四川雅安蘆山4·20地震發(fā)生后，各界人士和企業(yè)紛紛捐款捐物，為抗震救災出力。新浪網(wǎng)專門推出的“雅安賑災款信息披露平臺”統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，在雅安地震剛剛過去的72小時里，66家公益組織就已籌措善款4.38億元。
根據(jù)我國稅法的規(guī)定，企業(yè)和個人的愛心捐贈可以在繳納所得稅時予以扣除。但是，并不是所有的捐贈支出都可以獲得稅前扣除。稅法規(guī)定，允許稅前扣除的捐贈支出必須滿足一定的條件。這些條件涉及捐贈對象、捐贈渠道、捐贈內(nèi)容等。因此，捐贈者向誰捐贈，通過什么渠道捐贈，捐什么，何時捐等，從稅務(wù)規(guī)劃的角度看，都有可以選擇的空間。
向誰捐贈？——《公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)
按照《財政部、國家稅務(wù)總局、民政部關(guān)于公益性捐贈稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財稅〔2008〕160號）規(guī)定，企業(yè)和個人可以享受稅前扣除的捐贈支出必須是《公益事業(yè)捐贈法》中規(guī)定的公益事業(yè)捐贈支出。具體捐贈范圍包括：救助災害、救濟貧困、扶助殘疾人等困難的社會群體和個人的活動，教育、科學、文化、衛(wèi)生、體育事業(yè)，環(huán)境保護、社會公共設(shè)施建設(shè)，促進社會發(fā)展和進步的其他社會公共和福利事業(yè)4個方面。企業(yè)和個人發(fā)生的上述范圍之外的捐贈支出均不屬于公益救濟性捐贈支出，不能享受公益性捐贈支出相應的優(yōu)惠政策。
一般來說，個人和企業(yè)對上述公益事業(yè)的捐贈在所得稅前扣除時都有限額標準。企業(yè)為年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，個人為應納稅所得額30%以內(nèi)的部分。但是，國務(wù)院、財政部和國家稅務(wù)總局對于企業(yè)和個人對于某些特定非營利性組織和特定事項的捐贈，單獨發(fā)文允許捐贈支出全額在企業(yè)所得稅或個人所得稅稅前扣除。截至目前，允許捐贈支出全額扣除的文件已有15個。因此，企業(yè)和個人在確定捐贈項目時，可以充分考慮稅收的上述規(guī)定，選擇稅收法規(guī)允許全額扣除的捐贈項目。
通過什么渠道捐贈？——符合規(guī)定的非營利組織或者國家機關(guān)
根據(jù)企業(yè)所得稅法實施條例和個人所得稅法的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)和個人必須向符合規(guī)定的非營利組織或者國家機關(guān)實施捐贈并獲得稅前扣除憑證后，方可向稅務(wù)部門申請稅前扣除。符合規(guī)定的非營利組織指具備公益性捐贈稅前扣除資格的社會團體，符合規(guī)定國家機關(guān)指縣級以上人民政府及其部門。
那么，什么樣的非營利組織才能獲得公益性捐贈稅前扣除資格呢？按照財稅〔2008〕160號文件規(guī)定，經(jīng)民政部門依法登記并符合規(guī)定條件的基金會、慈善組織等公益性社會團體，可向相應的財政、稅務(wù)和民政部門申請公益性捐贈稅前扣除資格。申請條件主要包括以下幾個方面。
一是符合企業(yè)所得稅法實施條例第五十二條第一項至第八項規(guī)定的條件。二是申請前3年內(nèi)未受到行政處罰，而且在規(guī)定的年度檢查中獲得合格以上的認定結(jié)論。三是申請前連續(xù)3年每年用于公益活動的支出不低于上年總收入的70%，同時需達到當年總支出的50%以上等。
根據(jù)上述條件，財政部和國家稅務(wù)總局每年都會公布享有公益性捐贈稅前扣除資格的公益性社會團體名單。因此，企業(yè)和個人在選擇捐贈渠道和對象時，應先向有關(guān)部門查詢，并在捐贈時注意向捐贈對象索取稅前扣除憑證。否則，企業(yè)和個人發(fā)生的向不具有稅前扣除資格的非營利組織的捐贈支出，將難以享受企業(yè)所得稅法和個人所得稅法規(guī)定的優(yōu)惠政策。
捐什么？——現(xiàn)金、庫存商品、股權(quán)和其他物資
目前，法律認可的對外捐贈財產(chǎn)范圍主要包括現(xiàn)金、庫存商品、股權(quán)和其他物資。企業(yè)以現(xiàn)金以外的其他財產(chǎn)對外捐贈時，應考慮由于財產(chǎn)的公允價值與計稅成本的差異所導致的對企業(yè)所得稅納稅調(diào)整的影響。
按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅問題的通知》（國稅函〔2008〕28號）規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)贈送他人，應按視同銷售確定收入。當企業(yè)以自制資產(chǎn)對外捐贈時，由于其公允價值一般情況下會大于資產(chǎn)的賬面成本，所以在企業(yè)所得稅匯算清繳時，對于公允價值與計稅成本的差額部分企業(yè)要作納稅調(diào)整。
此外，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅執(zhí)行中若干稅務(wù)處理問題的通知》（國稅函〔2009〕202號）規(guī)定，企業(yè)在計算業(yè)務(wù)招待費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費等費用扣除限額時，是以銷售（營業(yè)）收入額為基數(shù)的。由于企業(yè)的捐贈行為視同銷售確認收入，因此企業(yè)的捐贈行為會影響企業(yè)的銷售（營業(yè)）收入額，進而影響上述三費的稅前扣除額，并最終對企業(yè)所得稅應納稅所得額產(chǎn)生影響。
企業(yè)和個人對非營利組織的捐贈，還有可能產(chǎn)生流轉(zhuǎn)稅的納稅義務(wù)。增值稅暫行條例及實施細則規(guī)定，單位或個體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人應視同銷售貨物，計算繳納增值稅。營業(yè)稅暫行條例及實施細則規(guī)定，單位或者個人將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈送其他單位或者個人應視同發(fā)生應稅行為，捐贈企業(yè)或個人則需就此繳納營業(yè)稅。特別是對于將自建不動產(chǎn)進行捐贈的行為，捐贈企業(yè)需就自建和捐贈兩個環(huán)節(jié)分別計算繳納營業(yè)稅。
因此，企業(yè)和個人在對外捐贈時應權(quán)衡各方面因素，尤其應考慮捐贈方式的不同所產(chǎn)生的納稅義務(wù)的不同，從而選擇納稅影響較小的捐贈方式，獲得更大的稅收收益。
何時捐？——企業(yè)會計利潤或個人所得稅應稅收入較高時期
由于稅法對于企業(yè)和個人的大多數(shù)公益性捐贈行為實行限額扣除制度，計算企業(yè)捐贈稅前扣除限額的依據(jù)為企業(yè)會計利潤，計算個人捐贈稅前扣除限額的依據(jù)為應納稅所得額。而且，對于捐贈金額超過扣除限額的部分，無論是企業(yè)所得稅還是個人所得稅均不允許結(jié)轉(zhuǎn)以后期間扣除。因此，企業(yè)和個人在捐贈時，如果時間上允許的話，可以選擇企業(yè)會計利潤或個人所得稅應稅收入較高的時期捐贈，以適用更高的稅前扣除限額，從而減輕稅收負擔。
記者 劉云昌（中國稅務(wù)報）
