第二節(jié) 債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理
三、修改其他債務(wù)條件
【例題11·單選題】M公司銷售給N公司一批商品，價(jià)款100萬(wàn)元，增值稅稅額17萬(wàn)元，款未收到。因N公司資金困難，已無(wú)力償還M公司的全部貨款，經(jīng)協(xié)商，20萬(wàn)元延期收回，不考慮貨幣時(shí)間價(jià)值，剩余款項(xiàng)N公司分別用一批材料和長(zhǎng)期股權(quán)投資予以抵償。已知，原材料的賬面余額25萬(wàn)元，已提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備1萬(wàn)元，公允價(jià)值30萬(wàn)元，長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額42.5萬(wàn)元，已提減值準(zhǔn)備2.5萬(wàn)元，公允價(jià)值45萬(wàn)元。N公司應(yīng)該計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入的金額為（ ）萬(wàn)元。
A.16
B.16.9
C.26.9
D.0
【答案】B
【解析】應(yīng)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入的金額=117-20-（30×1.17+45）=16.9（萬(wàn)元）。
【教材例15-2】甲公司20×7年12月31日應(yīng)收乙公司票據(jù)的賬面余額為65 400元，其中，5 400元為累計(jì)未付的利息，票面年利率4%。由于乙公司連年虧損，資金周轉(zhuǎn)困難，不能償付應(yīng)于20×7年12月31日前支付的應(yīng)付票據(jù)。經(jīng)雙方協(xié)商，于20×8年1月5日進(jìn)行債務(wù)重組。甲公司同意將債務(wù)本金減至50 000元；免去債務(wù)人所欠的全部利息；將利率從4%降低到2%（等于實(shí)際利率），并將債務(wù)到期日延至20×9年12月31日，利息按年支付。該項(xiàng)債務(wù)重組協(xié)議從協(xié)議簽訂日起開始實(shí)施。甲、乙公司已將應(yīng)收、應(yīng)付票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)收、應(yīng)付賬款。甲公司已為該項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提了5 000元壞賬準(zhǔn)備。
（1）乙公司的賬務(wù)處理：
①計(jì)算債務(wù)重組利得：
應(yīng)付賬款的賬面余額65 400
減：重組后債務(wù)公允價(jià)值50 000
債務(wù)重組利得15 400
②債務(wù)重組時(shí)的會(huì)計(jì)分錄：
借：應(yīng)付賬款 65 400
貸：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組 50 000
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 15 400
③20×8年12月31日支付利息：
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 1 000
貸：銀行存款 1 000（50000×2%）
④20×9年12月31日償還本金和最后一年利息：
借：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組 50 000
財(cái)務(wù)費(fèi)用 1 000
貸：銀行存款 51 000
（2）甲公司的賬務(wù)處理：
①計(jì)算債務(wù)重組損失：
應(yīng)收賬款賬面余額65 400
減：重組后債權(quán)公允價(jià)值50 000
差額15 400
減：已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備5 000
債務(wù)重組損失10 400
②債務(wù)重組日的會(huì)計(jì)分錄：
借：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組 50 000
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 10 400
壞賬準(zhǔn)備 5 000
貸：應(yīng)收賬款 65400
③20×8年12月31日收到利息：
借：銀行存款 1 000
貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 1 000（50 000×2%）
④20×9年12月31日收到本金和最后一年利息：
借：銀行存款 51000
貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 1 000
應(yīng)收賬款 50 000
【例題12·多選題】關(guān)于以修改其他債務(wù)條件方式進(jìn)行債務(wù)重組的，下列說(shuō)法中錯(cuò)誤的有（ ）。
A.債務(wù)重組以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價(jià)值作為重組后債權(quán)的賬面價(jià)值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益，債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計(jì)入當(dāng)期損益
B.修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，將其計(jì)入重組后債權(quán)的賬面價(jià)值
C.修改其他債務(wù)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值，重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益
D.或有應(yīng)付金額一定計(jì)入將來(lái)應(yīng)付金額中
E.債務(wù)人只要確認(rèn)或有應(yīng)付金額，債權(quán)人就應(yīng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額
