《
中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十三條規(guī)定: “企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5‰”。但在業(yè)務(wù)招待費(fèi)的范圍上,不論是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度還是稅法都未給予準(zhǔn)確的界定。其實(shí),在業(yè)務(wù)招待費(fèi)的問(wèn)題上,各國(guó)的稅務(wù)當(dāng)局確實(shí)不好管,不僅中國(guó)不好管,在國(guó)際性上它也是個(gè)難題。因此,我國(guó)也借鑒了國(guó)際上企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出在稅前“打折”扣除的做法,才有了現(xiàn)在這樣的規(guī)定。
業(yè)務(wù)招待費(fèi)是指企業(yè)為經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的需要而支付的應(yīng)酬費(fèi)用,也叫交際應(yīng)酬費(fèi)。這項(xiàng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)人員來(lái)說(shuō)并不陌生,但在實(shí)際工作中,面對(duì)一些業(yè)務(wù)招待費(fèi)的財(cái)務(wù)與稅務(wù)處理問(wèn)題,很多財(cái)務(wù)人員卻無(wú)所適從。更有甚之,有的企業(yè)財(cái)務(wù)人員,見到餐費(fèi)發(fā)票就作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)處理。大部分人認(rèn)為,餐費(fèi)就都是業(yè)務(wù)招待費(fèi),超標(biāo)即進(jìn)行納稅調(diào)整。真的是這樣嗎?
在稅務(wù)執(zhí)法實(shí)踐中,通常將業(yè)務(wù)招待費(fèi)的支付范圍界定為餐飲、香煙、水、食品、正常的娛樂(lè)活動(dòng)等產(chǎn)生的費(fèi)用支出。其實(shí)這不完全正確。從定性的角度來(lái)講,業(yè)務(wù)招待費(fèi)應(yīng)是指企事業(yè)單位為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的需要而合理開支的接待費(fèi)用。然而,往往有的機(jī)構(gòu)和個(gè)人則一概而論,將餐費(fèi)與業(yè)務(wù)招待費(fèi)畫上了等號(hào),認(rèn)為所有的餐費(fèi)都是業(yè)務(wù)招待費(fèi),難道只要是吃飯就一定是業(yè)務(wù)招待嗎?顯然不是。雖然,稅務(wù)實(shí)踐中可能是處于管理的需要,因?yàn)闊o(wú)法對(duì)餐費(fèi)發(fā)票進(jìn)行區(qū)分,但是一刀切的做法肯定是不合理的。在公司內(nèi)部,餐費(fèi)產(chǎn)生的原因各種各樣,如:年末的員工大會(huì)餐;加班吃頓工作餐;拍攝影視作品時(shí)吃飯作為道具出現(xiàn)等等……這些與接待客戶根本沒有必然關(guān)系,所以,上述費(fèi)用或作為福利費(fèi)、或作為電影成本來(lái)核算。很顯然,餐費(fèi)不一定都是用于接待客戶,也不一定就是業(yè)務(wù)招待費(fèi)。
那究竟應(yīng)該如何來(lái)把握,才能夠稅前扣除呢?其實(shí),企業(yè)只要在平時(shí)做好記錄,嚴(yán)格管理、準(zhǔn)確分類,歸入不同的費(fèi)用項(xiàng)目,是不需要一見餐費(fèi)就作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)來(lái)處理的。同時(shí),以下兩個(gè)涉稅邊界的把握也至關(guān)重要。
一是 企業(yè)經(jīng)營(yíng)行為和個(gè)人行為混合支出的邊界把握。混合支出是指:由于營(yíng)利及個(gè)人原因所發(fā)生的費(fèi)用,這些支出應(yīng)分為經(jīng)營(yíng)用途部分及個(gè)人用途部分,并按照各自適用的規(guī)定進(jìn)行扣除。此外,某些特定類型的混合性支出(如個(gè)人愛好/度假住房)等費(fèi)用,還要適用于特殊的規(guī)定,即通過(guò)不允許扣除全部或部分的這類費(fèi)用來(lái)防止納稅人濫用優(yōu)惠。
