四、一般納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算、審核、賬務(wù)處理
【例題1·單選題】某生產(chǎn)企業(yè)出口貨物增值稅“免抵退”稅的會(huì)計(jì)核算采用按《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免抵退”稅匯總申報(bào)表》的申報(bào)數(shù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。2010年3月該企業(yè)《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免抵退”稅匯總申報(bào)表》有關(guān)數(shù)據(jù)為：當(dāng)期免抵的增值稅稅額80000元；應(yīng)退增值稅稅額為20000元。其中正確的會(huì)計(jì)處理為（ ）。
A.借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款（增值稅） 20000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅） 20000
B.借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款（增值稅） 20000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額） 80000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅） 100000
C.借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 20000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出多交增值稅） 20000
D.借：營(yíng)業(yè)外收入——政府補(bǔ)助 20000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅） 20000
【答案】B
【例題2·簡(jiǎn)答題】某自營(yíng)出口生產(chǎn)企業(yè)是增值稅一般納稅人，出口貨物的征稅稅率為17%，退稅稅率為13%。2012年3月有關(guān)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)為：
（1）上月末留抵稅額5萬(wàn)元；
（2）購(gòu)進(jìn)原材料一批，取得的增值稅專用發(fā)票（已通過(guò)認(rèn)證并在當(dāng)月抵扣）注明的價(jià)款400萬(wàn)元，增值稅稅額68萬(wàn)元；
借：原材料（物資采購(gòu)） 4000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 680000
貸：銀行存款等 4680000
（3）本月內(nèi)銷貨物不含稅銷售額100萬(wàn)元，收款117萬(wàn)元存入銀行；
借：銀行存款 1170000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170000
（4）本月出口貨物離岸價(jià)折合人民幣200萬(wàn)元；
借：銀行存款等 2000000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 2000000
試計(jì)算該企業(yè)當(dāng)期應(yīng)退的增值稅稅額、免抵稅額，并做出相關(guān)的賬務(wù)處理。
【答案】
計(jì)算過(guò)程及賬務(wù)處理如下:
（1）當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=200×（17%-13%）=8（萬(wàn)元）
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 80000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 80000
（2）當(dāng)期應(yīng)納稅額=17-（68-8）-5=-48（萬(wàn)元），期末出現(xiàn)“借”方余額，表示有應(yīng)退增值稅稅額。
（3）“免抵退”稅額=200×13%=26（萬(wàn)元）
（4）“免抵退”稅額與“借”方余額比較，退小不退大，所以應(yīng)退稅額為26萬(wàn)元。
借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款（增值稅） 260000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅） 260000
收到退稅時(shí)
借：銀行存款 260000
貸：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款（增值稅） 260000
（5）當(dāng)期免抵稅額=當(dāng)期“免抵退”稅額-應(yīng)“退”稅額=26-26=0。
（6）期末留抵增值稅=48-26=22（萬(wàn)元），即結(jié)轉(zhuǎn)為下期期初留抵的增值稅稅額。
例題2圖解：
▲生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易的核算（即涉及進(jìn)口免稅料件加工出口業(yè)務(wù)）。
提示：即從國(guó)外進(jìn)口了免征增值稅的料件作為生產(chǎn)用原材料。
圖解：
（1）當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額
=出口貨物離岸價(jià)×外匯牌價(jià)×（征稅率-退稅率）-進(jìn)口免稅料件組成計(jì)稅價(jià)格×（征稅率-退稅率）
或者=（出口貨物離岸價(jià)×外匯牌價(jià)-進(jìn)口免稅料件組成計(jì)稅價(jià)格）×（征稅率-退稅率）
教材把“進(jìn)料加工進(jìn)口免稅料件組成計(jì)稅價(jià)格×（征稅率-退稅率）”稱之為“當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額”。
（2）“免抵退”稅總額
=出口貨物離岸價(jià)×外匯牌價(jià)×退稅率-進(jìn)料加工進(jìn)口免稅料件組成計(jì)稅價(jià)格×退稅率
或者=（出口貨物離岸價(jià)×外匯牌價(jià)-進(jìn)料加工進(jìn)口免稅料件組成計(jì)稅價(jià)格）×退稅率
（3）比較后，退小不退大。
【例題·簡(jiǎn)答題】某自營(yíng)出口生產(chǎn)企業(yè)是增值稅一般納稅人，出口貨物的征稅稅率為17%，退稅稅率為13%。2012年3月有關(guān)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)為：
（1）上月末留抵稅額6萬(wàn)元；
（2）購(gòu)進(jìn)原材料一批，取得的增值稅專用發(fā)票（已通過(guò)認(rèn)證并在當(dāng)月抵扣）注明的價(jià)款200萬(wàn)元，增值稅稅額34萬(wàn)元；
借：原材料（物資采購(gòu)） 2000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 340000
貸：銀行存款 2340000
（3）當(dāng)月進(jìn)料加工進(jìn)口免稅料件的組成計(jì)稅價(jià)格100萬(wàn)元。
提示：進(jìn)口環(huán)節(jié)免征增值稅。
（4）本月內(nèi)銷貨物不含稅銷售額100萬(wàn)元，收款117萬(wàn)元存入銀行；
借：銀行存款 1170000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170000