【答案】BDE
【解析】債務(wù)重組以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價(jià)值作為重組后債權(quán)的賬面價(jià)值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益，債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計(jì)入當(dāng)期損益，選項(xiàng)A正確。修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得將其計(jì)入重組后債權(quán)的賬面價(jià)值，選項(xiàng)B和E錯(cuò)誤。修改其他債務(wù)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值。重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益，選項(xiàng)C正確。修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》中有關(guān)預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，不滿足條件的不對(duì)其進(jìn)行確認(rèn)，選項(xiàng)D錯(cuò)誤。
四、以上三種方式的組合方式
（一）債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理
債務(wù)重組以現(xiàn)金清償債務(wù)、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件等方式的組合進(jìn)行的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值、債權(quán)人享有股份的公允價(jià)值沖減重組債務(wù)的賬面價(jià)值，再按照債務(wù)人修改其他債務(wù)條件的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
（二）債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理
債務(wù)重組采用以現(xiàn)金清償債務(wù)、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件等方式的組合進(jìn)行的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)依次以收到的現(xiàn)金、接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值、債權(quán)人享有股份的公允價(jià)值沖減重組債權(quán)的賬面余額，再按債權(quán)人修改其他債務(wù)條件的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
【相關(guān)鏈接】上市公司2008年報(bào)工作中應(yīng)注意的會(huì)計(jì)問(wèn)題：關(guān)于債務(wù)重組收益確認(rèn)問(wèn)題
（1）A公司在重組過(guò)程中，控股股東收購(gòu)ZG銀行對(duì)A公司的債權(quán)后，豁免了A公司的債務(wù)。該行為從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上判斷是控股股東的資本投入，應(yīng)將豁免債務(wù)全額計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積）。
（2）某上市公司以零價(jià)格向公司實(shí)際控制人HY集團(tuán)轉(zhuǎn)讓其全部資產(chǎn)與負(fù)債，出售資產(chǎn)（含負(fù)債）的評(píng)估凈額為-29 472.71萬(wàn)元。該行為從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上判斷是控股股東對(duì)企業(yè)的資本性投入，該上市公司應(yīng)將相關(guān)利得計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積）。
【例題13】甲公司為上市公司，該公司內(nèi)部審計(jì)部門在對(duì)其2012年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行內(nèi)審時(shí)，對(duì)以下交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理提出疑問(wèn)：
（1）2012年9月30日，甲公司應(yīng)收乙公司賬款余額為150萬(wàn)元，已提壞賬準(zhǔn)備20萬(wàn)元，因乙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，雙方進(jìn)行債務(wù)重組。2012年10月10日，乙公司用一批產(chǎn)品抵償債務(wù)，該批產(chǎn)品不含稅公允價(jià)值為100萬(wàn)元，增值稅稅額為17萬(wàn)元。甲公司為取得該批產(chǎn)品支付途中運(yùn)費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)2萬(wàn)元，甲公司將該批產(chǎn)品作為庫(kù)存商品核算，甲公司沒(méi)有另向乙公司支付增值稅。甲公司相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：
借：庫(kù)存商品 115
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 17
壞賬準(zhǔn)備 20
貸：應(yīng)收賬款 150
銀行存款 2
（2）2012年12月31日，甲公司應(yīng)收丙公司賬款余額為200萬(wàn)元，已提壞賬準(zhǔn)備60萬(wàn)元，因丙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，雙方進(jìn)行債務(wù)重組，甲公司同意豁免丙公司債務(wù)100萬(wàn)元，剩余債務(wù)延期一年，但附有一條件，若丙公司在未來(lái)一年獲利，則丙公司需另付甲公司50萬(wàn)元。估計(jì)丙公司在未來(lái)一年很可能獲利。2012年12月31日，甲公司相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：
