《中華人民共和國(guó)慈善法》自2016年9月1日起實(shí)施，其中明確了慈善組織、捐贈(zèng)人和受益人三類慈善活動(dòng)主要參與主體享受稅收優(yōu)惠的權(quán)利。但在具體執(zhí)行過程中，慈善法與企業(yè)所得稅法的規(guī)定存在差異。
慈善組織不等于非營(yíng)利性組織
慈善法規(guī)定，慈善組織指依法成立，以開展慈善活動(dòng)為宗旨的基金會(huì)、社會(huì)團(tuán)體、社會(huì)服務(wù)機(jī)構(gòu)等非營(yíng)利組織。設(shè)立慈善組織，應(yīng)當(dāng)向縣級(jí)以上人民政府民政部門申請(qǐng)登記。企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例明確規(guī)定符合條件的非營(yíng)利組織的收入為免稅收入，同時(shí)，國(guó)家稅務(wù)總局明確了免稅收入的范圍以及非營(yíng)利組織的認(rèn)定方法。慈善組織與非營(yíng)利組織在限定條件和認(rèn)定方面均存在較大差異：
慈善組織的認(rèn)定部門為民政部門。認(rèn)定條件為以下7條：以開展慈善活動(dòng)為宗旨;不以營(yíng)利為目的;有自己的名稱和住所;有組織章程;有必要的財(cái)產(chǎn);有符合條件的組織機(jī)構(gòu)和負(fù)責(zé)人;法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他條件。
而非營(yíng)利組織的認(rèn)定需要由民政、財(cái)政和稅務(wù)部門聯(lián)合認(rèn)定。認(rèn)定的條件為以下7條：依法履行非營(yíng)利組織登記手續(xù);從事公益性或者非營(yíng)利性活動(dòng);取得的收入除用于與該組織有關(guān)的、合理的支出外，全部用于登記核定或者章程規(guī)定的公益性或者非營(yíng)利性事業(yè);財(cái)產(chǎn)及其孳息不用于分配;按照登記核定或者章程規(guī)定，該組織注銷后的剩余財(cái)產(chǎn)用于公益性或者非營(yíng)利性目的，或者由登記管理機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)贈(zèng)給予該組織性質(zhì)、宗旨相同的組織，并向社會(huì)公告;投入人對(duì)投入該組織的財(cái)產(chǎn)不保留或者享有任何財(cái)產(chǎn)權(quán)利;工作人員工資福利開支控制在規(guī)定的比例內(nèi)，不變相分配該組織的財(cái)產(chǎn)。
由此可見，稅法規(guī)定的非營(yíng)利組織條件相對(duì)苛刻，認(rèn)定程序也相對(duì)復(fù)雜。這兩部法律如何銜接，慈善組織的非營(yíng)利性如何在企業(yè)所得稅法范圍內(nèi)適用，慈善組織是否需要進(jìn)行非營(yíng)利組織認(rèn)定等問題，都有待進(jìn)一步明確。
慈善捐贈(zèng)不等于公益事業(yè)捐贈(zèng)
慈善法規(guī)定，捐贈(zèng)人可以通過慈善組織捐贈(zèng)，也可以直接向受益人捐贈(zèng)。企業(yè)所得稅法允許稅前扣除的公益性捐贈(zèng)，指企業(yè)通過公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門，用于公益事業(yè)捐贈(zèng)法規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈(zèng)。
慈善活動(dòng)規(guī)定的公益事業(yè)有以下6項(xiàng)：扶貧、濟(jì)困;扶老、救孤、恤病、助殘;救助自然災(zāi)害、事故災(zāi)難和公共衛(wèi)生事件等突發(fā)事件造成的損害;促進(jìn)教育、科學(xué)、文化、衛(wèi)生、體育等事業(yè)的發(fā)展;防治污染和其他公害，保護(hù)和改善生態(tài)環(huán)境;其他公益活動(dòng)。
公益事業(yè)捐贈(zèng)涉及的公益事業(yè)有以下4項(xiàng)：救助災(zāi)害、救濟(jì)貧困、扶助殘疾人等困難的社會(huì)群體和個(gè)人的活動(dòng);教育、科學(xué)、文化、衛(wèi)生、體育事業(yè);環(huán)境保護(hù)、社會(huì)公共設(shè)施建設(shè);促進(jìn)社會(huì)發(fā)展和進(jìn)步的其他社會(huì)公共和福利事業(yè)。
由此可見，慈善法規(guī)定的慈善活動(dòng)與公益事業(yè)捐贈(zèng)法規(guī)定的公益事業(yè)，兩者的范圍既有交叉又有所不同。
那么，兩者如何在稅收方面銜接有待明確。目前企業(yè)所得稅法明確可以稅前扣除的捐贈(zèng)必須是公益事業(yè)的捐贈(zèng)。慈善法的發(fā)布實(shí)施，使慈善捐贈(zèng)如何享受稅收優(yōu)惠出現(xiàn)了新問題。
此外，企業(yè)所得稅法規(guī)定允許稅前扣除的公益性捐贈(zèng)需通過公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門捐贈(zèng)。公益性社會(huì)團(tuán)體，指符合條件(具體條件參見企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第五十二條)的基金會(huì)、慈善組織等社會(huì)團(tuán)體。捐贈(zèng)人通過慈善組織進(jìn)行的捐贈(zèng)能否視為公益性捐贈(zèng)，還要看慈善組織是否符合公益性社會(huì)團(tuán)體的資格。從稅法條文看，并不是所有慈善組織都視同公益性社會(huì)團(tuán)體，目前慈善法已經(jīng)正式實(shí)施，慈善組織與公益性社會(huì)團(tuán)體之間的關(guān)系需要進(jìn)一步明確，以便基層稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法尺度保持一致，也能充分保證慈善捐贈(zèng)人的稅收權(quán)益。
如何進(jìn)行稅前扣除待明確
企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。慈善法規(guī)定，企業(yè)慈善捐贈(zèng)支出超過法律規(guī)定的準(zhǔn)予在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的部分，允許結(jié)轉(zhuǎn)以后3年內(nèi)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。該規(guī)定明顯超出了稅法的規(guī)定。
超過法律規(guī)定的準(zhǔn)予在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的部分，既包括企業(yè)超過年度利潤(rùn)總額12%的公益性捐贈(zèng)支出部分，還包括企業(yè)沒有通過公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門而直接進(jìn)行的捐贈(zèng)支出。對(duì)于稅法規(guī)定的不能稅前扣除的支出，允許結(jié)轉(zhuǎn)以后3年內(nèi)扣除，對(duì)于捐贈(zèng)人來(lái)講屬于稅收優(yōu)惠，而我國(guó)立法法規(guī)定，稅收優(yōu)惠的具體問題只能由稅收專門法律規(guī)定。因此慈善法對(duì)于超過法律規(guī)定的準(zhǔn)予在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的部分的特殊規(guī)定，法律依據(jù)是否充分值得商榷。在稅收征管實(shí)踐中是否能夠執(zhí)行，存在較大爭(zhēng)議。
作者單位：深圳市國(guó)稅局
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