原創(chuàng)： 華稅
華稅 2019-01-14
◎ 華稅稅務(wù)稽查組
編者按：《中華人民和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則（2016修訂）》第五十一條規(guī)定，關(guān)聯(lián)企業(yè)是指有下列之一的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織：（一）在資金、經(jīng)營(yíng)、購(gòu)銷等方面，存在直接或者間接的擁有或者控制關(guān)系；（二）直接或者間接地同為第三者所擁有或者控制；（三）在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系。隨著股份制經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、集團(tuán)公司的建立，跨省跨區(qū)經(jīng)營(yíng)方式的出現(xiàn)，越來越多的企業(yè)互相參股、互相滲透，呈現(xiàn)縱向性和橫向性的聯(lián)系，構(gòu)成關(guān)聯(lián)企業(yè)。為了減輕稅負(fù)，實(shí)現(xiàn)集團(tuán)利益的最大化，越來越多的關(guān)聯(lián)企業(yè)通過利潤(rùn)轉(zhuǎn)移等方式達(dá)到少繳稅或不繳稅的目的。本文通過一則稅務(wù)檢查案例分析關(guān)聯(lián)企業(yè)利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而探討其防控辦法，為集團(tuán)企業(yè)提供參考。
一、基本案情
W集團(tuán)股份有限公司（簡(jiǎn)稱“W集團(tuán)”）是一家國(guó)內(nèi)知名食品企業(yè)，在全國(guó)設(shè)有70多家子公司，負(fù)責(zé)生產(chǎn)集團(tuán)旗下的各品牌產(chǎn)品。甲市通過招商引資的方式，將W集團(tuán)引入當(dāng)?shù)爻闪⒘艘患疑a(chǎn)公司——Y公司。日前，Y公司主管稅務(wù)機(jī)關(guān)借助稅務(wù)信息化軟件進(jìn)行數(shù)據(jù)橫向比對(duì)時(shí)，得到系統(tǒng)提示：Y公司多項(xiàng)數(shù)值偏低，可能存在異常情況。
據(jù)系統(tǒng)數(shù)據(jù)顯示，2017年，Y公司實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1億元，利潤(rùn)率為5.3%；實(shí)現(xiàn)稅收0.8億元，稅收貢獻(xiàn)率為4.2%。而在該年度，W集團(tuán)整體利潤(rùn)率為9.11%，整體稅收貢獻(xiàn)率為9.7%，Y公司的利潤(rùn)率和稅收貢獻(xiàn)率明顯低于集團(tuán)整體水平。同時(shí)，納稅申報(bào)數(shù)據(jù)顯示，Y公司2017年度增值稅稅負(fù)率為2.48%，企業(yè)所得稅稅負(fù)率為1.11%，顯著低于當(dāng)?shù)赝愋推髽I(yè)的平均水平。
為了確定Y公司是否存在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)取了W集團(tuán)設(shè)立在外省乙市Z公司的相關(guān)數(shù)據(jù)。Z公司在經(jīng)營(yíng)范圍、業(yè)務(wù)性質(zhì)、市場(chǎng)環(huán)境和營(yíng)收規(guī)模等方面，均與Y公司大體相當(dāng)。數(shù)據(jù)顯示，Z公司2017年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)2.5億元，利潤(rùn)率為10.52%，稅收貢獻(xiàn)率為9%。對(duì)比可以看出，這兩家業(yè)務(wù)性質(zhì)相同、規(guī)模相近的企業(yè)，利潤(rùn)率和稅收貢獻(xiàn)率存在明顯差異。
二、各方觀點(diǎn)
通過對(duì)Y、Z兩家公司的經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)進(jìn)行深入對(duì)比分析，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)，Y公司銷售給W集團(tuán)的產(chǎn)品價(jià)格過低，是導(dǎo)致其利潤(rùn)率及稅收貢獻(xiàn)率較低的主要原因。如Y公司生產(chǎn)的T食品，銷往W集團(tuán)的價(jià)格為每箱21.4元，而W集團(tuán)對(duì)外銷售的價(jià)格為每箱40.3元。同時(shí)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)，Y公司適用25%的企業(yè)所得稅稅率，而W集團(tuán)注冊(cè)在西部地區(qū)，根據(jù)《關(guān)于深入實(shí)施西部大開發(fā)戰(zhàn)略有關(guān)企業(yè)所得稅問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第12號(hào)）的規(guī)定，可減按15%的稅率繳納企業(yè)所得稅。因此，Y公司向W集團(tuán)銷售的產(chǎn)品價(jià)格過低，存在把利潤(rùn)從高稅率地區(qū)向低稅率地區(qū)轉(zhuǎn)移的可能。