（5）本月出口貨物離岸價(jià)折合人民幣200萬(wàn)元；
借：銀行存款等 2000000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 2000000
試計(jì)算該企業(yè)當(dāng)期應(yīng)退的增值稅稅額、免抵稅額，并做出相關(guān)的賬務(wù)處理。
【答案】
計(jì)算退稅過(guò)程及賬務(wù)處理如下:
（1）當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=出口貨物離岸價(jià)×外匯牌價(jià)×（征稅率-退稅率）-進(jìn)口免稅料件組成計(jì)稅價(jià)格×（征稅率-退稅率）=200×（17%-13%）-100×（17%-13%）=4（萬(wàn)元）
或者=（出口貨物離岸價(jià)×外匯牌價(jià)-進(jìn)料加工進(jìn)口免稅料件組成計(jì)稅價(jià)格）×（征稅率-退稅率）=（200-100）×（17%-13%）=4（萬(wàn)元）
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 40000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 40000
或者（教材做法）：
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 80000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 80000
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 40000（紅字）
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 40000（紅字）
（2）當(dāng)期應(yīng)納稅額=17-（34-4）-6=-19（萬(wàn)元），期末“借”方余額，表示有應(yīng)退的增值稅。
（3）“免抵退”稅額=（200-100）×13%=13（萬(wàn)元）。
（4）“免抵退”稅額與“借”方余額比較，退小不退大，所以應(yīng)退稅13萬(wàn)。
借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款（增值稅） 130000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅） 130000
收到退稅時(shí)
借：銀行存款 130000
貸：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款（增值稅） 130000
（5）當(dāng)期“免抵”稅額=當(dāng)期“免抵退”稅額-應(yīng)“退”稅額=13-13=0。
（6）期末留抵增值稅=19-13=6（萬(wàn)元），即下期期初留抵?jǐn)?shù)。
上述例題圖解：
提示：補(bǔ)充其他注意事項(xiàng)。
計(jì)算當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額以出口貨物離岸價(jià)格為標(biāo)準(zhǔn)，若以其他價(jià)格條件成交，應(yīng)扣除按會(huì)計(jì)制度規(guī)定允許沖減出口銷售收入的運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、傭金等（即還原為離岸價(jià)）。若出口發(fā)票不能如實(shí)反映離岸價(jià)，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按《稅收征管法》、《增值稅暫行條例》等規(guī)定予以核定。
【例題1·多選題】根據(jù)現(xiàn)行增值稅相關(guān)規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免、抵、退”稅額視具體情況可依據(jù)（ ）及出口貨物的退稅率計(jì)算。（2010年）
A.出口貨物的到岸價(jià)格 B.購(gòu)進(jìn)貨物的不含稅價(jià)款
C.出口貨物的離岸價(jià)格 D.稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的離岸價(jià)格
E.出口貨物的到岸價(jià)格扣除會(huì)計(jì)制度規(guī)定中允許從出口銷售收入中扣除的運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、傭金等之后的差額
【答案】CDE
【例題2·簡(jiǎn)答題】某貨物征稅率為17%，出口退稅率為13%。以到岸價(jià)格成交，成交價(jià)為100000元，其中運(yùn)、保、傭?yàn)?span lang="EN-US">10000元，貨款尚未收到。
【答案】
離岸價(jià)格=100000-10000=90000（元）。
賬務(wù)處理過(guò)程：
借：應(yīng)收外匯賬款 100000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 100000
同時(shí)計(jì)算不予退稅部分：
當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=100000×（17%-13%）=4000（元）。
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 4000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 4000
沖減運(yùn)保傭：（不沖“銷售費(fèi)用”，沖“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”）
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 10000
貸：銀行存款 10000
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 400（紅字）
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 400（紅字）
▲生產(chǎn)企業(yè)來(lái)料加工業(yè)務(wù)的核算
提示：來(lái)料加工類似于國(guó)內(nèi)的委托加工業(yè)務(wù)，由境外企業(yè)提供材料，境內(nèi)企業(yè)按要求制造貨物向境外企業(yè)收取加工費(fèi)，收取的加工費(fèi)免征增值稅。
【例題·簡(jiǎn)答題】某服裝生產(chǎn)企業(yè)（增值稅一般納稅人）本月共實(shí)現(xiàn)收入1000萬(wàn)元，其中內(nèi)銷貨物銷售額800萬(wàn)元，銷項(xiàng)稅額136萬(wàn)元，境外企業(yè)提供材料2000萬(wàn)元，來(lái)料加工收取加工費(fèi)200萬(wàn)元，本月共發(fā)生進(jìn)項(xiàng)稅額102萬(wàn)元，難以劃分清楚。
【答案】
來(lái)料加工應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額=102×200÷（800+200）=20.4（萬(wàn)元）
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——來(lái)料加工 204000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 204000
本月應(yīng)納增值稅=136-（102-20.4）=54.4（萬(wàn)元）。
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