人必須有健全的會計核算制度，能夠準確提供稅務資料。律師事務所是現代服務業(yè)，是知識密集的服務業(yè)，但目前的實際情況是許多律師事務所是一本發(fā)票“打天下”，基本無會計賬可查，“真正”的個體工商戶。“營改增”后必須摒除僥幸的思想，聘請專業(yè)會計人員，按照財務會計制度規(guī)定，設置總賬和必要的明細賬進行會計核算，健全會計核算和財務管理制度。特別是要建立增值稅明細賬，準確記錄和生成增值稅明細賬，只有這樣才能準確核算增值稅銷項稅額、進項稅額和應納稅額?！盃I改增”后，如果沒有健全的財務管理制度，根本經不起稅務部門的稽查，不建立增值稅明細賬，無法收集到相關增值稅發(fā)票，無法最大限度取得足夠的進項稅款，進行當期稅款的抵扣。賬務不健全、稅務資料不準確，稅務局不許抵扣進項稅，稅負會更重。
另一方面，沒有完善財務管理和整體的業(yè)務統(tǒng)籌，也就沒有相關材料，無法爭取到增值稅稅收優(yōu)惠政策，無法通過稅收優(yōu)惠來降低“營改增”對事務所帶來的稅負增加的影響。
2，律師事務所應該加強增值稅發(fā)票的管理意識，注意取得增值稅專用發(fā)票和不輕易亂開增值稅專用發(fā)票：
前面說過，增值稅實行憑增值稅專用發(fā)票注明的稅款進行進項稅抵扣的制度?！盃I改增”后，取得的專用發(fā)票越全，進項稅款積累越大，意味著可抵扣的進項稅款就越多，銷項稅款要交的就越少。這就要求律師事務所在選擇供應商或服務商時，盡量選擇財務核算健全、能夠開具增值稅專用發(fā)票的供應商或服務商，這樣才可以通過進項稅抵扣，降低增值稅賦。所以，養(yǎng)成取得增值稅專用發(fā)票的習慣、不要怕麻煩，十分重要，律師事務所要把這個理念貫徹給每位成員，使大家有意識地在經濟活動往來中獲取專用發(fā)票。一般可獲取專用發(fā)票的范圍包括：物業(yè)服務、快遞物流輔助、廣告與設計公司、內陸的中介審計機構、項目外包商和固定資產與軟件采購等。
同時沒有應稅服務發(fā)生不輕易開出增值稅發(fā)票。一般納稅人是通過增值稅防偽稅控系統(tǒng)領購、開具、繳銷、認證增值稅專用發(fā)票的，發(fā)票一旦開出就要繳稅，如果不發(fā)生應稅行為而開出增值稅發(fā)票，可能會構成代開、虛開專用發(fā)票，產生偷稅騙稅的連帶責任?！盃I改增”后，律師事務所在增值稅專用發(fā)票管理、納稅申報等方面的工作量會增加，增值稅專用發(fā)票帶來的行政及刑事風險也必須引起律師事務所管理層的高度關注，必須專人專管。增值稅專用發(fā)票直接影響律師事務所增值稅的繳納金額，專用發(fā)票的開具、使用和管理上各個環(huán)節(jié)都非常嚴格，不能隨意預開、多開否則可能構成虛開、代開增值稅專用發(fā)票，帶來的風險巨大。
在此特別提示：對在“營改增”前已經開了營業(yè)稅發(fā)票而沒有收到款的，應當及時清理，否則在進行“營改增”后，當事人會出于須抵扣進項稅的考慮，要求退回原已開的營業(yè)稅發(fā)票而另開增值稅專用發(fā)票，律師事務所會因無法處理而造成增加稅款的可能。
3，爭取稅收優(yōu)惠政策 ，發(fā)揮行業(yè)協(xié)會的作用
“營改增”后實際稅負是加重或降低，不同的律師事務所有不同表現。但是，除前面述及的措施外，有些政策是單個律師所事務所爭取不到的，這時候行業(yè)協(xié)會的作用就顯得十分重要，我們律師協(xié)會就應該發(fā)揮作用，為律師事務所爭取稅收優(yōu)惠政策。稅務局在進行“營改增”的培訓班上，明確提出，如果因“營改增”給個別納稅人造成增加稅負的，可以通過行業(yè)協(xié)會與財政局、稅務局溝通，爭取財政返還，因為降低稅負才是營改增的目的。上海市在試點期間針對可能出現的部分企業(yè)稅負增加的情況，上海市財政局在《關于實施營業(yè)稅改征增值稅試點過渡性財政扶持政策的通知》中，制定了以“企業(yè)據實申請、財政分類扶持資金及時預撥”為主要內容的過渡性財政扶持政策，對因稅負增加的企業(yè)給予一定時間和金額的財政扶持。律師事務所的司法主管部門希望提高律師事務所的綜合服務水平，打造高質量的大型律師事務所，但稅收政策卻給大型律師事務所帶來抑制。無論是個人所得稅的核定征收改查賬征收還是營業(yè)稅改增值稅，都不利于大型律師事務所的發(fā)展。因此，律協(xié)應該爭取過渡性的稅收優(yōu)惠政策才有利大型律師事務所的過度和生存。
4，律師事務所應增強風險防控意識
中國對增值稅的監(jiān)管主要是“以票控稅”。國家稅務總局稽查局關于印發(fā)《2012年全國稅務稽查工作要點》的通知(稽便函[2012]1號 )，強調開展發(fā)票使用情況的重點檢查，做到“查賬必查票”、“查案必查票”、“查稅必查票”?？梢娫鲋刀惏l(fā)票的重要。在以票管稅的中國，律師必須有“發(fā)票”的意識。憑以往的經驗，稅務局只要進行查賬，許多納稅人都會中招，輕重不同而已。律師事務所必須增強對稅的經濟風險、行政風險或刑事風險的防控意識。
綜上所述，“營改增”的推行對律師事務所的影響是巨大的。首先是對律師行業(yè)的細分的影響。小型律師事務所（小規(guī)模納稅人）的稅負在營改增后是降低了，但由于其無法提供增值稅專用發(fā)票，無法進行進項稅的抵扣，需大型法律服務的當事人一般不愿選擇它而選擇大型律師事務所，這樣給大所增加競爭力，大者恒大，小者恒小，久而久之，形成細分。其次是對律師事務所的分配制度、管理制度的沖擊，促使大型律師事務所進一步加強管理。因為不規(guī)范管理，無法知道自己究竟是盈利了還是虧損了，是多交稅了還是少交稅了。糊里糊涂，老摸著石頭什么時候可以過河？
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