二是正常性、必要性及數(shù)額合理性的邊界把握。正常的費(fèi)用:費(fèi)用是在某一取得所得活動(dòng)中正常發(fā)生的;該費(fèi)用是普遍的,可以接收的。必要的費(fèi)用:指對(duì)納稅人取得所得的活動(dòng)來(lái)說(shuō),是適當(dāng)和有幫助的費(fèi)用。大多數(shù)情況下,法侓傾向于接受納稅人對(duì)支出,在經(jīng)營(yíng)上的必要性的判斷。數(shù)額合理性:一項(xiàng)費(fèi)用要想得以扣除,還要在數(shù)量上具有合理性,而公平市場(chǎng)價(jià)格是其中很重要的因素。
業(yè)務(wù)招待費(fèi)超標(biāo)扣除是每個(gè)企業(yè)都會(huì)面臨的問(wèn)題,也是所得稅匯算時(shí)涉及調(diào)整最多的成本費(fèi)用項(xiàng)目。對(duì)其不能稅前扣除的部分直接增加應(yīng)納稅所得額,也就是直接增加了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。因此,對(duì)于業(yè)務(wù)招待費(fèi)的列支,應(yīng)引起企業(yè)財(cái)務(wù)人員的高度重視,特別是一些與餐費(fèi)相關(guān)的支出,如何區(qū)分顯得尤為重要。在日常工作中,應(yīng)注意仔細(xì)分析經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的實(shí)質(zhì),避免將不屬于業(yè)務(wù)招待費(fèi)的內(nèi)容列入業(yè)務(wù)招待費(fèi)核算。
一、差旅費(fèi)還是交際應(yīng)酬費(fèi)? 面對(duì)業(yè)務(wù)人員出差報(bào)銷的大量票據(jù):出差短短幾天,餐票卻有好幾千元,還有大額的購(gòu)物發(fā)票,這么大的餐費(fèi)、購(gòu)物支出,財(cái)務(wù)人員該如何處理?
賬務(wù)處理:
財(cái)務(wù)人員面對(duì)這樣問(wèn)題時(shí),首先分清這些費(fèi)用哪些是出差人員的正常餐費(fèi)支出,哪些是招待客戶的支出,哪些是為客戶購(gòu)買禮品的支出。一般情況下,企業(yè)對(duì)于也差人員的餐費(fèi)支出都是一定標(biāo)準(zhǔn)的。然后,按照分好的費(fèi)用,將屬于個(gè)人正常差旅餐費(fèi)支出計(jì)入“管理費(fèi)用——差旅費(fèi)”等科目,將招待客戶的餐費(fèi)及贈(zèng)送客戶禮品計(jì)入“營(yíng)業(yè)費(fèi)用——業(yè)務(wù)招待費(fèi)”等科目。
稅務(wù)處理:
增值稅:應(yīng)將無(wú)償贈(zèng)送給客戶的禮品視同銷售處理。
《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條,單位或者個(gè)體工商戶的下列行為,視同銷售貨物:第八款規(guī)定 將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人。
企業(yè)所得稅:計(jì)入差旅費(fèi)的支出,屬于正常的經(jīng)營(yíng)支出,可以在稅前全額扣除。但如果稅務(wù)機(jī)關(guān)需要提供證明材料的,需提供證明材料。差旅費(fèi)的證明材料應(yīng)包括:出差人員姓名、地點(diǎn)、時(shí)間、任務(wù)、支付憑證等。
計(jì)入業(yè)務(wù)招待費(fèi)的部分,需要按照《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定做相應(yīng)的納稅調(diào)整處理。
二、會(huì)議費(fèi)還是業(yè)務(wù)招待費(fèi)? 一些企業(yè)特別是一些大型企業(yè),在全國(guó)各地設(shè)有辦事機(jī)構(gòu)或分子公司,為了及時(shí)掌握各地情況及部署下一步工作,會(huì)定期或不定期在公司總部召開會(huì)議。各辦事機(jī)構(gòu)或分子公司的人員在開會(huì)期間的住宿費(fèi)、餐費(fèi)、會(huì)議費(fèi)等應(yīng)如何處理呢?