通過與W集團(tuán)相關(guān)人員進(jìn)行溝通，最終，W集團(tuán)負(fù)責(zé)人表示，集團(tuán)公司與各子公司間存在內(nèi)部交易價(jià)格不合理和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的情況，今后將嚴(yán)格規(guī)范集團(tuán)內(nèi)部交易，合理確定內(nèi)部交易價(jià)格。
三、華稅評(píng)析
（一）關(guān)聯(lián)企業(yè)利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
現(xiàn)代社會(huì)化的大生產(chǎn)，一個(gè)企業(yè)的產(chǎn)、供、銷通常要面對(duì)許多企業(yè)進(jìn)行諸多交易。實(shí)踐中，關(guān)聯(lián)企業(yè)大都通過高進(jìn)低出、向關(guān)聯(lián)企業(yè)融資、虛增成本或提供服務(wù)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)等手段轉(zhuǎn)移利潤(rùn)。利潤(rùn)轉(zhuǎn)移一般適用于稅率有差異的關(guān)聯(lián)企業(yè)，將稅率高的企業(yè)的部分利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到稅率低的企業(yè)，最終減少兩家企業(yè)的納稅總額。面對(duì)境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易日趨復(fù)雜的現(xiàn)實(shí)情況，稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收監(jiān)管日益強(qiáng)化，相關(guān)企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)也越來越受到關(guān)注。
1、特別納稅調(diào)整的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
企業(yè)境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易稅務(wù)處理不合規(guī)，很有可能面臨稅務(wù)機(jī)關(guān)的特別納稅調(diào)整。關(guān)聯(lián)方之間頻繁占用資金甚至無償占用、關(guān)聯(lián)交易常年不結(jié)算資金、相關(guān)款項(xiàng)長(zhǎng)期計(jì)入往來賬目等情形，導(dǎo)致企業(yè)存在收入與成本不匹配、企業(yè)承擔(dān)的銷售功能和風(fēng)險(xiǎn)與取得的利潤(rùn)水平不匹配等問題，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例，《稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則關(guān)于特別納稅調(diào)整的有關(guān)規(guī)定，這些行為會(huì)給企業(yè)帶來特別納稅調(diào)整的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
2、虛開發(fā)票的行政違法與刑事犯罪風(fēng)險(xiǎn)
有的集團(tuán)企業(yè)涉及行業(yè)很多，產(chǎn)業(yè)鏈較長(zhǎng)，出于某種目的，上下游關(guān)聯(lián)企業(yè)之間、跨區(qū)跨行業(yè)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間互開增值稅發(fā)票，但實(shí)際業(yè)務(wù)并沒有真實(shí)發(fā)生。有的業(yè)務(wù)雖然真實(shí)發(fā)生了，但開具發(fā)票的價(jià)格卻不是市場(chǎng)公允價(jià)格。更有甚者，將發(fā)票作為調(diào)節(jié)企業(yè)集團(tuán)整體利潤(rùn)和稅負(fù)的“潤(rùn)滑劑”，隨意開票或任意抵消。特別是物流行業(yè)、連鎖經(jīng)營(yíng)企業(yè)之間，由于服務(wù)產(chǎn)品無法明細(xì)定價(jià)和計(jì)算，導(dǎo)致開具發(fā)票的主觀性很大。發(fā)票管理環(huán)節(jié)已經(jīng)成為集團(tuán)企業(yè)境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易中最大的涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，嚴(yán)重的需承擔(dān)刑事責(zé)任。