借：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組 100
其他應(yīng)收款 50
壞賬準(zhǔn)備 60
貸：應(yīng)收賬款 200
資產(chǎn)減值損失 10
（3）2012年4月25日，甲公司與丁公司簽訂債務(wù)重組協(xié)議，約定將甲公司應(yīng)收丁公司貨款2 500萬(wàn)元轉(zhuǎn)為對(duì)丁公司的出資。該應(yīng)收款項(xiàng)系甲公司向丁公司銷售產(chǎn)品形成，至2012年4月30日甲公司已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備800萬(wàn)元。經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)，丁公司于4月30日完成股權(quán)登記手續(xù)。債務(wù)轉(zhuǎn)為資本后，甲公司持有丁公司20%的股權(quán)，對(duì)丁公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策具有重大影響。
2012年5月至12月，丁公司凈虧損為100萬(wàn)元，除所發(fā)生的100萬(wàn)元虧損外，未發(fā)生其他引起所有者權(quán)益變動(dòng)的交易或事項(xiàng)。
甲公司對(duì)上述交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理為：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 1 700
壞賬準(zhǔn)備 800
貸：應(yīng)收賬款 2 500
借：投資收益 20
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資一一損益調(diào)整 20
要求：根據(jù)資料（1）至（3），逐項(xiàng)判斷甲公司會(huì)計(jì)處理是否正確；如不正確，簡(jiǎn)要說(shuō)明理由，并編制更正有關(guān)會(huì)計(jì)差錯(cuò)的會(huì)計(jì)分錄（有關(guān)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正按當(dāng)期差錯(cuò)處理，不要求編制結(jié)轉(zhuǎn)損益的會(huì)計(jì)分錄）。
（答案中的金額單位用萬(wàn)元表示）
【答案】
事項(xiàng)（1）甲公司會(huì)計(jì)處理不正確。
理由：甲公司取得的存貨應(yīng)按其公允價(jià)值和相關(guān)費(fèi)用之和102萬(wàn)元入賬。
更正分錄如下：
借：營(yíng)業(yè)外支出 13
貸：庫(kù)存商品 13
事項(xiàng)（2）甲公司會(huì)計(jì)處理不正確。
理由：或有應(yīng)收金額不能確認(rèn)為資產(chǎn)。
更正分錄如下：
借：營(yíng)業(yè)外支出 40
資產(chǎn)減值損失 10
貸：其他應(yīng)收款 50
事項(xiàng)（3）甲公司會(huì)計(jì)處理不正確。
理由：長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)按完全權(quán)益法核算，取得長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)按公允價(jià)值入賬，并與享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額比較，對(duì)被投資凈利潤(rùn)調(diào)整時(shí)，應(yīng)考慮投資時(shí)被投資單位資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值的差額及內(nèi)部交易等因素對(duì)當(dāng)期損益的影響。
長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本為1 800萬(wàn)元，因小于被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額2 000萬(wàn)元 （10 000×20%），應(yīng)調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資和營(yíng)業(yè)外收入。
甲公司2012年應(yīng)確認(rèn)的投資損失
=[100+（160-100）÷5×8/12]×20%=21.6（萬(wàn)元）。
更正分錄如下：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本 100
（1 800-1 700）
貸：資產(chǎn)減值損失 100
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本 200
貸：營(yíng)業(yè)外收入 200
借：投資收益 1.6（21.6-20）
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整 1.6
會(huì)計(jì)分錄如下：
借：資產(chǎn)減值損失 228.4（1978.4-1 750）
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 228.4
本章小結(jié)
1.以資產(chǎn)清償債務(wù)債權(quán)人、債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理
2.債務(wù)轉(zhuǎn)為資本債權(quán)人、債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理
3.修改其他債務(wù)條件債權(quán)人、債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理
4.以上三種方式結(jié)合債權(quán)人、債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理
本章完
聯(lián)系客服