實(shí)際工作中,有的企業(yè)為方便省事或公司沒有大型的會(huì)議廳,而租用綜合性酒店,即住宿、就餐、會(huì)議均在一個(gè)酒店,會(huì)議結(jié)束由酒店統(tǒng)一開具會(huì)議費(fèi)發(fā)票;有的企業(yè)有自己的會(huì)議廳,開會(huì)在本企業(yè)進(jìn)行,與會(huì)人員的住宿與餐費(fèi)由賓館承擔(dān)或由賓館與飯店分別承擔(dān),會(huì)議結(jié)束,賓館開具住宿費(fèi)發(fā)票,飯店開具餐費(fèi)發(fā)票;也有的企業(yè)的會(huì)議室、職工住宿、職工就餐分不同地點(diǎn),分別取得會(huì)議費(fèi)、住宿費(fèi)、餐費(fèi)發(fā)票。
賬務(wù)處理:
根據(jù)企業(yè)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量“實(shí)質(zhì)重于形式原則”的要求,企業(yè)無(wú)論是否取得發(fā)票,發(fā)票的開具內(nèi)容是否為會(huì)議費(fèi),只要是與此次會(huì)議費(fèi)有關(guān)的支出,均應(yīng)按其費(fèi)用實(shí)質(zhì),作為“管理費(fèi)用——會(huì)議費(fèi)”或“銷售費(fèi)用——會(huì)議費(fèi)”核算。
稅務(wù)處理:
企業(yè)所得稅:企業(yè)為經(jīng)營(yíng)而發(fā)生的會(huì)議費(fèi)允許稅前扣除。但需提供相關(guān)的證明文件。
《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》國(guó)稅發(fā)[2000] 84號(hào)文件規(guī)定:
第五十二條 納稅人發(fā)生的與其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的合理的差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、董事會(huì)費(fèi),主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供證明資料的,應(yīng)能夠提供證明其真實(shí)性的合法憑證,否則,不得在稅前扣除。
差旅費(fèi)的證明材料應(yīng)包括:出差人員姓名、地點(diǎn)、時(shí)間、任務(wù)、支付憑證等。
會(huì)議費(fèi)證明材料應(yīng)包括:會(huì)議時(shí)間、地點(diǎn)、出席人員、內(nèi)容、目的、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)、支付憑證等。
那么實(shí)際工作中,企業(yè)因會(huì)議而發(fā)生的住宿費(fèi)、餐費(fèi)能否作為會(huì)議費(fèi)列支,并在稅前扣除呢?
目前,關(guān)于會(huì)議費(fèi)的餐費(fèi)是作為業(yè)務(wù)招待費(fèi),還是作為會(huì)議費(fèi)核算,存在一定的爭(zhēng)議,有人認(rèn)為,在綜合性酒店召開會(huì)議,由酒店開具內(nèi)容為“會(huì)議費(fèi)”的發(fā)票,憑相關(guān)證明可以稅前列支,但分別開具的餐費(fèi)、住宿費(fèi)就不能按會(huì)議費(fèi)稅前扣除,特別是餐費(fèi),應(yīng)作為招待費(fèi),按稅法進(jìn)行納稅調(diào)增。
筆者認(rèn)為,無(wú)論發(fā)票是綜合開具,還是分開開具,其實(shí)質(zhì)均是為召開會(huì)議而發(fā)生的費(fèi)用,應(yīng)作為會(huì)議費(fèi)進(jìn)行稅務(wù)處理。其理由有三:
1、“事實(shí)與證據(jù)相結(jié)合”是企業(yè)所得稅處理成本費(fèi)用支出合理合法的基本原理,只要是公司有“充足的證據(jù)”來(lái)證明其會(huì)議費(fèi)的真實(shí)性、數(shù)額合理性,當(dāng)?shù)囟悇?wù)主管部門是可以認(rèn)定其計(jì)入費(fèi)用的合理性。發(fā)票是稅務(wù)證據(jù)“之一”而不是“唯一”。