（二）關(guān)聯(lián)企業(yè)利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的風(fēng)險(xiǎn)防范
1、提升內(nèi)部交易規(guī)范水平
實(shí)際上，W公司的例子并非個(gè)例。當(dāng)前，越來越多的國(guó)內(nèi)企業(yè)集團(tuán)，通過控股或參股等形式開展境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易，經(jīng)營(yíng)范圍和企業(yè)分布也不再局限于一個(gè)地區(qū)或行業(yè)。越來越多的企業(yè)利用境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅，以減輕稅負(fù)、粉飾報(bào)表、調(diào)節(jié)利潤(rùn)。對(duì)于有影響力的大型企業(yè)集團(tuán)來說，應(yīng)提升集團(tuán)內(nèi)部交易的規(guī)范水平，公平、公允地確定各地生產(chǎn)廠商的合理價(jià)格，在合理開展整體稅務(wù)安排時(shí)，要兼顧自身的社會(huì)形象。
2、遵守獨(dú)立交易原則
目前，國(guó)家對(duì)一些地區(qū)、產(chǎn)業(yè)及特定企業(yè)給予了一定的稅收優(yōu)惠，如西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠、高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠等。在客觀上形成了“稅收洼地”，導(dǎo)致地區(qū)之間、企業(yè)之間的實(shí)際稅負(fù)存在客觀差異，從而為企業(yè)，特別是集團(tuán)企業(yè)利用關(guān)聯(lián)交易實(shí)施避稅提供了空間。同時(shí)，一些地方政府為了招商引資，征收稅款后再就地方留成部分按照一定比例予以返還，這也是一些集團(tuán)企業(yè)人為調(diào)節(jié)利潤(rùn)的重要誘因。依據(jù)《企業(yè)所得稅法》第四十一條的規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。也就是說，稅務(wù)機(jī)關(guān)判斷一筆關(guān)聯(lián)交易的稅務(wù)處理是否合規(guī)，最主要是看這筆關(guān)聯(lián)交易是否符合獨(dú)立交易原則。因此，只要企業(yè)不按照獨(dú)立交易原則開展關(guān)聯(lián)交易，且有避稅的客觀結(jié)果，在稅收征管能力日益強(qiáng)化的今天，被稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)并納稅調(diào)整的可能性越來越大。在此情況下，企業(yè)的內(nèi)部交易應(yīng)盡量做到獨(dú)立、公允。同時(shí)，企業(yè)需高度關(guān)注交易合同、發(fā)票或同類交易價(jià)格資料等證據(jù)的收集和整理，以備自證交易的獨(dú)立性。
3、運(yùn)用法律解決爭(zhēng)議
企業(yè)之間存在關(guān)聯(lián)交易，并不等于就要被稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)整。《特別納稅調(diào)查調(diào)整及相互協(xié)商程序管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第6號(hào)）第三十八條規(guī)定：實(shí)際稅負(fù)相同的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒有直接或者間接導(dǎo)致國(guó)家總體稅收收入的減少，原則上不作特別納稅調(diào)整。我國(guó)目前尚未出臺(tái)規(guī)范境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易的稅收法規(guī)，有關(guān)特別納稅調(diào)整的規(guī)定也沒有與之配套的判斷與操作的具體規(guī)定，同時(shí)，由于關(guān)聯(lián)交易涉及的業(yè)務(wù)十分復(fù)雜，并且涉及多地稅務(wù)機(jī)關(guān)，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)同一境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易的處理也可能存在執(zhí)行差異，在這種情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)保持有效的溝通，最大限度地形成共識(shí)。對(duì)于有爭(zhēng)議的交易行為，企業(yè)應(yīng)當(dāng)出具相關(guān)資料證明交易的合理性、獨(dú)立性，同時(shí)，應(yīng)當(dāng)積極從法律角度解決爭(zhēng)議，對(duì)于交易性質(zhì)的判斷、稅法規(guī)定的適用等可以尋求專業(yè)機(jī)構(gòu)的協(xié)助。
