【案例12】綠化費(fèi)如何進(jìn)行稅前扣除？
基本情況
企業(yè)于2015年12月在“管理費(fèi)用—綠化費(fèi)”中列支綠化費(fèi)支出，此部分費(fèi)用為采買的擺放用花植，稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查時(shí)認(rèn)為應(yīng)按期分?jǐn)偅?/span>
政策依據(jù)
《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十三條規(guī)定，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除。而且也是針對生產(chǎn)性生物資產(chǎn)。
事務(wù)所意見
國家稅務(wù)總局對此目前沒有明確規(guī)定，部分地方稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為可計(jì)入管理費(fèi)用一次扣除，綠化費(fèi)并未形成生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，可以計(jì)入管理費(fèi)用一次扣除。
企業(yè)意見
計(jì)入管理費(fèi)用一次扣除。
建議
（1）企業(yè)應(yīng)考慮“綠化費(fèi)”的具體情況處理，對于廠區(qū)的綠化費(fèi)可以分期攤銷，對于辦公植擺，可以一次性扣除。
（2）由于國家稅務(wù)局沒有明確規(guī)定，企業(yè)應(yīng)同主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通，結(jié)合稅務(wù)機(jī)關(guān)的意見進(jìn)行處理。
（本案例由北京天揚(yáng)君合稅務(wù)師事務(wù)所提供）
【案例13】改擴(kuò)建工程超過12個(gè)月取得發(fā)票，企業(yè)所得稅如何進(jìn)行處理？
基本情況
某百貨商貿(mào)公司2013年發(fā)生已投入使用暫未結(jié)算且未取得發(fā)票的改建裝修工程按合同約定價(jià)格暫估入賬事項(xiàng)，2013年度稅前扣除了相應(yīng)的折舊。2014年匯算清繳時(shí)發(fā)現(xiàn)已超過12個(gè)月仍未取得發(fā)票的改建裝修工程款1972萬元，截至2014年底對應(yīng)該部分資產(chǎn)已計(jì)提的折舊為272萬元，在2014年度對這部分折舊額做了納稅調(diào)增處理。2015年匯算清繳時(shí)，發(fā)現(xiàn)截至2015年底已超過12個(gè)月仍未取得發(fā)票的改建裝修工程款3356萬元，2015年當(dāng)年對應(yīng)該部分資產(chǎn)計(jì)提的折舊為378萬元，對這部分折舊做了納稅調(diào)增處理。
問題：對于2014年度調(diào)增折舊所對應(yīng)的資產(chǎn)在2015年取得了合規(guī)發(fā)票的，是否應(yīng)該在2015年匯算清繳時(shí)對2014年調(diào)增的部分做納稅調(diào)減處理？
政策依據(jù)
《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函〔2010〕79號，以下簡稱“79號文”）第五條“關(guān)于固定資產(chǎn)投入使用后計(jì)稅基礎(chǔ)確定問題”規(guī)定：“企業(yè)固定資產(chǎn)投入使用后，由于工程款項(xiàng)尚未結(jié)清未取得全額發(fā)票的，可暫按合同規(guī)定的金額計(jì)入固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊，待發(fā)票取得后進(jìn)行調(diào)整。但該項(xiàng)調(diào)整應(yīng)在固定資產(chǎn)投入使用后12個(gè)月內(nèi)進(jìn)行?！?/span>
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十八條明確：“除企業(yè)所得稅法和本條例另有規(guī)定外，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，不得重復(fù)扣除?！?/span>
事務(wù)所意見
2014年做納稅調(diào)增的折舊，是超過12個(gè)月仍未取得發(fā)票的資產(chǎn)對應(yīng)的折舊，雖然企業(yè)在2015年取得了該項(xiàng)資產(chǎn)的發(fā)票，但該部分已調(diào)增的折舊在稅務(wù)處理上已屬于時(shí)間性差異，不能在取得發(fā)票當(dāng)年做納稅轉(zhuǎn)回處理。否則，從法理上看，與79號文的規(guī)定是相悖的。
此外，根據(jù)稅法的相關(guān)規(guī)定，一個(gè)匯算年度稅前可扣除的折舊是當(dāng)年可計(jì)提的折舊，也就是說超過一個(gè)匯算年度計(jì)提的折舊，超過部分是不可以在當(dāng)年稅前扣除的。
出于以上考慮，我們在2015年企業(yè)所得稅鑒證中未對2014年度調(diào)增的折舊做轉(zhuǎn)回處理，并指導(dǎo)企業(yè)應(yīng)在該資產(chǎn)會計(jì)折舊計(jì)提完畢后方可做稅收上的轉(zhuǎn)回處理。