2、《財(cái)政部稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)外商投資企業(yè)計(jì)征所得稅若干成本、費(fèi)用列支問(wèn)題的通知》曾規(guī)定:企業(yè)的董事會(huì)費(fèi)是指董事會(huì)及其成員為執(zhí)行董事會(huì)的職能而支付的費(fèi)用,如:董事會(huì)開會(huì)期間董事的差旅費(fèi)、食宿費(fèi)及其他必要開支。董事會(huì)費(fèi)的開支及標(biāo)準(zhǔn),一般由董事會(huì)決定。董事會(huì)決定的開支,凡本期實(shí)際發(fā)生的,均可作為當(dāng)期的費(fèi)用列支。但以董事會(huì)名義支付的招待費(fèi)、禮品費(fèi)以及其他屬于交際應(yīng)酬性質(zhì)的支出,不得作為董事會(huì)費(fèi)支出,而應(yīng)計(jì)入企業(yè)的實(shí)際應(yīng)酬費(fèi)。
3、《中央國(guó)家機(jī)關(guān)會(huì)議費(fèi)管理辦法》(國(guó)管財(cái)〔2006〕426號(hào))文規(guī)定,具體明確了會(huì)議費(fèi)開支包括會(huì)議房租費(fèi)(含會(huì)議室租金)、伙食補(bǔ)助費(fèi)、交通費(fèi)、辦公用品費(fèi)、文件印刷費(fèi)、醫(yī)藥費(fèi)等。會(huì)議主辦單位不得組織會(huì)議代表游覽及與會(huì)議無(wú)關(guān)的參觀,也不得宴請(qǐng)與會(huì)人員、發(fā)放紀(jì)念品及與會(huì)議無(wú)關(guān)的物品。其中第十一條關(guān)于會(huì)議費(fèi)開支標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定,按會(huì)議類別對(duì)會(huì)議中房租費(fèi)、伙食補(bǔ)助、其他費(fèi)用及總額度進(jìn)行了嚴(yán)格的限定,超標(biāo)準(zhǔn)或擴(kuò)大范圍開支的不予報(bào)銷。
三、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)還是業(yè)務(wù)招待費(fèi)? 為了宣傳本企業(yè)的產(chǎn)品,訂制如廣告衫、印制宣傳語(yǔ)的小禮品等。在訂貨會(huì)或商品展銷會(huì)結(jié)束后作為禮物無(wú)償贈(zèng)送給客戶。發(fā)生的這樣的費(fèi)用是作為業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)核算還是業(yè)務(wù)招待費(fèi)核算呢?
業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)是企業(yè)開展業(yè)務(wù)宣傳活動(dòng)所支付的費(fèi)用,主要是指未通過(guò)媒體的廣告性支出,包括企業(yè)發(fā)放的印有企業(yè)標(biāo)志的禮品、紀(jì)念品等;
賬務(wù)處理:從上述對(duì)業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的定義來(lái)看,企業(yè)贈(zèng)送的客戶的禮品應(yīng)作為業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)處理。借記“銷售費(fèi)用——業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)”貸記相關(guān)資產(chǎn)類科目。
稅務(wù)處理
增值稅:應(yīng)將無(wú)償贈(zèng)送給客戶的禮品視同銷售處理,交納增值稅。
企業(yè)所得稅:應(yīng)將此費(fèi)用作為業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)處理?!镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定::第四十四條 企業(yè)每一納稅年度發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi),除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外,不超過(guò)當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入15%的部分,準(zhǔn)予扣除;超過(guò)部分,準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
四、職工福利費(fèi)還是業(yè)務(wù)招待費(fèi)?
公司沒有自己的食堂,為解決職工的午餐問(wèn)題,統(tǒng)一由某餐廳供餐,由公司統(tǒng)一結(jié)算,結(jié)算時(shí)餐廳開具的餐費(fèi)發(fā)票,對(duì)于取得餐費(fèi)發(fā)票如何處理呢?
賬務(wù)處理
此項(xiàng)費(fèi)用屬于在生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)活動(dòng)中所發(fā)生的間接人工費(fèi)用,是企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予其他相關(guān)支出,是人工成本的一部分。應(yīng)做為“應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)”核算,而不能作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)核算。在賬務(wù)處理中,應(yīng)在摘要欄內(nèi)注明是職工的午餐費(fèi),同時(shí)將就餐的職工姓名及天數(shù)和標(biāo)準(zhǔn)詳細(xì)列明,以避免在稅務(wù)稽查時(shí),被認(rèn)定為招待性質(zhì)的支出。
稅務(wù)處理
企業(yè)所得稅:對(duì)于賬務(wù)處理上列入的職工福利費(fèi)部分的職工午餐費(fèi),稅法是認(rèn)可的,在不超過(guò)稅規(guī)定的比例時(shí),允許稅前扣除。
《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(國(guó)務(wù)院令2007年第512號(hào))規(guī)定: “第四十條 企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出,不超過(guò)工資薪金總額14%的部分,準(zhǔn)予扣除。”
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2009]3號(hào))規(guī)定:《實(shí)施條例》第四十條規(guī)定的企業(yè)職工福利費(fèi),包括以下內(nèi)容:
?。ㄒ唬┥形磳?shí)行分離辦社會(huì)職能的企業(yè),其內(nèi)設(shè)福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費(fèi)用,包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務(wù)所、托兒所、療養(yǎng)院等集體福利部門的設(shè)備、設(shè)施及維修保養(yǎng)費(fèi)用和福利部門工作人員的工資薪金、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金、勞務(wù)費(fèi)等。
?。ǘ槁毠ばl(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項(xiàng)補(bǔ)貼和非貨幣性福利,包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費(fèi)用、未實(shí)行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費(fèi)用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補(bǔ)貼、供暖費(fèi)補(bǔ)貼、職工防暑降溫費(fèi)、職工困難補(bǔ)貼、救濟(jì)費(fèi)、職工食堂經(jīng)費(fèi)補(bǔ)貼、職工交通補(bǔ)貼等。
?。ㄈ┌凑掌渌?guī)定發(fā)生的其他職工福利費(fèi),包括喪葬補(bǔ)助費(fèi)、撫恤費(fèi)、安家費(fèi)、探親假路費(fèi)等。
問(wèn):除了上述事項(xiàng),您還有什么需要提醒財(cái)務(wù)人員關(guān)注的?
答:有啊,那就是業(yè)務(wù)招待費(fèi)證據(jù)和證明類資料及文件的準(zhǔn)備。
我國(guó)現(xiàn)行稅法對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)的總體政策還是比較寬松的,但由于其支出是公司稅法中濫用扣除最嚴(yán)重的領(lǐng)域,管理難度大,所以,也不排除在2010年的稅務(wù)稽查中,稅務(wù)機(jī)關(guān)要求納稅人對(duì)所申報(bào)扣除費(fèi)用的真實(shí)性進(jìn)行自我舉證。雖然稅務(wù)機(jī)關(guān)一般情況下會(huì)認(rèn)同納稅人申報(bào)的扣除費(fèi)用,但如果稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)招待費(fèi)用支出有不正?,F(xiàn)象,或者在納稅檢查中發(fā)現(xiàn)有不真實(shí)的業(yè)務(wù)招待支出,稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)要求納稅人在一定期間提供證明真實(shí)性足夠的有效的憑證或資料,逾期不能提供資料的,稅務(wù)機(jī)關(guān)可以直接否定納稅人已申報(bào)業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除權(quán),并進(jìn)行相應(yīng)的納稅調(diào)整。
有關(guān)憑證資料只要對(duì)證明業(yè)務(wù)招待費(fèi)的真實(shí)性是足夠的和有效的即可,并不嚴(yán)格要求提供某種特定憑證,這也為納稅人的經(jīng)營(yíng)管理留有一定的余地。憑證資料可以包括發(fā)票、被取消的支票、收據(jù)、銷售賬單、會(huì)計(jì)賬目、納稅人或其他方面的證詞,越客觀的證詞越有效。比如,給客戶業(yè)務(wù)員的禮品,大多數(shù)情況下并不能取得發(fā)票等特定憑證,但只要有接受禮品者的證明,并且接受禮品者與企業(yè)確實(shí)存在商業(yè)業(yè)務(wù)關(guān)系,即可承認(rèn)該項(xiàng)支出的真實(shí)性。一般情況下,稅法并不強(qiáng)迫企業(yè)在送給客戶業(yè)務(wù)人員禮品時(shí)要求有關(guān)人員簽字,但是,如果稅務(wù)機(jī)關(guān)要求證明真實(shí)性,企業(yè)也可以事后追補(bǔ)證據(jù)。
最后對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)的稅前扣除的要點(diǎn)進(jìn)行如下總結(jié):
◆ 業(yè)務(wù)招待費(fèi)的支出要與本企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)“直接相關(guān)”。
◆ 企業(yè)支付的業(yè)務(wù)招待費(fèi)必須具有正常性、必要性、數(shù)額合理性。
◆ 大量、足夠、有效的憑證證明,對(duì)獲得稅前扣除很有幫助。如:費(fèi)用金額、招待、娛樂(lè)旅行的時(shí)間、地點(diǎn)、商業(yè)目的、企業(yè)與被招待人之間的業(yè)務(wù)關(guān)系等等。