企業(yè)意見
既然已經(jīng)取得了合規(guī)票據(jù)，說明計(jì)稅基礎(chǔ)已經(jīng)可以確定，那取得票據(jù)的當(dāng)年就應(yīng)該對以前年度調(diào)增的折舊做納稅調(diào)減處理。
建議
取得發(fā)票后按照折舊的所屬年度，調(diào)整當(dāng)年的企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表進(jìn)行退稅處理。
（本案例由大華久益華瑞（北京）稅務(wù)師事務(wù)所提供）
【案例14】上市評估增值的固定資產(chǎn)，增值部分折扣能否在稅前扣除？
基本情況
2014年改制上市的某國有公司，在上市前對其控股子公司的全部資產(chǎn)進(jìn)行了評估，子公司按固定資產(chǎn)評估值計(jì)提折舊，2014年匯算清繳時(shí)對評估增值部分的折舊進(jìn)行了納稅調(diào)增處理。
問題：隨著《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制上市資產(chǎn)評估增值企業(yè)所得稅處理政策的通知》（財(cái)稅〔2015〕65號，以下簡稱“65號文”）的印發(fā)，在2015年度匯算清繳時(shí)是否可以對2014年度調(diào)增的折舊做納稅調(diào)減處理？
政策依據(jù)
65號文第一條第（三）款規(guī)定：“經(jīng)確認(rèn)的評估增值資產(chǎn)，可按評估價(jià)值入賬并按有關(guān)規(guī)定計(jì)提折舊或攤銷，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)允許扣除?！钡谒臈l明確：“本通知執(zhí)行期限為2015年1月1日至2018年12月31日。”第五條規(guī)定：“本通知發(fā)布前發(fā)生的國有企業(yè)改制上市事項(xiàng)，符合本通知規(guī)定且未就資產(chǎn)評估增值繳納企業(yè)所得稅的，可按本通知執(zhí)行；已就資產(chǎn)評估增值繳納企業(yè)所得稅的，不再退還?！?/span>
事務(wù)所意見
企業(yè)改制上市是2014年度進(jìn)行的，對固定資產(chǎn)評估增值部分的折舊所做的納稅調(diào)增處理，不屬于65號文規(guī)定的執(zhí)行期限，也不適用65號文規(guī)定的追溯執(zhí)行條件。因此，在2015年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，不可以對2014年度評估增值折舊調(diào)增事項(xiàng)做納稅轉(zhuǎn)回（調(diào)減）處理。
企業(yè)意見
在年度申報(bào)時(shí)同意事務(wù)所的處理意見，即2015年評估增值部分的折舊在稅前扣除，2014年已經(jīng)調(diào)增的部分不再做調(diào)減處理。與此同時(shí)，也質(zhì)疑事務(wù)所這樣的處理是否合理。
引申問題：國有企業(yè)改制上市過程中，其參與資產(chǎn)評估的所有子公司是否都適用65號文的規(guī)定？全資子公司和控股子公司是否都適用？
建議
因65號文的執(zhí)行期限為2015年1月1日至2018年12月31日，2014年已經(jīng)調(diào)增的部分不再做調(diào)減處理。
（本案例由大華久益華瑞（北京）稅務(wù)師事務(wù)所提供）
【案例15】施工工程會計(jì)成本與按稅法規(guī)定的計(jì)稅成本差異如何進(jìn)行納稅調(diào)整？
基本情況
A企業(yè)為國際項(xiàng)目總承包商，采用EPC模式，即業(yè)主把工程的設(shè)計(jì)、采購、施工全部委托給工程總承包商來負(fù)責(zé)組織實(shí)施。
A企業(yè)每年根據(jù)預(yù)估成本的金額，按完工百分比法確認(rèn)成本的支出，并在企業(yè)所得稅稅前扣除。
問題：在施工項(xiàng)目最終完工結(jié)算時(shí)，對A企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)的施工工程會計(jì)成本與按稅法規(guī)定的計(jì)稅成本差異如何進(jìn)行納稅調(diào)整？是按年度追溯調(diào)整還是在完工年度一次性進(jìn)行調(diào)整？
政策依據(jù)
《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》 （國稅函〔2008〕875號，以下簡稱“875號文”）規(guī)定：
二、企業(yè)在各個(gè)納稅期末，提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)采用完工進(jìn)度（完工百分比）法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。
（一）提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，是指同時(shí)滿足下列條件：
1.收入的金額能夠可靠地計(jì)量；
2.交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定；
3.交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地核算。
（二）企業(yè)提供勞務(wù)完工進(jìn)度的確定，可選用下列方法：
1.已完工作的測量；
2.已提供勞務(wù)占勞務(wù)總量的比例；
3.發(fā)生成本占總成本的比例。
（三）企業(yè)應(yīng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定勞務(wù)收入總額，根據(jù)納稅期末提供勞務(wù)收入總額乘以完工進(jìn)度扣除以前納稅年度累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)收入后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期勞務(wù)收入；同時(shí)，按照提供勞務(wù)估計(jì)總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前納稅期間累計(jì)已確認(rèn)勞務(wù)成本后的金額，結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期勞務(wù)成本?！?/span>
事務(wù)所意見
按照875號文的規(guī)定，施工企業(yè)在工程建設(shè)期間按完工百分比法確認(rèn)收入和成本。但是，該文并沒有規(guī)定，如果該建設(shè)項(xiàng)目在完工年度如何及時(shí)進(jìn)行項(xiàng)目清算，對預(yù)估結(jié)轉(zhuǎn)的成本與實(shí)際發(fā)生計(jì)稅成本的差異進(jìn)行納稅調(diào)整。我們的意見是：在施工項(xiàng)目完工年度，對預(yù)估結(jié)轉(zhuǎn)的成本與實(shí)際發(fā)生計(jì)稅成本的差異進(jìn)行逐年追溯調(diào)整。
企業(yè)意見
沒有明確的政策規(guī)定，施工企業(yè)在項(xiàng)目完工時(shí)必須做完工清算，也沒有相關(guān)政策規(guī)定如何進(jìn)行納稅調(diào)整。而且國際項(xiàng)目在工程結(jié)算時(shí)遇到許多問題，客觀上不能做出準(zhǔn)確的結(jié)算金額。
建議
國家稅務(wù)總局應(yīng)出臺施工企業(yè)的項(xiàng)目完工清算政策，明確相關(guān)事項(xiàng)的調(diào)整方法。
（本案例由眾環(huán)海華（北京）稅務(wù)師事務(wù)所提供）
【案例16】銀行保理利息如何在企業(yè)所得稅稅前扣除？
基本情況
銀行保理費(fèi)主要是指銀行保理利息。保理業(yè)務(wù)通俗點(diǎn)就是應(yīng)收帳款融資，就是公司將應(yīng)收款項(xiàng)在通過銀行的審核后，轉(zhuǎn)讓給銀行提前獲得資金的業(yè)務(wù)。又分為有追索權(quán)的銀行保理和無追索權(quán)的保理。
問題：對于有無追索權(quán)的銀行保理利息應(yīng)作為財(cái)務(wù)費(fèi)用還是作為資產(chǎn)損失在企業(yè)所得稅稅前扣除？如果作為資產(chǎn)損失扣除是清單申報(bào)扣除還是專項(xiàng)申報(bào)備案扣除？
政策依據(jù)
《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》（國家稅務(wù)總局公告2011年第25號，以下簡稱“25號公告”）第十條規(guī)定，前條以外的資產(chǎn)損失，應(yīng)以專項(xiàng)申報(bào)的方式向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣除。企業(yè)無法準(zhǔn)確判別是否屬于清單申報(bào)扣除的資產(chǎn)損失，可以采取專項(xiàng)申報(bào)的形式申報(bào)扣除。
事務(wù)所意見
對于有無追索權(quán)的銀行保理業(yè)務(wù)，實(shí)質(zhì)上是企業(yè)將應(yīng)收賬款進(jìn)行了轉(zhuǎn)讓，從銀行取得的資金與應(yīng)收賬款賬面金額的差額即保理利息，應(yīng)作為資產(chǎn)損失進(jìn)行稅前扣除。根據(jù)25號公告的規(guī)定，對于無法準(zhǔn)確判別是否屬于清單申報(bào)扣除的資產(chǎn)損失應(yīng)在進(jìn)行專項(xiàng)申報(bào)后，在企業(yè)所得稅稅前扣除，并與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通如何提交專項(xiàng)申報(bào)需要提供的資料。
企業(yè)意見
企業(yè)認(rèn)為保費(fèi)利息實(shí)質(zhì)上為融資利息，應(yīng)作為財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息費(fèi)用在企業(yè)所得稅稅前扣除。
建議
國家稅務(wù)總局應(yīng)在資產(chǎn)損失專項(xiàng)申報(bào)扣除時(shí)，完善對提交資料的要求。對于特殊資產(chǎn)損失事項(xiàng)應(yīng)作出特殊的資料要求。
（本案例由眾環(huán)海華（北京）稅務(wù)師事務(wù)所提供）
（未完待續(xù)）
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